I SA/Ol 98/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Protokolant Ewa Grusza po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 4 listopada 2010 r. sprawy ze skargi Spółki "A" na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym Oddala skargę. I SA/Ol 98/10 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania A. A. K. i Wspólnicy, Spółka jawna utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące: maj- grudzień 2006r., styczeń –grudzień 2007r. Jak wynika z akt sprawy, przedmiotem prowadzonej w 2006r. i 2007r. działalności gospodarczej Spółki była hurtowa i detaliczna sprzedaż paliw silnikowych. Po przeprowadzeniu kontroli źródłowej w zakresie m.in. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku akcyzowego za okres rozliczeniowy od stycznia 2006r. do grudnia 2007r. ustalono, że przedstawione przez firmę A. faktury VAT dotyczące zakupu oleju napędowego i benzyny PB-95, na których jako wystawcy widnieją firmy: Hurtownia B. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W ocenie organu, sprzedawcy wymienieni w tych fakturach nie sprzedawali i nie dostarczali kontrolowanej spółce towaru w nich wykazanego, zaś w toku kontroli nie było możliwe zweryfikowanie dokonania operacji zakupu paliw z ww. firmami. W wyniku czynności sprawdzających firmy Hurtownia B. w G. ul. "[...]" ustalono, iż firma ta wystawiła faktury VAT dotyczące sprzedaży oleju napędowego Skarżącej Spółce w miesiącach: maj 2006- listopad 2006r. oraz sprzedaży benzyny bezołowiowej w lipcu 2006r. Na podstawie informacji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. stwierdzono, że Spółka była czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w okresie od 01.01.1995r. do 30.06.2005r. W dniu 28.07.2005r. do Drugiego Urzędu Skarbowego w G. wpłynęło zgłoszenie VAT-Z o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Według systemu RemDat ustalono z kolei, że za okres od lipca 2005r. do marca 2007r. Spółka nie składała deklaracji VAT-7. Organ podniósł, iż przesłuchany w charakterze świadka J.B., widniejący na fakturach jako Prezes Zarządu Spółki nie potwierdził, aby podpisy złożone na przedłożonych fakturach były jego. Poza tym, na okazanych mu fakturach umieszczono nr konta bankowego, z którym firma B. nie współpracowała. Przesłuchany z kolei prokurent Spółki- L.P. zeznał, iż nic nie wiedział o pełnomocnictwie udzielonym mu przez Prezesa zarządu Hurtowni B.. Nie znał również J.B.. Ponadto świadek zeznał, iż na terenie posesji w G. przy ul. "[...]" nie prowadzi działalności gospodarczej, lecz mieszkał tam w budce portiera od 19 września 2005r. Przyjmował korespondencje dla Spółki B., po którą przyjeżdżał pan P. ( nazwiska świadek nie znał). Z kolei z informacji uzyskanych od Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. wynikało, iż B. Sp. z o. o. nigdy nie wprowadziła się do nowo wynajętego lokalu, co potwierdził jego właściciel najemca. Jedynym udziałowcem ww. Spółki był A. S., zamieszkały w N. Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział VIII Gospodarczy z dnia 23.10.2007r. orzeczono o zajęciu udziałów należących do A. S. dokonanym przez komornika Sądu Rejonowego Rewir II przy Sądzie Rejonowym w N. Prezesem Zarządu Spółki zgodnie z uchwałą Walnego Zgromadzenia z dnia 20.03.2007r. był K. W. zam. w S. Ze złożonego przez niego oświadczenia wynikało, że na dzień 02.07.2007r. Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, ponieważ nie posiadała koncesji na handel paliwami. Nie znał również miejsca przechowywania dokumentacji finansowo-księgowej. Uwzględniając powyższe organ uznał, że Hurtownia B. była podmiotem nieistniejącym. Odnosząc się z kolei do firmy C. ( poprzednia nazwa F. Spółka z o.o.) ustalono, iż wystawiła ona faktury VAT na rzecz Spółki Jawnej A. z O. dotyczące sprzedaży oleju napędowego w miesiącach: marzec, kwiecień 2006, listopad, grudzień 2006r. oraz styczeń, luty 2007. Organ podkreślił, iż Spółka była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w okresie od 01.02.2002 - 30.09.2005r. W toku kontroli przesłuchano w charakterze świadka Z. S., widniejącego na wystawionych fakturach jako Prezes Zarządu. W trakcie przesłuchania świadek zaprzeczył, iż na fakturach VAT wystawionych przez C. Sp. z o. o. na rzecz Spółki A. widniały jego podpisy. Zeznał, że był tylko "słupem" i nie miał wglądu do dokumentów. W wyniku czynności sprawdzających Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G. ustalił, iż pod adresem wskazanym jako siedziba spółki (G., ul. "[...]") nigdy nie była prowadzona działalność gospodarcza. Natomiast postanowieniem Sądu Rejonowego w G. z dnia 03.04.2007r. Firma C. została wykreślona z Rejestru Przedsiębiorców. Organ uwzględnił przy tym, iż w stosunku do Spółki prowadzone są co najmniej 2 śledztwa (Prokuratura Okręgowa we W., Prokuratura Okręgowa w G.) w sprawie poświadczenia nieprawdy w fakturach VAT, mających uprawdopodobnić fikcyjny obrót paliwami pomiędzy Spółką a innymi podmiotami. W związku z powyższym organ uznał, że transakcje sprzedaży oleju napędowego Skarżącej Spółce nie miały miejsca w rzeczywistości. Odnosząc się z kolei do D. Sp. z o.o. w G. stwierdzono, iż wystawiła ona faktury VAT na rzecz A. w miesiącach: w maj - sierpień 2007r. na sprzedaż oleju napędowego. Z informacji udzielonych przez Trzeci Urząd Skarbowy w G. wynikało, że Spółka figuruje w ewidencji podatku od towarów i usług od 01.01.1999r. Deklaracje dla potrzeb podatku VAT składała na bieżąco, ostatnia zaś deklaracja złożona została za październik 2008r., jednakże od lipca 2006r. bez wykazywanych obrotów. W dniu 06.08.2008r dokumentacja Spółki za lata 2002-2007 została przesłana do Prokuratury Okręgowej w K., w związku z prowadzonym śledztwem o sygn. akt "[...]". Sprawę związaną z działalnością Spółki prowadzi również Prokuratura Krajowa Wydział V Zamiejscowy w L. Z kolei, Urząd Kontroli Skarbowej w G. poinformował, że nie było możliwe przeprowadzenie czynności sprawdzających w wymienionym podmiocie. Z przeprowadzonych przez ww. urząd postępowań kontrolnych w okresie 2006 ¬2008 w Spółce za lata 2004-2005 wynikało, że nie posiadał ona ani magazynów do przechowywania paliw, ani transportu specjalistycznego do przewożenia paliw. W Spółce zatrudnieni byli wyłącznie wspólnicy: S.B. i S.N.. Spółka dokonywała sprzedaży oleju napędowego, którego źródła pochodzenia nie ustalono. W 2006 i 2007 r. Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, ponieważ wspólnik S.B. zmarł w grudniu 2005 r., natomiast drugi wspólnik od października 2006 r. przebywał w areszcie śledczym. Postępowanie karne związane z działalnością D. prowadziła Prokuratura Okręgowa w G., która w dniu 17.08.2007 r. przekazała sprawę wraz z całą dokumentacją Spółki do Sądu Okręgowego w G.. Uwzględniając powyższe organ uznał, iż prawdopodobnie transakcje prowadzone w okresie od stycznia do grudnia 2007 miały charakter fikcyjny. W trakcie badania dokumentów źródłowych przedłożonych przez kontrolowaną Spółkę stwierdzono również faktury VAT zakupu oleju napędowego wystawione przez E. Sp. z o.o. L, na rzecz Skarżącej Spółki w sierpniu- grudniu 2007r. Ponadto stwierdzono faktury VAT zakupu benzyny bezołowiowej wystawione przez E. Sp. z o.o. w grudniu 2007r. Ustalono także, że Spółka E. składała deklaracje podatkowe VAT-7 za poszczególne miesiące od stycznia 2006r. do grudnia 2007r. Spółka deklarowała podatek należny dotyczący dokonywanej sprzedaży z wyjątkiem miesiąca lipca 2006r., maja, lipca i sierpnia 2007r. w których to miesiącach Spółka wykazała "zerowe" wartości sprzedaży dotyczącej danego miesiąca. Z kolei, z informacji udzielonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. wynikało, że nie było możliwe przeprowadzenia czynności sprawdzających w wymienionym podmiocie, ponieważ pod wskazanym adresem Spółka nie prowadziła działalności a aktualny adres nie był znany. Natomiast Komenda Główna Policji Centralne Biuro Śledcze Zarząd w G. poinformowała, że Wydział do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej Zarząd w G. CBS prowadzi postępowanie przygotowawcze nadzorowane przez Prokuraturę Okręgową w G. w zakresie nielegalnego obrotu paliwami płynnymi przez szereg podmiotów gospodarczych , w tym też przez firmę E. z L. Przesłuchany w charakterze świadka G.K. zeznał, iż był Wiceprezesem Zarządu do momentu sprzedaży udziałów i odwołania Zarządu tj. do dnia 22.06.2007r. Świadkowi nie była znana firma A. z siedzibą w O.. Ponadto stwierdził, iż do momentu kiedy był w Zarządzie, Spółka E. nie dokonywała żadnych transakcji gospodarczych z firmą A.. Natomiast podpisy znajdujące się na okazanych mu fakturach, dowodach WZ i na odpisach świadectw analiz nie były jego podpisami. Świadek po dokonaniu sprzedaży udziałów w Spółce nie był w niej zatrudniony, jak też nie świadczył usług na podstawie umowy cywilno - prawnej. Z kolei, przesłuchany na okoliczność prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży i zakupu paliw w dniu 23.01.2009 r. A.K. zeznał, iż firma A. zajmowała się m.in. sprzedażą paliwa, które sama kupowała i sama rozwoziła. Firma ta, zaopatrywała się w paliwa na rynku lokalnym, G., H. oprócz tego korzystała z kontrahentów wspólnych z firmy I. Paliwo do tej firmy przychodziło między innymi z przejścia granicznego M. i przywoził je kierowca. Przyjeżdżał także przedstawiciel firmy, lecz nie zawsze w momencie dostawy. Wymieniona firma przywoziła paliwo bezpośrednio do odbiorcy. Świadek sam jeździł do odbiorcy ponieważ płatność była gotówkowa. Paliwo importowane było o 10-15 groszy tańsze od ceny G.U. Firmy te były z G., z G., z portu. Nazw firm świadek nie pamiętał. Faktury za zakupione paliwo od tych firm otrzymywano przy dostawie. Świadek sam natomiast podpisywał faktury, oryginał i kopię. Oceniając zeznania świadka organ uwzględnił, iż Prokurator Okręgowej w Ł. postanowieniem z dnia "[...]" przedstawił zarzuty A. K. o to, że w okresie od maja 2006 r. do września 2007 r. w O. działając w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, w krótkich odstępach czasu i w realizacji z góry powziętego zamiaru, prowadząc działalność gospodarczą pod firmą A. w O., po uprzednim poświadczeniu nieprawdy na fakturach VAT wystawionych przez B. Sp. z o.o., C. Sp. z 0.0., E. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. co do faktu zakupu od ww. firm oleju napędowego, benzyny bezołowiowej 95 uwzględniał wskazane faktury w comiesięcznie składanych deklaracjach podatkowych VAT-7, pomniejszając w ten sposób należny podatek VAT o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o., podczas gdy wskazane faktury nie odzwierciedlały faktycznie zaistniałych zdarzeń gospodarczych, czym doprowadził Skarb Państwa do niekorzystnego rozporządzania mieniem w kwocie nie mniejszej niż 1.065.606,10 zł. Z kolei, z przesłanej przez Centralne Biuro Śledcze Komendy Głównej Policji Zarząd w B. kserokopii protokołu przesłuchania podejrzanego L.S.S. z dnia 28.01.2009 r. wynikało, iż otrzymywał on zamówienia na puste faktury do firmy A. z O. od U. z P. Podejrzany nie znał nikogo z A., nigdy też z przedstawicielem tej firmy nie miał kontaktu telefonicznego. Za wystawienie "pustych" faktury do A. otrzymywał od U. od 1 do 2 groszy za 1 litr wypisanego oleju napędowego. Dla firmy A. wystawiał faktury z B., E., C., D. oraz J. Sp. z o.o., które sam produkował na swoim komputerze. Na okazanych fakturach, dokumentach WZ i świadectwach jakości podrobił wszystkie zamieszczone tam podpisy. Przesłuchany wielokrotnie podejrzany podkreślił również, iż żadna z tych firm nie miała paliwa, a w związku z tym, za fakturami nie szedł żaden towar. Uwzględniając powyższe, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia "[...]", określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od maja 2006r. do grudnia 2007r. w łącznej kwocie 1 813 342 zł. Natomiast po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy uznał, iż Spółka A. posiadała oraz dokonywała sprzedaży oleju napędowego i benzyny bezołowiowej 95, którego rzeczywistego pochodzenia nie ustalono w toku kontroli i postępowania. Paliwo pochodziło z innych źródeł, niż wynikało to z przedstawionych faktur VAT zakupu. Nie stwierdzono by od posiadanych i sprzedawanych wyrobów akcyzowych, pochodzących z nieznanych źródeł, został odprowadzony podatek akcyzowy. Spółka stała się zatem podatnikiem podatku akcyzowego, a w związku z czym powinna naliczyć i odprowadzić podatek akcyzowy, zgodnie z obowiązującymi stawkami. Następnie wskazał, iż zgodnie z art.2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29 poz. 257 ze zm.) wyrobami akcyzowymi są wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ww. ustawy. Pod poz. 5 w załączniku nr 1 znajduje się grupa wyrobów - "produkty rafinacji ropy naftowej" - symbol PKWiU 23.20. Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. W myśl natomiast art. 6 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, chyba, że ustawa stanowi inaczej. Zgodnie z kolei z art. 6 ust. 2 ww. ustawy jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają obowiązek potwierdzania fakturą czynności, o których mowa w ust. 1, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wykonania czynności. Stosownie do art. 10 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w kwocie na jednostkę wyrobu jest ilość wyrobów akcyzowych. Do naliczenia podatku akcyzowego zastosowano stawkę podatku dla paliw silnikowych wynikającą z załącznika Nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825) wydanego na podstawie art. 65 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Obniżone stawki akcyzy zgodnie z §2 ust. 1 pkt 1 cyt. powyżej rozporządzenia mają zastosowanie wyłącznie dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju. Z uwagi na brak danych dotyczących zawartości siarki w oleju napędowym będącym przedmiotem sprzedaży organ podatkowy przyjął najniższą stawkę podatku akcyzowego określoną w pozycji 1 pkt 5 lit.b tabeli stanowiącej załącznik nr 1 do ww. rozporządzenia w wysokości 1.048,00 zł/1.000 litrów. W przypadku zaś benzyny PB-95, przyjęto stawkę podatku akcyzowego określoną w poz. 1 pkt 1 lit.a tabeli stanowiącej załącznik Nr 1 do powyższego rozporządzenia w wysokości 1315,00 zł/1000 litrów (za lipiec 2006r.) oraz stawkę 1.565 zł/1000 litrów (za grudzień 2007r.). Odnosząc się do twierdzeń pełnomocnika zawartych w odwołaniu organ odwoławczy uznał, iż zebrany przez organ I instancji materiał był na tyle wiarygodny i wyczerpujący, aby uznać że paliwo sprzedawane przez firmę A. pochodziło z nielegalnego źródła a faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Organ I instancji, stosownie do art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej w celu ustalenia stanu faktycznego dopuścił przy tym jako dowód zeznania L.S.. Dyrektor Izby Celnej nie uwzględnił wniosku pełnomocnika strony o przesłuchanie świadków - osób wskazanych przez L.S., jako mających ścisły i bezpośredni związek z paliwem pochodzącym ze źródeł nieznanych oraz posiadających wiedzę w tym zakresie, tj.: M. F. z G., J. S. z P., M. C. z G., P.U. z P., E.C, W. B., S. W. i P. P. W ocenie organu, przesłuchanie ww. osób mogłoby jedynie doprowadzić do przedłużenia postępowania. Ponadto, Spółka w żaden sposób nie uprawdopodobniła tego, że w związku z udziałem w obrocie osoby te, uiściły należną akcyzę. Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się również z twierdzeniem pełnomocnika, że Spółka A. nie brała jakiegokolwiek udziału w procedurze legalizacji paliwa pochodzącego z nieznanych źródeł i nie miała świadomości, że bierze udział w takim procederze. Podkreślił, iż Spółka nie zachowała należytej staranności przy nabywaniu wyrobów akcyzowych. Podniósł przy tym, iż ciężar dowodu zdarzeń gospodarczych podejmowanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą spoczywa na podatniku. Jeżeli więc istniały jakiekolwiek dowody mające wpływ na inne niż w decyzji rozstrzygnięcie w sprawie, Spółka powinna je z łatwością przedłożyć. Tymczasem Strona w trakcie postępowania podatkowego nie wskazała żadnych wiarygodnych dowodów na potwierdzenie swojej tezy. Organ II instancji nie zgodził się z dokonaną przez pełnomocnika interpretacją przepisów Dyrektywy Rady Nr 92/12/EWG z dnia 25.02.1992 r. w sprawie ogólnych warunków objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przemieszczania oraz kontrolowania (Dz.U.UE.L.92.76.1; Dz.U.UE-sp.09-1-179 ze zmianami), zgodnie z którą, podatnikiem akcyzowym nie jest objęta sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Podniósł, iż jakkolwiek dyrektywa tzw. horyzontalna nie zawiera przepisu, który wprost wymieniałby wszystkie czynności opodatkowane akcyzą, to art.5 w sposób pośredni wskazuje, iż opodatkowaniu akcyzą podlega produkcja oraz import wyrobów akcyzowych. Dodatkowo art.14 określa, że opodatkowaniu akcyzą podlegają nadmierne ubytki lub zawinione niedobory. Natomiast art.6 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym wskazuje, iż podatek ten staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji lub w momencie wystąpienia ubytków, które muszą podlegać podatkowi akcyzowemu zgodnie z art.14 ust. 3. Stosownie zaś do zapisu art. 4 ust. 1 pkt 3 jedną z czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą jest m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Kontrolowana Spółka sprzedając olej napędowy i benzynę PB 95 z nieznanych źródeł, stała się zatem podatnikiem podatku akcyzowego i powinna naliczyć oraz odprowadzić należny podatek akcyzowy ¬ zgodnie z ww. przepisami. Za bezpodstawne organ odwoławczy uznał zarzuty pełnomocnika dotyczące podpisania i parafowania w dniu 28.04.2009r. protokołu kontroli przez Stronę – A. K. oraz przez tylko jedną (z dwóch) osób kontrolujących. Dyrektor wskazał, iż przepis art.290§2 Ordynacji podatkowej nie nakłada na kontrolujących obowiązku podpisania protokołu. W związku z tym, brak podpisu jednej z osób wskazanych w protokole nie może dyskwalifikować go jako dokumentu urzędowego. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, nie doszło do naruszenia procedury w sposób, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy i obiektywną ocenę zdarzeń gospodarczych. W związku z tym, nie zgodził się z pełnomocnikiem Strony, że organ dokonując oceny zgromadzonego materiału dowodowego naruszył przepisy art. 191,art.121 art. 122 Ordynacji podatkowej. Organ kontroli skarbowej podjął bowiem szereg niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, tak aby postępowanie podatkowe nie podważało zaufania do organów podatkowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: - zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, - zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej realizowanej dyspozycją art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, - zasady swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej, - dyspozycji art. 4 ust. 1 pk. 3 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) z pominięciem sytuacji, gdy nabywca wyrobów akcyzowych nie miał świadomości, że nabywane przez niego wyroby akcyzowe nie zostały obciążone podatkiem akcyzowym na wcześniejszym etapie obrotu oraz z pominięciem i nieuwzględnieniem treści art. 1 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1 lit. a) do c) Dyrektywy Rady Nr 92/12/EWG z dnia 25.02.1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przemieszczania oraz kontrolowania (Dz.U.UE.L.92.76.1; DZ.U.UE-sp.09-1-179 ze zm.). W związku z powyższym wniosła o: - uchylenie w całości zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji, z uwagi na: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; inne naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, - zwrot kosztów według norm prawem przepisanych. Zdaniem Strony, żaden przepis polskiej ustawy o podatku akcyzowym nie uzależnia opodatkowania akcyzą sprzedawcy od niemożności dokonania czynności kontrolnych u jego dostawcy bądź od sporządzenia umowy w formie pisanej. Ponadto, żadna norma prawna zawarta w ustawie o podatku akcyzowym nie nakłada na podatnika obowiązku posiadania dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty akcyzy przez dostawców towarów akcyzowych na wcześniejszych etapach obrotu. Żądanie zatem takich potwierdzeń, jak również żądanie od nabywcy towaru akcyzowego wykazania, iż akcyzę opłacono na wcześniejszym etapie obrotu stanowi rozszerzenie obowiązków podatkowych, które mogą być nakładane w drodze aktów normatywnych, a nie w drodze interpretacji organów podatkowych. Spółka zauważyła przy tym, iż ustawodawca obowiązek nadzoru i kontroli nad przepływem towarów akcyzowych, w tym obowiązek kontroli prawidłowości uiszczania akcyzy na pierwszych etapach obrotu nałożył na organy celne, a nie na podatników będących kolejnymi nabywcami. Jej zdaniem, oparcie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 4 ust. 1 pkt. 3 ww. ustawy o podatku akcyzowym, stanowiło naruszenie art.6 ust. 1 lit. a-c) dyrektywy Rady nr 92/12/EWG z dnia 25.02.1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (DzU.UE.L.92.76.1.). Stosownie do art. 6 ust. 1 lit. a-c) ww. dyrektywy Rady, podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji lub w momencie wystąpienia ubytków, które muszą podlegać podatkowi akcyzowemu zgodnie z art. 14 ust. 3, gdzie dopuszczenie do konsumpcji wyrobów objętych podatkiem akcyzowym oznacza: - wszelkie odstępstwa, włączając odstępstwa z naruszeniem prawa, od systemu zawieszenia podatku; - wszelką produkcję tych wyrobów, włączając produkcję nielegalną, poza systemem zawieszenia podatku; - wszelki przywóz tych produktów, włączając przywóz nieformalny, w przypadku gdy wyroby nie zostały umieszczone w ramach systemu zawieszenia podatku. W ocenie Strony, ustawodawca unijny nie dzieli podmiotów gospodarczych na grupy według kryterium wykonywanych czynności (tj. jako sprzedawcę czy nabywcę w akcyzowych). Spółka stwierdziła, iż organy podatkowe błędnie dokonały interpretacji art. 4 ust. 1 pkt. 3 polskiej ustawy o podatku akcyzowym. Podatnik nie miał bowiem świadomości, iż na pierwszych etapach obrotu towar akcyzowy przez niego nabyty nie został opodatkowany podatkiem akcyzowym. Wbrew twierdzeniu organów podatkowych obu instancji, w zgromadzonym materiale dowodowym brak było jakichkolwiek ustaleń w zakresie świadomego uczestnictwa Strony, czy też w zakresie posiadania przez nią wiedzy, na temat braku podatku akcyzowego. Ponadto, organy obu instancji dokonując oceny materiałów i dowodów zgromadzonych w postępowaniu karnym w uzasadnieniu rozstrzygnięć administracyjnych przyjęły tylko wybrane elementy postępowania. Takie działania organów w ocenie Spółki powodują dowolność w ocenie zgromadzonych w i materiałów w sprawie. Strona podniosła, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przewija się twierdzenie, że Spółka świadomie wprowadzała do obrotu paliwo pochodzące z nielegalnych źródeł, na potwierdzenie czego organ odwołuje się do wyjaśnień podejrzanego L.S., który wyjaśnia, iż wystawiał tzw. puste faktury. Zatem z jednej strony organ uznaje, iż "puste faktury" mają znaczenie w sprawie, a w przypadku próby wykazania przez nią, że w ślad za tymi fakturami "szło" paliwo, stwierdza, iż wątek ten nie ma znaczenia dla sprawy. Takie stanowisko organu nadzoru potwierdza zarzuty, iż organy gromadziły tylko taki materiał dowodowy, który poświadcza ich teorię. Natomiast odmowa przeprowadzenia dodatkowych dowodów w sprawie narusza zasadę prawdy obiektywnej i powoduje, że stany faktyczne zostały ustalone w sposób nierzetelny, co mogło mieć istoty wpływ na wynik sprawy, a nadto uniemożliwiono Podatnikowi przeprowadzenie dowodów odmiennych od ustaleń dokonanych przez organ kontroli skarbowej. W świetle powyższego, Strona Skarżąca stwierdziła, iż rozstrzygnięcie w zaskarżonej decyzji bezspornie narusza zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z zasadą swobodnej oceny zawartą w art. 191 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji organy obu instancji naruszyły zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufa do organów podatkowych wynikającą z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepisy prawa wyrażone w art. 181 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej nie uprawniają żadnych organów do wyrażania domniemań co do stanów faktycznych. W opinii Strony, zarówno organ kontroli skarbowej, jak i organ nadzoru wyrażając tezę, iż A. sp.j. wprowadzała świadomie do obrotu gospodarczego paliwo bezakcyzowe, winny były na podstawie zgromadzony dowodów i materiałów wskazać firmy, które według organów wspólnie ze Stron Skarżącą współpracowały w tym zakresie oraz te podmioty do których to niby Podatnik zwracał się bezpośrednio z prośbą o wystawienie tzw. "pustych" faktur. W zgromadzonym materiale brak jest jakichkolwiek dowodów pozwalających na stwierdzenie, jakoby Strona Skarżąca wprowadzała w sposób świadomy paliwo z źródeł nieznanych. Strona wielokrotnie podkreśla, iż nie miała świadomości, iż na pierwszych etapach obrotu towar akcyzowy przez nią nabyty nie zastał opodatkowany podatkiem akcyzowym. Ponadto Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organu nadzoru wyrażonym w sprawie mocy dowodowej protokołu kontroli z dnia "[...]". Brak podpisu pracownika, jak również brak jakiejkolwiek wzmianki co do przyczyn braku podpisu pracownika powoduje, że zachodzi istotna wątpliwość, które konkretnie ustalenia związane z jakimi konkretnie czynnościami zostały dokonane przez inspektora kontroli skarbowej i miały wpływ na ustalenie stanów faktycznych wywołujących skutki podatkowe w postaci wymiaru podatku akcyzowego. Zatem brak stosownego podpisu upoważnionego pracownika oraz brak adnotacji o przyczynach niezłożenia takiego podpisu w kontekście zaistniałego stanu faktycznego tj. dotyczy dni kontroli przypisanych do pracownika poza nadzorem inspektora kontroli skarbowej, skutkuje nie wystąpieniem jednego z elementów stosunku administracyjnoprawnego. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób powodujący konieczność jej uchylenia. Zakres kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne obejmuje badanie, czy zaskarżony akt nie narusza prawa materialnego oraz czy w fazie poprzedzającej jego wydanie nie zostały naruszone normy prawa procesowego w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - dalej: (p.p.s.a.) stwierdzenie przez sąd naruszenia prawa materialnego, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogłoby to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, rodzi konieczność uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego aktu. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. Ustalony przez organy stan faktyczny zawiera się w stwierdzeniu, że Spółka A. posiadała oraz dokonywała sprzedaży oleju napędowego i benzyny bezołowiowej 95, pochodzących z nieznanego źródła, od których nie zapłacono akcyzy w należnej wysokości. W trakcie badania dokumentów źródłowych przedstawiła faktury VAT dotyczące zakupu oleju napędowego i benzyny PB-95, na których jako wystawcy widnieją firmy: Hurtownia B. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. Zdaniem organu, faktury wystawione przez ww. podmioty nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż sprzedawcy wymienieni w tych fakturach nie sprzedawali i nie dostarczali kontrolowanej spółce towaru w nich wykazanego, zaś w toku kontroli nie było możliwe zweryfikowanie dokonania operacji zakupu paliw z ww. firmami. Kwestionując faktury wystawione przez wymienione podmioty organ wskazał m.in. na to, iż: - w przypadku firmy B. czynności sprawdzające wykazały, iż jest ona podmiotem nieistniejącym, w stosunku do którego nie można było ustalić miejsca przechowywania dokumentacji księgowej; - w przypadku firmy C. organy skarbowe nie ustaliły miejsca przechowywania dokumentacji księgowej, zaś świadek Z.S., widniejący na przedmiotowych fakturach jako Prezes Zarządu nie potwierdził, aby podpisy złożone na przedłożonych fakturach były jego; - w przypadku firmy D. ustalono, iż w kontrolowanych latach nie prowadziła ona działalności, a jej wspólnicy nie mieli fizycznej możliwości prowadzenia działalności gospodarczej, - w przypadku zaś firmy E. dokumentacja finansowo-księgowa nie potwierdziła transakcji ze spółką A.. - z kolei firma A. nie przedstawiła żadnej umowy pisemnej na dostarczanie paliw z ww. Spółkami, jak również nie posiadała żadnych dowodów na to, skąd pochodzą faktury zakupu paliwa i skąd pochodzi paliwo sprzedawane przez ww. Spółkę. W ocenie Sądu, obszerny i poparty przekonywującą argumentacją uzasadnienia decyzji materiał dowodowy dawał organom podstawę do stwierdzenia, że wystawiane przez wymienione podmioty dokumenty miały na celu zalegalizowanie nielegalnego obrotu paliwami płynnymi. W pełni uzasadniał też przyjęcie, że faktury te nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego, zaś Spółka A. posiadała oraz dokonywała sprzedaży oleju napędowego i benzyny bezołowiowej 95, którego rzeczywistego pochodzenia nie ustalono w tok kontroli i postępowania. Paliwo pochodziło z innych źródeł, niż wynikało z przedstawionych faktur VAT zakupu, zaś paliwo sprzedane w okresie objętym kontrolą przez Spółkę należało potraktować jako paliwo pochodzące z nieznanych źródeł. Z materiału dowodowego nie wynika tym samym, że we wcześniejszej fazie obrotu zakwestionowanym paliwem, zapłacony został podatek akcyzowy. W związku z powyższym, Skarżąca Spółka stała się podatnikiem podatku akcyzowego i powinna naliczyć oraz odprowadzić podatek akcyzowy, zgodnie z obowiązującymi stawkami. Uznając tym samym stanowisko organu za słuszne, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu Strony Skarżącej w zakresie niewyjaśnienia wszelkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy. Należy podkreślić, że z zasady prawdy obiektywnej zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej wynika obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Zgodnie z regulacjami zawartymi w art.187 § 1 tej ustawy, obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Wynikający z art. 122 O.p. obowiązek organu podatkowego nie może być jednak pojmowany tak szeroko, aby organ był obciążony nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Zasada ta, nie zwalnia również podatnika od wykazania okoliczności, z której wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Natomiast jak wynika z akt sprawy, dowodów takich Spółka nie przedstawiła. W żaden sposób nie uprawdopodobniła również, że w związku z udziałem w obrocie wskazane wyżej podmioty, bądź jakikolwiek inny uczestnik uiścił należną akcyzę. Ta zaś kwestia, jest przedmiotem oceny faktycznej i prawnej w niniejszej sprawie podatkowej, której organy podatkowe w oparciu o zgromadzony materiał dostatecznie wykazały, że strona dokonywała sprzedaży oleju napędowego i benzyny bezołowiowej 95, pochodzących z nieznanych źródeł. Uwzględniając powyższe Sąd uznał, że zawarte w zaskarżonej decyzji stanowisko organu w zakresie zakwestionowania spornych faktur w świetle zebranych dowodów jest prawidłowe. W rezultacie Sąd uznaje za bezzasadny zarzut o dokonaniu dowolnej oceny faktów i naruszeniu wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów. Podkreślić trzeba, że z zebranych dowodów wynika bezspornie, że transakcje opisane w fakturach nie zostały dokonane. Przyczyny takiego stanowiska zostały przez organ odwoławczy przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym odniesiono się do każdego ze zgromadzonych w sprawie dowodów, oceniając je zgodnie z zasadami logiki, doświadczenia życiowego, wpływu udowodnienia jednej okoliczności na inną. W szczególności organ odwoławczy odniósł się do zeznań świadków: J.B., Z.S., G.K. i wyciągnął z nich zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów odmienne niż Strona wnioski. Oceny okoliczności sprawy organ dokonał ponadto w oparciu o inne materiały postępowań karnych, w tym: wyjaśnienia przesłuchanego w charakterze podejrzanego L.S.S., który podał, iż produkował tzw. "puste" faktury, nabywane m.in. przez firmę A.. W powiązaniu zatem z dowodami uzyskanymi w toku postępowania kontrolnego organ uznał, iż Spółka A. poświadczała nieprawdę poprzez udokumentowanie transakcji fakturami, które nie miały miejsca w rzeczywistości. Brak zatem sporządzenia umów w formie pisanej było tylko jedną z okoliczności, którą organ uwzględnił, wydając w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie. Zakwestionowanie faktur nastąpiło zatem z tego powodu, iż nie dokumentowały one czynności dokonanych z wskazanymi wystawcami. Podatnik przedkładając zakwestionowane faktury w celu osiągnięcia korzystnych dla siebie skutków podatkowych określił ilość paliwa, którym dokonywał obrotu. Ustalenie, że paliwo pochodziło ze źródeł innych niż wskazane w fakturach, nie podważa wbrew zarzutom Strony Skarżącej ilości towaru posiadanego i sprzedawanego przez Podatnika. Należy podkreślić, że organy podatkowe nie kwestionowały samego faktu nabycia paliwa przez Stronę, a jedynie, że paliwo to nie zostało zakupione od podmiotu wskazanego w fakturze. Strona zaś nie przedstawiła żadnych dowodów, skąd pochodziło paliwo. Na tle zgromadzonego materiału dowodowego, za bezpodstawne należało uznać stanowisko Podatnika, iż nieświadomie uczestniczył w obrocie paliwami bez opłacenia podatku akcyzowego. Za przyjętym stanowiskiem organu przemawiają w szczególności zeznania A.K., który w toku postępowania wyjaśnił m.in., że dokonywał zakupu paliw tańszych od ceny G., od firm których nie pamięta. Natomiast rozliczenia transakcji dokonywał w gotówce, bez pośrednictwa banku. Wskazać również należy na postanowienie Prokuratora Okręgowego w Ł. z dnia "[...]" w którym przedstawiono zarzuty A.K. o to, że w okresie od maja 2006 r. do września 2007 r. w O. działając w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, w krótkich odstępach czasu i w realizacji z góry powziętego zamiaru, prowadząc działalność gospodarczą pod firmą A. w O., po uprzednim poświadczeniu nieprawdy na fakturach VAT wystawionych przez B. Sp. z o.o., C. Sp. z 0.0., E. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o. co do faktu zakupu od ww. firm oleju napędowego, benzyny bezołowiowej 95 uwzględniał wskazane faktury w comiesięcznie składanych deklaracjach podatkowych VAT-7, pomniejszając w ten sposób należny podatek VAT o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. i D. Sp. z o.o., podczas gdy wskazane faktury nie odzwierciedlały faktycznie zaistniałych zdarzeń gospodarczych. Warto w związku z tym podkreślić, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą powinien zachować należytą staranność przy nabywaniu wyrobów akcyzowych, jak też móc wykazać zarówno "realność" zakupionego towaru oraz uiszczenie podatku akcyzowego na wcześniejszym etapie jego obrotu. Na potwierdzenie zaś swoich twierdzeń, Strona skarżąca żadnych wiarygodnych dowodów nie wskazała. W rezultacie, zebrane przez organy dowody zostały następnie prawidłowo ocenione z punktu widzenia trafnie zastosowanych i poprawnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego. W związku z tym, za bezpodstawne Sąd uznaje zarzuty odnośnie braku przesłanek wymagalności podatku akcyzowego w świetle uregulowań prawa unijnego. Zauważyć należy, iż z art. 4 ustawy, w powiązaniu z uregulowaniem obowiązku podatkowego w art. 6 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z 25 lutego 1992r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U. UE L z 92.76.1 ze zm.) oraz obowiązujących w spornym okresie regulacji poszczególnych instytucji podatku akcyzowego, wynika, że podatek akcyzowy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych staje się wymagalny w momencie wydania wyrobu akcyzowego do konsumpcji. To zaś w praktyce oznacza wydanie wyrobu ze składu podatkowego (zakładu produkcyjnego), gdy następuje to poza systemem zawieszenia poboru akcyzy. W tej kwestii, Sąd podzielił argumentację Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w wyroku z dnia 5 kwietnia 2001r. w sprawie Gvan de Water v Staatsecretaris van Financien (C-325/99) stwierdził, że posiadanie wyrobów akcyzowych podlegających akcyzie, od których akcyza nie została uiszczona jest w skutkach zrównane z wydaniem tego wyrobu do konsumpcji i może być traktowane jako dopuszczenie do obrotu w rozumieniu art. 6 ust. 1 Dyrektywy horyzontalnej. ETS stwierdził również, że jeżeli przedmiotowe wyroby znajdują się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, powstaje obowiązek zapłaty od nich podatku akcyzowego. O ustalonym podmiocie, od którego organ podatkowy mógłby żądać zapłaty akcyzy można mówić, gdy jest ustalony producent wyrobów akcyzowych. Jeżeli tego podmiotu nie da się ustalić, obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu bez względu na to, czy działał w dobrej czy złej wierze nabywając i sprzedając wyroby, od których nie została zapłacona akcyza. Mając powyższe na uwadze organy prawidłowo przyjęły za materialnoprawną podstawę decyzji, art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 29 poz.257 ze zm.) i nie naruszyły zdaniem Sądu, prawa unijnego. Stosownie do wymienionego przepisu akcyzie podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Ust.5 art. 4 wskazuje zaś, że jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1-3 ( tutaj sprzedaż wyrobów akcyzowych), to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, chyba, że ustawa stanowi inaczej. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 2 ww. ustawy jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają obowiązek potwierdzania fakturą czynności, o których mowa w ust. 1, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wykonania czynności. Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 ww. ustawy podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Wskazać tutaj należy, że podstawową cechą odróżniającą podatek akcyzowy od innych podatków pośrednich, w tym przede wszystkimi od podatku VAT, jest jednofazowy charakter opodatkowania.(p. S.Parulski, Komentarz do art. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, Akcyza. Komentarz, Zakamycze, 2005. pkt.8). Jednofazowość opodatkowania podatkiem akcyzowym przejawia się w tym, że akcyza powinna być płacona na pierwszym szczeblu obrotu (...). Konsekwentnie, każda następna transakcja, której przedmiotem będą wyroby akcyzowe, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a podmiot dokonujący danej transakcji nie powinien być traktowany jako podatnik akcyzowym. W rezultacie, jeżeli producent wyrobów akcyzowych dokonał prawidłowego rozliczenia podatku akcyzowego z tytułu dostawy wyrobów akcyzowych, to kolejne transakcje, których przedmiotem będą wyroby akcyzowe dostarczone przez producenta, nie podlegały opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Również poszczególne podmioty występujące w łańcuchu sprzedaży nie mogły być traktowane jako podatnicy podatku akcyzowego, pomimo że przedmiotem dokonywanych przez nich transakcji były wyroby akcyzowe. Wobec powyższych unormowań, obowiązkiem organów prowadzących postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym było wykazanie, że podatek ten nie był zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu. Natomiast podatnik dokonujący sprzedaży wyrobów akcyzowych, chcąc skorzystać ze zwolnienia z obowiązku podatkowego, winien był wskazać wszystkie okoliczności pozwalające organowi dokonać ustaleń, że w innej fazie obrotu podatek uiszczony został. Natomiast w niniejszej sprawie, Spółka A. dysponowała paliwem, a przy tym z uwagi na nieustalone źródło jego pochodzenia nie było możliwe stwierdzenie, czy została od niego uiszczona należna akcyza. Jednocześnie Podatnik nie przedstawił żadnego dowodu mogącego świadczyć o tym, że podatek ten został zapłacony na jednym z wcześniejszych etapów obrotu. W związku z powyższym, Spółka z mocy prawa stała się podatnikiem podatku akcyzowego, zobowiązanym do jego uiszczenia. Reasumując podnieść należy, iż wykładnia treści wymienionych wyżej regulacji prawnych, w odniesieniu do stanu faktycznego niniejszej sprawy pozwala na stwierdzenie, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania wskazanych w treści skarg. Nie została też naruszona zasada prawdy obiektywnej skonkretyzowana w art. 122 tej ustawy. Stan faktyczny został zaś ustalony w oparciu o dowody, których ocena mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Dlatego Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, tak w zakresie ustaleń faktycznych, jak i argumentacji prawnej. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.