II SA/Ol 35/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Matuszak Sędziowie del. Sędzia SO Beata Grzybek (spr.) Sędzia WSA Bogusław Jażdżyk Protokolant st. sekretarz sądowy Jakub Borowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2014r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]". Nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zmiany lokalizacji miejsca urządzania gry na automatach o niskich wygranych oddala skargę. Decyzją z dnia 4 lutego 2011 r. znak "[...]" Dyrektor Izby Celnej w O. cofnął w całości wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w O. dla ""[...]" zezwolenie z dnia 02 marca 2009r., znak "[...]", na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]". Na powyższe rozstrzygnięcie strona wniosła w ustawowym terminie odwołanie. Organ odwoławczy postanowieniem znak "[...]" z dnia 28 listopada 2012 r. zawiesił postępowanie odwoławcze do czasu wydania opinii przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Pismem z dnia 28 września 2012 r., znak "[...]" Sp. z o.o. złożyła do Dyrektora Izby Celnej w "[...]" wniosek o zmianę załącznika do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]" z dnia 02 marca 2009r., znak "[...]" (ze zm.), poprzez zmianę lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych wyszczególnionego w poz. nr 72 załącznika, tj. - dotychczasowa lokalizacja: "[...]", - nowa lokalizacja: "[...]". W dniu 4 października 2012 r. Dyrektor Izby Celnej zawiesił postępowanie znak "[...]" do czasu wydania orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie pytania prawnego skierowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (sygn. akt II SAl Po 549/10). Trybunał Konstytucyjny, po rozpoznaniu pytania prawnego skierowanego przez WSA w Poznaniu, w dniu 23 lipca 2013 r. orzekł, że art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym organ podatkowy postanowieniem z dnia 26 sierpnia 2013 r. podjął zawieszone postępowanie. Mając na uwadze powyższe ustalenia Dyrektor Izby Celnej w "[...]" decyzją z dnia 20 września 2013 r., znak "[...]", na podstawie art. 208§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) zwanej dalej O.p., umorzył postępowanie. W uzasadnieniu m.in. stwierdził, że zgodnie z art. 212 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Zatem Dyrektor Izby Celnej jest związany decyzją cofającą zezwolenie z dnia 4 lutego 2011 r. doręczoną stronie w dniu 10 lutego 2011 r. od tego dnia. Wobec braku zezwolenia, którego dotyczy wniosek, nie można dokonać jego zmiany, przestał bowiem istnieć w znaczeniu materialnoprawnym przedmiot postępowania o zmianę elementów administracyjnego stosunku prawnego. Strona, pismem z dnia 7 października 2013 r. złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy w przedmiocie zmiany zezwolenia w zakresie zmiany lokalizacji punktu gier, udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - przepisów art. 212 O.p. w zw. z art. 210§1 O.p. - poprzez błędne uznanie, że zasada związania organu wydaną przezeń decyzją nieostateczną (niewywołującą materialnoprawnych skutków w postaci utraty zezwolenia) decyzją o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, sprzeciwia się wszczęciu postępowania w przedmiocie zmiany istniejącego wciąż zezwolenia, pomimo, że postępowanie to stanowi odrębną sprawę, w której uległy zmianie istotne elementy charakteryzujące poprzednio wydaną decyzję o cofnięciu zezwolenia, w tym, w szczególności podstawa prawna decyzji; - przepisów art. 120 O.p. w zw. z art. 128 O.p. poprzez nieuwzględnienie przez organ istniejącego w obrocie prawnym uprawnienia strony w postaci zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]" z dnia 2 marca 2009 r., bezprawne uznanie tego aktu za nieistniejący, podczas gdy uprawnienia wynikające z udzielonego zezwolenia nie zostały uchylone, a zatem zezwolenie to istnieje w obrocie prawnym oraz wiąże organ celny także w ten sposób co uniemożliwia przyjęcie, że postępowanie w przedmiocie jego zmiany nie może być wszczęte ; - art. 16§1 k.p.a. w zw. z art. 128 O.p. - poprzez zignorowanie mocy wiążącej ostatecznej decyzji administracyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]", udzielającej stronie zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]", a dodatkowo także stanu prawnego oraz praw nabytych strony powstałych na mocy tej decyzji, wskutek mylnego uznania, że nieostateczna decyzja cofająca może wyeliminować z obrotu prawnego ostateczną decyzję zezwalającą. Dyrektor Izby Celnej w "[...]" na podstawie art. 233 §1 pkt 1 O.p., po rozpatrzeniu odwołania firmy "[...]" Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie od decyzji Dyrektora Izby Celnej w "[...]" z dnia 20 września 2013 r., nr "[...]" orzekającej o umorzeniu postępowania w sprawie z wniosku Spółki o zmianę lokalizacji miejsca urządzania gry na automatach o niskich wygranych, objętego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]" z dnia 2 marca 2009 r., znak "[...]" (ze zm.) decyzją z dnia 14 listopada 2013 r ("[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podał m.in., iż postępowanie w sprawie mającej na celu zmianę lokalizacji miejsca urządzania do gry na automatach o niskich wygranych, objętego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]" z dnia 2 marca 2009 r., znak "[...]", nie mogło zostać wykonane, z uwagi na cofnięcie przez Dyrektora Izby Celnej w "[...]" zezwolenia udzielonego ww. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]". Zmiana decyzji jest możliwa tak długo, jak długo decyzja, która ma być zmieniona, pozostaje w obrocie prawnym. Jeżeli decyzja została wyeliminowana nieostateczną decyzją, nie jest możliwe dokonanie jej zmiany. Z analizy regulacji zawartej w art. 239a O.p. i art. 239e O.p. wynika, iż decyzja nieostateczna co do zasady podlega wykonaniu, chyba że wystąpiła okoliczność opisana w art. 239a O.p. Decyzja o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych nie określa bezpośrednio powinnych zachowań (działań bądź zaniechań) jej adresata, tym samym nie jest możliwe prowadzenie na jej podstawie egzekucji administracyjnej. Zatem w tym przypadku nie znajduje zastosowania dyspozycja z art. 239a O.p. Dyrektor Izby Celnej w "[...]" wskazał, iż wydając, a następnie doręczając stronie decyzję z dnia 4 lutego 2011 r. w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terytorium województwa "[...]", zgodnie z regulacją art. 212 O.p. został nią związany od chwili jej doręczenia. Z tą chwilą weszła ona do obrotu prawnego. Związanie organu oznacza, że nie może on treści własnego rozstrzygnięcia, które ukształtowało prawa i obowiązki strony pominąć, wobec czego stan taki winien uwzględnić także w innych postępowaniach, które ten organ prowadzi, a które pozostają w związku podmiotowo-przedmiotowym z materią sprawy rozstrzygniętą choćby nieostateczną decyzją, ale już funkcjonującą w obiegu prawnym i z niego niewyeliminowaną. Przestał zatem istnieć przedmiot postępowania, o którego zmianę wnosiła strona. Na powyższą decyzję "[...]" Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie domagając się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzającej ją decyzji tego samego organu, a także zasądzenia od organu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 16 § 1 k.p.a. oraz art. 128 o.p. w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych poprzez zignorowanie przez organ mocy wiążącej ostatecznej decyzji administracyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]" z dnia 2 marca 2009 r. "[...]" udzielającej Skarżącej zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]", jak również zignorowanie przez organ stanu prawnego oraz praw nabytych strony powstałych i trwających na mocy udzielonego zezwolenia; wszystko wskutek niezasadnego przyjęcia, że zezwolenie to w znaczeniu materialnym nie istnieje po wydaniu w I instancji nieostatecznej decyzji podatkowej o cofnięciu tego zezwolenia, a więc brak jest przedmiotu postępowania w sprawie; - art. 212 o.p. poprzez błędną jego wykładnię i mylne uznanie, że związanie organu wydaną przezeń nieostateczną decyzją podatkową cofającą ww. zezwolenie, oprócz proceduralnej stabilizacji treści tej decyzji i niemożnością jej dowolnej zmiany lub uchylenia poza ramami postępowania odwoławczego w tej konkretnej sprawie o cofnięcie zezwolenia, oznacza także związanie organu w innych sprawach, które nie są tożsame ze sprawą, w której wydano decyzję, tj. ze sprawą o cofnięcie rzeczonego zezwolenia, podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 212 o.p. wskazuje, że związanie na mocy tego przepisu dotyczy wyłącznie konkretnej sprawy podatkowej, w której wydano, a potem doręczono decyzję, nie zaś innych spraw. W uzasadnieniu skargi podniesiono m.in., że w rozpatrywanej sprawie brak było podstaw do umorzenia postępowania. Podkreśliła, że decyzja administracyjna Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]" udzielająca stronie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier, na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]", ma status decyzji ostatecznej i prawomocnej. W treści tej decyzji zezwalającej został tylko zastrzeżony 6-letni termin jej prawnego obowiązywania, który dotychczas nie upłynął. Natomiast decyzja podatkowa Dyrektora Izby Celnej w "[...]", cofająca zezwolenie na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]", wydana przez ten organ w I instancji nie ma ani cechy prawomocności, ani cechy ostateczności. Tym samym, zasadniczym błędem organów administracji było przyjęcie, jakoby po wydaniu w I instancji decyzji cofającej, już nie istniała w obrocie prawnym w znaczeniu materialnym decyzja zezwalająca. Mylne jest uznanie, że nieostateczna (i nieprawomocna) decyzja cofająca może wyeliminować z obrotu prawnego ostateczną (a zarazem prawomocną) decyzję zezwalającą. Błędne jest także ,zdaniem skarżącej, stanowisko organów Służby Celnej, w zakresie wykonalności I instancyjnej decyzji cofającej. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w "[...]" wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późniejszymi zmianami ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle § 2 powołanego wyżej artykułu kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów odnoszących się do słuszności rozstrzygnięcia. Ponadto, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tekst jednolity z dnia 26 stycznia 2012 r. Dz. U . z 2012 r. poz.1270 ze zm. zwanej dalej p.p.s.a). Mając powyższe kryteria na uwadze Sąd uznał, że skarga jest niezasadna. Wstępnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 212 O.p. organ, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia. Wskazana norma prawna, statuując zasadę tak zwanej stabilizacji treści decyzji, dotyczy decyzji podejmowanych w obu instancjach, a zatem odnosi się także do decyzji nieostatecznej. W chwili doręczenia decyzji stronie, wchodzi ona do obrotu prawnego i wiąże organ ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony - do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i w trybie prawem przepisanym, w tym również w postępowaniu odwoławczym. Związanie organu oznacza, że nie może on pominąć treści własnego rozstrzygnięcia, które ukształtowało prawa i obowiązki strony, wobec czego stan taki winien organ uwzględnić również w innych postępowaniach, które prowadzi, a które pozostają w związku podmiotowo-przedmiotowym z materią sprawy rozstrzygniętą choćby nieostateczną decyzją, ale już funkcjonującą w obiegu prawnym i z niego niewyeliminowaną. Związanie organu decyzją doręczoną stronie, trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym (por. J. Borkowski [w]. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2012, s. 911). Konkluzja z powyższego jest taka, iż związanie organu własną decyzją oznacza, że organ prowadzący postępowanie, musi uwzględniać skutki prawne jakie wynikają z treści wprowadzonych do obrotu prawnego rozstrzygnięć. Orzekając w sprawie wniosku strony skarżącej, dotyczącego zmiany załącznika do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w "[...]" z dnia 02 marca 2009r., znak "[...]" (ze zm.), poprzez zmianę lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych wyszczególnionego w poz. nr 72 załącznika, Dyrektor Izby Celnej był już związany treścią wprowadzonej do obiegu prawnego własnej decyzji z dnia 4 lutego 2011 r. o cofnięciu zezwolenia, gdyż nie została ona jeszcze zmieniona ani uchylona w postępowaniu odwoławczym. Wystąpiła zatem formalna przeszkoda do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie zmiany załącznika do decyzji zezwalającej, poprzez zmianę lokalizacji punktu gier na automatach o niskich wygranych, bowiem decyzja zezwalająca została cofnięta decyzją z dnia 4 lutego 2011 r. Wcześniejsze cofnięcie zezwolenia na prowadzenie gier, bez względu na jego wykonalność czy ostateczność, uniemożliwia prowadzenie postępowania i merytoryczne rozpatrzenie żądania dotyczącego modyfikacji cofanego zezwolenia (por. wyrok NSA z dnia 6 sierpnia 2013 r. sygn. II GSK 639/12, dostępny w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak wskazano w przywołanym wyroku NSA, w takim przypadku decydujące znaczenie ma kwestia wzajemnej relacji dwóch postępowań w toku, prowadzonych przez ten sam organ administracji, w ramach tożsamej sprawy administracyjnej w sensie materialno-prawnym tj. zezwolenia na prowadzoną działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Dlatego w sprawie takiej chodzi nie tyle o wykonalność decyzji nieostatecznej, ale – jak wskazano – o kolizję pomiędzy postępowaniem dotyczącym cofnięcia zezwolenia na prowadzenie określonej działalności gospodarczej oraz postępowania dotyczącego modyfikacji punktu gier. Wskazano w wyroku tym, że w przypadku omawianego zbiegu postępowań, pierwszeństwo należy przyznać postępowaniu o skutkach dalej idących. Nie sposób bowiem zaakceptować poglądu (jego racjonalności), iż dopuszczalne jest modyfikowanie określonego uprawnienia lub obowiązku, w sytuacji, gdy byt prawny tego uprawnienia (obowiązku) nie został jeszcze ostatecznie przesądzony. Pogląd ten w całości akceptuje Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę. W niniejszej sytuacji organ powinien był na podstawie art. 165 a § 1 O.p. odmówić wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia, skoro w wyniku cofnięcia tego zezwolenia przestał już istnieć przedmiot postępowania. Z treści tego przepisu wynika, że jeżeli z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Użyte w art. 165 a § 1 O.p. wyrażenie "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy wiązać z przypadkami, gdy wszczęciu postępowania, a w konsekwencji merytorycznemu rozpoznaniu sprawy, sprzeciwiają się przepisy postępowania i przeszkody te istnieją już w dacie złożenia wniosku przez zainteresowaną stronę. Niedopuszczalne jest bowiem wszczęcie i prowadzenie przez ten sam organ odrębnego postępowania, gdy występuje tożsamość sprawy administracyjnej, wewnątrz której dochodziłoby do wzajemnej sprzeczności dwóch postępowań. Innymi słowy, wcześniejsze cofnięcie spółce zezwolenia na prowadzenie gier, bez względu na jego wykonalność, ostateczność, czy też prawomocność uniemożliwia, właśnie z tego powodu, prowadzenie postępowania i merytoryczne rozpatrzenie żądania dotyczącego modyfikacji cofanego zezwolenia. Ponieważ jednak postępowanie zostało wszczęte, w tej sytuacji, słuszne i konieczne było umorzenie jego na podstawie art. 208 § 1 O.p. zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Mając na uwadze powyższe, skargę jako bezzasadną, na mocy art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalono.