III SA 1043/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński Sędziowie WSA - Tadeusz Piskozub (spr.) - Ryszard Maliszewski Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 września 2004r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie podatku akcyzowego za okres od kwietnia 2001r. do grudnia 2001r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 26 marca 2003r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w sprawie określenia E. M., prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "A" w B., podatek akcyzowy za okres od kwietnia do grudnia 2001r., z tytułu sprzedaży w tym okresie 57 samochodów sprowadzonych z zagranicy przed ich pierwszą rejestracją w kraju. W uzasadnieniu decyzji odwoławczej Izba Skarbowa podniosła, że samochody osobowe są wyrobami akcyzowymi na podstawie art.34 ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz.50 i zm.) - poz.5 załącznika Nr 6 do tej ustawy. Natomiast Izba dodała, że z treści § 19 ust.1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 119, poz.1259 z późn.zm.) w związku z art.35 ust.4 ustawy o VAT wynika, że podatnikami podatku akcyzowego są również osoby fizyczne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby prawne sprzedające samochody osobowe przed ich pierwszą rejestracją dokonaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W trakcie roku podatkowego nastąpiła zmiana przepisów, zgodnie z art.35 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 18.09.2001r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 122, poz.1324) obowiązującej od 31.10.2001r., obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy ciąży na sprzedawcy wyrobów akcyzowych. Natomiast stosownie do § 12 a ust.1 pkt 1 lit.e rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.10.2001r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 18, poz.175) obowiązującego od 31.10.2001r. zwalnia się od podatku akcyzowego podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych z wyjątkiem podmiotów sprzedających samochody osobowe przed ich pierwszą rejestracją dokonywaną na terytorium Rzeczpospolitej. Na podstawie wyników kontroli przeprowadzonej u Skarżącej Podatniczki przez Urząd Skarbowy, ustalono ilość samochodów sprowadzonych z zagranicy, których sprzedaż nastąpiła przed ich pierwszą rejestracją na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Izba Skarbowa przyjęła, że w myśl art.6 ust.1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru a zgodnie z art.6 ust.4 tej ustawy w przypadku gdy sprzedaż towaru potwierdzona jest fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast zgodnie z treścią § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.l2.2000r. w sprawie podatku akcyzowego stawki podatku akcyzowego określone w poz. 4 załącznika Nr 1 do rozporządzenia mają zastosowanie do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed pierwszą jego rejestracją na terenie RP w trybie określonym w przepisach ustawy z dnia 20.06.1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. Nr 98, poz.602 ze zm.). Organ odwoławczy przyjął, że do sprzedaży w kraju samochodów osobowych o pojemności silnika do 2000 cm3 zgodnie z załącznikiem 1 (poz. 4 tego załącznika) do wyżej cytowanego rozporządzenia stawka podatku akcyzowego wynosi 6% obrotu. Zgodnie z art.15 ust.1 ustawy o VAT w związku z art.36 ust.4 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót wyrobami akcyzowymi, zaś obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów pomniejszona o kwotę należnego podatku. Podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu sprzedaży w miesiącach 04 -12.2001r. oraz należny podatek akcyzowy od sprzedaży tych samochodów dokonanych przed ich pierwszą rejestracją przedstawia poniższa tabela: |Sprzedano |Cena |Podatek |Podstawa |Stawka |Należny | |samochodów |brutto |VAT |podatku |akcyzy |podatek | | | | |akcyzowego | |akcyzowy | |1 |2 |3 |4 |5 |6 | Kwiecień 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |4 |39700 |624,67 |39.073 |6% |2344 | Maj 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |7 |72300 |13.037,69 |59.262,31 |6% |3555 | Czerwiec 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |4 |46800 |8.439,34 |38.361 |6% |2301 | Lipiec 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |7 |76.700 |13.831,15 |62.868 |6% |3772 | Sierpień 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |5 |65.000 |11.721,31 |53.278 |6% |3196 | Wrzesień 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |6 |87.000 |15.688,52 |71.311 |6% |4278 | Październik 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |11 |97.300 |17.545,90 |79.754 |6% |4785 | Listopad 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |5 |45.600 |8.222,95 |37.377 |6% |2242 | Grudzień 2001r. |1 |2 |3 |4 |5 |6 | |8 |123.320 |22.238,03 |101.081,0 |6% |6064 | Zdaniem Izby Skarbowej zasadnie kontrola ustaliła, że Skarżąca nie złożyła deklaracji AKC-2, za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2001r. i nie wpłaciła należnego podatku akcyzowego za te miesiące, co skutkowało wydaniem decyzji określającej na podstawie art.10 ust.2 ustawy VAT w związku z art.21 § 3 Ordynacji podatkowej, należny podatek akcyzowy, zaległość w tym podatku, a także odsetki za zwlokę. Skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika pismem z dnia 25 kwietnia 2003r. zaskarżyła decyzję odwoławczą do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie. Skarżąca zarzuciła tej decyzji: 1. naruszenie prawa materialnego art.10 ust.2 i art.35 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z art.217 Konstytucji RP poprzez orzeczenie zobowiązania podatkowego za miesiące kwiecień - październik 2001r. w podatku akcyzowym, w odniesieniu do podmiotu nie będącego podatnikiem podatku akcyzowego, 2. naruszenie prawa procesowego art.122 Ordynacji podatkowej, tj. zasady prawdy obiektywnej oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez niedokonanie obniżenia podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży samochodów w kraju o podatek akcyzowy zapłacony z tytułu importu. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie jako nieuzasadnionej, podtrzymując swoją argumentację, zawartą w uzasadnieniu decyzji odwoławczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę, zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a kontrola obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, na podstawie art.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270), zwanej dalej ppsa. Zdaniem Sądu materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został zebrany w sposób wyczerpujący, ponadto dokonano jego szczegółowej analizy i oceny z uwzględnieniem całokształtu okoliczności w tym postępowaniu. W ocenie Sądu dokonano tego zgodnie z wymogami art.122, art.187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem składu orzekającego tut. Sądu, Skarżący błędnie zarzuca naruszenie prawa w zaskarżonej decyzji poprzez oparcie podstawy rozstrzygnięcia na § 19 ust.1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.2000r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 119, poz.1259 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 30.10.2001 r., wydanym na podstawie upoważnienia zawartego w art.35 ust.4 ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku o towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz.50 ze zm.), zgodnie z którym podatnikami podatku akcyzowego są również osoby fizyczne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby prawne sprzedające samochód osobowy przed jego pierwszą rejestracją dokonywaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art.35 ust.3 pkt 3 w/w ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 31.l0.2001r., obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy, z zastrzeżeniem art.37 ust.7, ciąży na sprzedawcy wyrobów akcyzowych. Sąd w składzie orzekającym w całości podziela pogląd organów skarbowych, że z powołanych przepisów § 19 ust.1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.2000r., przed zmianą od 30.10.2001r., jednoznacznie wynika, że Skarżąca dokonując w poszczególnych miesiącach, od kwietnia do grudnia 2001r., dokonała sprzedaży 57 importowanych samochodów osobowych przed jego pierwszą rejestracją w kraju, skutkiem czego z mocy prawa stała się podatnikiem podatku akcyzowego, zobowiązanym do jego zapłaty. W ocenie Sądu chybiony jest zarzut Skarżącej niekonstytucyjności przepisu § 19 ust.1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.2000r., ponieważ został on wydany na podstawie delegacji ustawowej, a Trybunał Konstytucyjny nie zakwestionował jego legalności. Z materiału dowodowego bezspornie wynika, że Skarżąca za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2001r. nie składała deklaracji AKC-2 i nie wpłaciła należnego podatku akcyzowego, co skutkowało określeniem jego wysokości, zaległości i odsetek, natomiast chybiony jest zarzut naruszenia art.10 ust.2 ustawy VAT, podniesiony w skardze, w korespondencji art.217 Konstytucji RP poprzez wydanie decyzji podatkowej, w stosunku do podmiotu nie będącego podatnikiem, albowiem decyzja oparta na konstytucyjnych, powołanych wcześniej przepisach prawa podatkowego. Zdaniem Sądu nietrafny jest zarzut Pełnomocnika dotyczy naruszenia art.10 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług a także wyrażonych w Ordynacji podatkowej zasad: prawdy obiektywnej oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez zaniechanie przy określeniu zobowiązania w podatku akcyzowym pomniejszenia należnego podatku akcyzowego o podatek akcyzowy zapłacony z tytułu importu spornych samochodów, albowiem zgodnie z dyspozycją przepisu § 19 ust.5 w/w rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego (od dnia 31.10.2001r. § 12e ust.2 rozporządzenia), podatnicy sprzedający samochód osobowy przed jego pierwsza rejestracją dokonywaną na terytorium RP, mogą obniżyć należny podatek akcyzowy o podatek akcyzowy zawarty w cenach zakupu, a także zapłacony od importu tych towarów. Z brzmienia tego przepisu wynika, że podatnik ma możliwość obniżenia należnego podatku akcyzowego o podatek akcyzowy zapłacony od importu towarów: z możliwości tej może lecz nie musi korzystać. Ponieważ jest ona realizowana w praktyce poprzez złożenie deklaracji podatkowej, podatnik chcąc z niej skorzystać musi skonkretyzować swą wolę poprzez złożenie deklaracji dla podatku akcyzowego. W przypadku nie złożenia przez podatnika deklaracji podatkowej urząd skarbowy nie jest upoważniony do dokonywania w imieniu podatnika opisanej wyżej dyspozycji. Zdaniem Sądu prawo do obniżenia podatku akcyzowego należy do skarżącej, która samodzielnie będzie realizować to prawo w odniesieniu do odpowiedniego okresu rozliczeniowego. W ocenie Sądu poczynione ustalenia są logiczne i dostatecznie udokumentowane oraz nie naruszają obowiązującego prawa. W tym stanie faktycznym i prawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie na podstawie art.151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił.