II SA/Ol 33/14

Dnia 11 marca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia NSA Janina Kosowska Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Matczak sędzia del. SO Dorota Radaszkiewicz (spr.) Protokolant specjalista Wojciech Grabowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2014 roku sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zmiany lokalizacji miejsca urządzania gry na automatach o niskich wygranych - oddala skargę. Decyzją z dnia 20 września 2013r. Dyrektor Izby Celnej w O. umorzył postępowanie w sprawie zmiany lokalizacji miejsca urządzania gry na automatach o niskich wygranych, objętego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 2 marca 2009r. W uzasadnieniu podano, że decyzją z dnia 4 lutego 2011r. Dyrektor Izby Celnej w O. cofnął w całości zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 marca 2009r. na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na obszarze województwa "[...]" . Na decyzję tę Spółka wniosła odwołanie. Postanowieniem z dnia 28 listopada 2012r. organ zawiesił postępowanie odwoławcze do czasu wydania opinii przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Natomiast pismem z dnia 17 września 2012r. Spółka złożyła wniosek o zmianę załącznika do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 2 marca 2009r. poprzez zmianę lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych wyszczególnionego w poz. nr x załącznika z dotychczasowej"[...]" na nową: "[...]". Uzasadniając swój wniosek Spółka powołała się na orzeczenie TSUE z dnia 19 lipca 2012r. W dniu 4 października 2012r. Dyrektor Izby Celnej w O. zawiesił postępowanie do czasu wydania orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny odnośnie zgodności z Konstytucją RP art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), zaś w dniu 2 września 2013r. organ podjął zawieszone postępowanie, ze względu na fakt, że w dniu 23 lipca 2013r. Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok, w którym orzekł, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wskazano, że w związku z cofnięciem spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]" postępowanie w niniejszej sprawie jest bezprzedmiotowe i podlega umorzeniu na podstawie art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.). Podniesiono, że zgodnie art. 212 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili doręczenia jej stronie. Zatem Dyrektor Izby Celnej jest związany decyzją o cofnięciu zezwolenia od dnia 10 lutego 2011r. Wyjaśniono, że wobec braku zezwolenia, którego dotyczy wniosek, nie można dokonać jego zmiany, gdyż przestał istnieć w znaczeniu materialnoprawnym przedmiot postępowania o zmianę elementów administracyjnego stosunku prawnego. Wprawdzie decyzja o cofnięciu zezwolenia jest nieostateczna, lecz z momentem doręczenia jej stronie stała się wykonalna, a wykonalność powinna polegać na powstrzymaniu się podmiotu od prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Wskazano bowiem, że zgodnie z art. 239a Ordynacji podatkowej decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Wskazano również, że decyzja cofająca zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych nie nakłada wprost obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wyjaśniono przy tym, że wykonalność decyzji odnosi się do kwestii przymusowego jej egzekwowania, czyli ustalenia, że decyzja może stanowić tytuł egzekucyjny. Ponadto wskazano, że w niniejszej sprawie istotna jest kwestia związania organu decyzją. Zgodnie bowiem z art. 212 Ordynacji podatkowej zdanie pierwsze, organ, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia. W odróżnieniu od sformułowanej w art. 128 Ordynacji podatkowej zasady trwałości decyzji ostatecznej wskazana norma prawna - statuując zasadę tak zwanej stabilizacji treści decyzji - dotyczy decyzji podejmowanych w obu instancjach, a zatem odnosi się także do decyzji nieostatecznej. Z chwilą zatem doręczenia Spółce decyzji o cofnięciu zezwolenia weszła ona do obrotu prawnego i od tego dnia związała Dyrektora Izby Celnej w O. ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym - w zakresie sytuacji prawnej strony - do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i w trybie prawem przepisanym, w tym również w zwyczajnym trybie weryfikacji - w postępowaniu odwoławczym. Związanie organu oznacza, że nie może on treści własnego rozstrzygnięcia - które ukształtowało prawa i obowiązki strony - pominąć, wobec czego stan taki winien uwzględnić także w innych postępowaniach, które ten organ prowadzi, a które pozostają w związku podmiotowo-przedmiotowym z materią sprawy rozstrzygniętą choćby nieostateczną decyzją, ale już funkcjonującą w obiegu prawnym i z niego niewyeliminowaną. Organ musi uwzględniać skutki prawne, jakie wynikają z treści wprowadzonych do obrotu prawnego rozstrzygnięć. Zatem orzekając odnośnie wniosku strony skarżącej, organ był związany treścią wprowadzonej do obiegu prawnego decyzji o cofnięciu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W tej sytuacji zaistniała formalna przeszkoda do procedowania w sprawie zmiany zezwolenia, skoro zostało ono cofnięte. W związku z tym postępowanie w sprawie zmiany cofniętego zezwolenia w zakresie nieistniejącego już punktu gier na automatach o niskich wygranych objętego tym zezwoleniem jest bezprzedmiotowe. Powołano się także na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 23 lipca 2013r., w którym orzeczono, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto wyjaśniono, że gdyby nawet hipotetycznie przyjąć, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE podlegający uprzedniej notyfikacji Komisji, to i tak nie byłoby de lege lata prawnej możliwości zmiany miejsca lokalizacji punktu gier objętych zezwoleniem wydanym pod rządami ustawy z 1992r. o grach i zakładach wzajemnych. Ewentualna zmiana zezwolenia w zakresie punktu gier na automatach, pomimo wyraźnego zakazu określonego w art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, byłaby sprzeczna z fundamentalną zasadą polskiego porządku prawnego. Od decyzji tej odwołanie złożyła Spółka "[...]", zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej i Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez błędne uznanie, że zasada związania organu wydaną nieostateczną decyzją o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych sprzeciwia się wszczęciu postępowania w przedmiocie zmiany tego zezwolenia pomimo, że postępowanie to stanowi odrębną sprawę, w której uległy zmianie istotne elementy, charakteryzujące poprzednio wydaną decyzję o cofnięciu zezwolenia; nieuwzględnienie istniejącego w obrocie prawnym uprawienia strony w postaci zezwolenia z dnia 2 marca 2009r. oraz bezprawne uznanie tego aktu za nieistniejący, podczas gdy uprawnienia wynikające z udzielonego zezwolenia nie zostały uchylone, a zatem zezwolenie to istnieje w obrocie prawnym oraz wiąże organ celny także w ten sposób, co uniemożliwia przyjęcie, że postępowanie w przedmiocie jego zmiany nie może być wszczęte; zignorowanie mocy wiążącej ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w O. udzielającej zezwolenia, a dodatkowo także stanu prawnego oraz praw nabytych powstałych na mocy tej decyzji, wskutek mylnego uznania, że nieostateczna decyzja cofająca może wyeliminować z obrotu prawnego ostateczną decyzję zezwalającą. Uzasadniając zarzuty Spółka powołała się na orzecznictwo sądowoadministracyjne. Decyzją z dnia 14 listopada 2013r. Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 20 września 2013r., którą umorzył postępowanie z wniosku Spółki "[...]" o zmianę lokalizacji miejsca urządzania gry na automatach o niskich wygranych, objętego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 2 marca 2009r. W uzasadnieniu organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślono, że strona złożyła wniosek o zmianę zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, które zostało już cofnięte nieostateczną decyzją wydaną w pierwszej instancji. Prowadzone postępowanie zostało więc pozbawione przedmiotu, a jego dalsze prowadzenie nie służyłoby żadnemu celowi. Organ stwierdził, że zmiana decyzji jest możliwa tak długo, jak długo decyzja, która ma być zmieniona, pozostaje w obrocie prawnym. Jeżeli decyzja została wyeliminowana, nie jest możliwe dokonanie jej zmiany. Ponadto wskazano, że decyzja nieostateczna co do zasady podlega wykonaniu, chyba że wystąpiła okoliczność opisana w art. 239a Ordynacji podatkowej, tj. decyzja nakłada na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W ocenie organu decyzja o cofnięciu zezwolenia nie określa bezpośrednio powinnych zachowań jej adresata. Z decyzji takiej nie wynika dla jej adresata skonkretyzowany obowiązek. Nie jest więc możliwe prowadzenie na jej podstawie egzekucji administracyjnej w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a tym samym nie znajduje zastosowania art. 239a Ordynacji podatkowej. Ponadto podkreślono, że organ wydając i doręczając stronie decyzję o cofnięciu zezwolenia został nią związany w myśl art. 212 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że nie może on treści własnego rozstrzygnięcia, które ukształtowało prawa i obowiązki strony pominąć, wobec czego stan taki winien uwzględnić także w innych postępowaniach, które prowadzi, a które pozostają w związku podmiotowo-przedmiotowym z materią sprawy rozstrzygniętą choćby nieostateczną decyzją, ale już funkcjonującą w obiegu prawnym i z niego niewyeliminowaną. Od daty doręczenia decyzji jakakolwiek jej zmiana pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami postępowania podatkowego. Doręczenie powoduje bowiem utrwalenie treści i formy załatwienia sprawy. Związanie organu decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym. Na poparcie swojego stanowiska organ przywołał orzeczenia sądowoadministracyjne. Ponownie wskazano także na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 23 lipca 2013r. Na powyższą decyzję skargę do tut. Sądu wniosła Spółka "[...]", domagając się uchylenia wydanych decyzji. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, Ordynacji podatkowej oraz ustawy o grach hazardowych poprzez zignorowanie mocy wiążącej ostatecznej decyzji administracyjnej udzielającej spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]", jak również zignorowanie stanu prawnego oraz praw nabytych strony powstałych i trwających na mocy udzielonego zezwolenia wskutek niezasadnego przyjęcia, że przedmiotowe zezwolenie w znaczeniu materialnym nie istnieje, gdyż wydana została nieostateczna decyzja o cofnięciu tego zezwolenia, co skutkuje w ocenie organu brakiem przedmiotu postępowania w sprawie. Podniesiono także naruszenie art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i mylne uznanie, że związanie organu wydaną przez siebie nieostateczną decyzją podatkową cofającą zezwolenie - oprócz proceduralnej stabilizacji treści tej decyzji i niemożnością jej dowolnej zmiany lub uchylenia poza ramami postępowania odwoławczego - oznacza także związanie organu w innych sprawach, które nie są tożsame ze sprawą, w której wydano decyzję. W ocenie skarżącej prawidłowa wykładnia tego przepisu wskazuje, że związanie na mocy tego przepisu dotyczy wyłącznie konkretnej sprawy podatkowej, w której wydano, a potem doręczono decyzję, nie zaś innych spraw. W obszernym uzasadnieniu skargi skarżąca powołała się na orzecznictwo sądowoadministracyjne, a także poglądy doktryny, które w jej ocenie uzasadniają zarzuty podniesione w skardze. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w O. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Sądy administracyjne, na mocy art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może zatem nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie jest zasadna. Zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe. Bezprzedmiotowość postępowania należy wiązać z przypadkami, gdy merytorycznemu rozpoznaniu sprawy sprzeciwiają się przepisy prawa procesowego lub materialnego. W niniejszej sprawie skarżąca złożyła w dniu 17 września 2012r. wniosek o zmianę lokalizacji miejsca urządzania gry na automatach o niskich wygranych poprzez przeniesienie punktu gier z dotychczasowego, zlokalizowanego w "[...]" na nowy, zlokalizowany w "[...]" Przy czym wskazać należy, że punkt "[...]" zatwierdzony został decyzją z dnia 2 marca 2009r. (i wyszczególniony w załączniku nr 1 do tej decyzji pod poz. x) udzielającą Spółce "[...]" zezwolenia na prowadzenie działalności w tym punkcie w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Wniosek strony miał więc na celu zmianę wydanego zezwolenia. Jednakże w dniu 4 lutego 2011r. Dyrektor Izby Celnej w O. orzekł o cofnięciu przedmiotowego zezwolenia w całości. Decyzja ta została doręczona stronie skarżącej w dniu 10 lutego 2011r. W ustawowym terminie strona złożyła odwołanie od tej decyzji, lecz postępowanie odwoławcze w tej sprawie zostało zawieszone. Nie ulega zatem wątpliwości, że w dacie złożenia wniosku w niniejszej sprawie, zezwolenie zostało cofnięte decyzją wydaną w pierwszej instancji, czyli nieostateczną. Postępowanie o cofnięcie zezwolenia pozostaje więc w toku. Umarzając postępowanie organ powołał się na fakt związania wydaną przez siebie decyzją o cofnięciu zezwolenia, a także na niewykonalność tej decyzji w trybie egzekucyjnym. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie znaczenie mają jednakże inne okoliczności. Należy bowiem wskazać, że zarówno decyzja organu z dnia 4 lutego 2011r. o cofnięciu zezwolenia, jak i wniosek strony z dnia 17 września 2012r. dotyczą tego samego zezwolenia, a mianowicie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 2 marca 2009r., udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Zatem istotną okolicznością jest kwestia ustalenia relacji pomiędzy postępowaniem, którego przedmiotem jest cofnięcie zezwolenia, a postępowaniem dotyczącym wniosku strony o zmianę tego zezwolenia oraz możliwości toczenia się przedmiotowych postępowań w tym samym czasie. Na tę kwestię właśnie zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 sierpnia 2013r. (Sygn. akt II GSK 639/12, dostępny w Internecie na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazując, że w sensie formalnym (procesowym) postępowania dotyczące cofnięcia pozwolenia na prowadzenie określonej działalności gospodarczej oraz modyfikacji w zakresie lokalizacji punktów gier stanowią w istocie tożsamą (zarówno przedmiotowo, jak i podmiotowo) sprawę administracyjną. Wszczęcie postępowania w sprawie korekty wykazu punktów gier w takich warunkach procesowych, prowadziłoby do równoległego prowadzenia dwóch postępowań przez ten sam organ, skutkującego w zasadzie zniesieniem tożsamości (jedności) materialno-prawnej sprawy. Ów brak tożsamości sprawy polega na tym, że przedmiotem postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia uprawnienia do prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych przed organem pierwszej instancji byłaby treść zezwolenia w wersji pierwotnej, natomiast treścią postępowania odwoławczego byłoby już inne uprawnienie, bowiem zmienione decyzją administracyjną, w zakresie żądanym przez zainteresowanego. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w takiej sytuacji zachodzi merytoryczny konflikt pomiędzy postępowaniem dotyczącym cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a postępowaniem dotyczącym korekty punktów gier, o którym mowa w tym zezwoleniu. Powoduje to, że postępowania te nie mogą się toczyć równolegle. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przypadku takiego zbiegu postępowań pierwszeństwo należy przyznać postępowaniu o skutkach najdalej idących. Nie jest bowiem dopuszczalne modyfikowanie określonego uprawnienia lub obowiązku, w sytuacji, gdy byt prawny tego uprawnienia (obowiązku) nie został jeszcze ostatecznie przesądzony. Dodatkowo Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na brak możliwości zawieszenia postępowania w sprawie wniosku o zmianę zezwolenia do czasu zakończenia postępowania w sprawie jego cofnięcia. Zgodnie bowiem z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W niniejszej sprawie obydwa postępowania są prowadzone przez ten sam organ. Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą skargę podziela przytoczone stanowisko i argumenty Naczelnego Sądu Administracyjnego. W związku z powyższym stwierdzić należy, że wprawdzie organ powołał się na inne okoliczności, ale zasadnie umorzył postępowanie w niniejszej sprawie. Istnieje bowiem przeszkoda do prowadzenia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji udzielającej zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, skoro toczy się postępowanie w sprawie cofnięcia tego zezwolenia, a zatem – jak wskazano wyżej – w tej samej sprawie administracyjnej. Nie ma przy tym znaczenia, że w sprawie cofnięcia zezwolenia nie zapadła jeszcze decyzja ostateczna. Wprawdzie postępowanie odwoławcze w tej sprawie zostało zawieszone, ale nie ulega wątpliwości, że postępowanie to zostało wszczęte i nie jest jeszcze zakończone. Nie ma zatem możliwości merytorycznego rozpatrzenia wniosku strony złożonego w niniejszej sprawie. Biorąc powyższe pod uwagę, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę jako bezzasadną należało oddalić.