III SA 1252/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński Sędzia WSA - Wiesława Pierechod (spr.) Asesor WSA - Renata Kantecka Protokolant - Anna Fic po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2004r. sprawy ze skargi D. K., K. K. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 4.946,30 zł. (cztery tysiące dziewięćset czterdzieści sześć 30/100 złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia 3 kwietnia 2002 r. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy po rozpoznaniu odwołania podatników uchyliła decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia 31 lipca 2001 r. nr "[...]" określającą D. i K. K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie 44.359,60 zł., zaległość w tej samej wysokości oraz odsetki za zwłokę w kwocie 24.195,90 zł. i określiła zobowiązanie w kwocie 43.559,60 zł., zaległość w kwocie 43.559,60 zł. oraz odsetki za zwłokę w kwocie 23.754,70 zł. Określenie zobowiązania w innej wysokości niż wynikała z łącznego zeznania podatkowego (2.627,36 zł. od którego odliczono ulgę za wyszkolenia uczniów - do zapłaty 0 - nadpłata 214,60 zł.) nastąpiło na skutek stwierdzenia w trakcie kontroli skarbowej nieprawidłowości w ewidencjonowaniu przychodów i kosztów uzyskania przychodów w spółce cywilnej małżonków "A", w której D. K. przysługiwało 99,5% udziału w zyskach i stratach, a K. K. 0,5%. Ustalono, że pod tym samym adresem w 1999r. funkcjonowały następujące podmioty gospodarcze: PUH "A" - s.c. A. B., D. K., "B" A. B. i PUH "A" D. K. Formalnie też funkcjonował podmiot "C" K. K., który jednak nie osiągnął w 1999r. żadnych przychodów z działalności. Właścicielem budynku warsztatowo-biurowego, placu oraz wyposażenia biurowego była s.c. małżonków K. Dla potrzeb działalności A. B. dzierżawił od s.c. jedno pomieszczenie biurowe, które użytkował wspólnie z PUH "A" D. K. i PUH "A" - s.c. A. B., D. K.. Poza s.c. małżonków K. opodatkowaną na zasadach ogólnych, pozostałe firmy prowadzące handel głównie używanymi samochodami i naczepami opodatkowane były ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Między wymienionymi podmiotami zawierano transakcje, których celem zdaniem Inspektora Kontroli Skarbowej było zaniżenie przychodu lub zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w podmiocie gospodarczym - s.c. małżonków opodatkowanym na zasadach ogólnych. Niektóre z transakcji przeprowadzono w 1998r., ale skutkowały one zawyżeniem kosztów uzyskania przychodów w 1999r. w postaci niezasadnego naliczenia amortyzacji od środków trwałych na łączną kwotę 38.645,12 zł. Dotyczyło to sprzedaży samochodów "M" i "R" stanowiących środki trwałe spółki cywilnej "A" od 1996r. i zamortyzowanych w 87 i 86% oraz samochodu "W" zakupionego w marcu 98r. jako towar handlowy za kwotę 45.000 zł. Samochód "M" (Chłodnia), do którego w czerwcu 1998 r. spółka cywilna małżonków zakupiła i zaewidencjonowała w koszty części zamienne za 21.000 zł., został sprzedany firmie "C" K. K. w lipcu za kwotę 15.000 zł., a następnie odkupiony w grudniu 98r. za kwotę 80.000 zł. Samochód "R" sprzedany w październiku 98r. za kwotę 11.000 zł. został odkupiony w grudniu za kwotę 55.000 zł. Samochód "W" sprzedany w sierpniu 98r. za kwotę 45.200 zł. został odkupiony w grudniu za kwotę 50.000 zł. Powyższe samochody zostały przyjęte na stan środków trwałych i amortyzowane od tych wyższych wartości początkowych jako po raz pierwszy wprowadzone do ewidencji środków trwałych. W ocenie Inspektora Kontroli Skarbowej s.c. "A" naruszyła art.22 ust.8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, § 9 ust.4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz § 6 ust.1 pkt 1 tego rozporządzenia w przypadku samochodu "W". Inspektor nie uznał zatem skutków sprzedaży i zakupu samochodów uznając, że czynności te były dokonane w celu obejścia przepisów podatkowych. Stwierdzono też zaniżenie przychodów s.c. "A" na skutek transakcji zakupu i sprzedaży trzech naczep skrzyniowych. Ustalono, że 20.01.1998r. spółka zakupiła trzy naczepy skrzyniowe, każdą w cenie po 11.000 zł. i dwie o nazwie "T" i "S". Naczepy "T" i "S" zostały odsprzedane firmie "B" A. B. za kwoty po 11.200 zł odpowiednio w dniach 7.05.99r. i 8.03.99r., a ta firma sprzedała je spółce "D" w dniach 6.05.99r. i 10.03.99r., za cenę 50.000 zł. i 35.900 zł., która z kolei na podstawie umów z dnia 4.05.99r. i z dnia 4.03.99 oddała je w leasing. Jedna naczepa "T" została sprzedana s.c. PUH "A" D. K., A. B. również za cenę 11.200 zł. w dniu 8.02.99r. Ta spółka w dniu 9.02.99r. sprzedała naczepę spółce "D" za kwotę 41.000 zł., a ten ostatni podmiot oddał ją w leasing na podstawie umowy z dnia 21.01.99r. Z racji zawartych umów leasingowych s.c. małżonków K. otrzymała prowizję od firmy "D". Inspektor Kontroli Skarbowej wywiódł, że wspólnicy s.c. "A" która zajmowała się działalnością leasingową i współpracowała w tym zakresie z firmą "D" doskonale byli zorientowani w cenach możliwych do uzyskania ze sprzedaży naczep. Dokonali ich sprzedaży na dzień, dwa przed a w jednym przypadku na dzień po sprzedaży tych naczep przez firmy kupujące do "D". Wskazał też, że A. B. rozpoczął działalność na własny rachunek z dniem 3.03.99r., a wcześniej był pracownikiem "A". Pełnomocnikiem w działalności A. B. z bardzo szerokim zakresem umocowania do wszelkich działań był K. K. Organ I instancji uznał, że celem sprzedaży naczep do firm powiązanych rodzinnie i gospodarczo było wykazanie małego dochodu podatników opodatkowanych na zasadach ogólnych i przerzucenie zysków na podatników opodatkowanych w sposób zryczałtowany, a zatem zostały one dokonane dla obejścia przepisów prawa podatkowego. Przyjął na podstawie art.14 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że przychód powinien wynieść 126.900 zł, a nie 33.600 zł, który spółka wykazała w ewidencji. Zatem nastąpiło jego zaniżenie na kwotę 93.300 zł. Na tej samej podstawie jako mająca na celu obejście prawa podatkowego została zakwestionowana transakcja sprzedaży samochodu ciężarowego "V" "[...]" zakupionego przez s.c. małżonków w dniu 20.01.99r. za kwotę 51.000 zł. (pierwotna cena 66.000 zł. została obniżona z dniem 21.04.99r.). Samochód ten s.c. sprzedała A. B. za cenę 51.500 zł w dniu 21.04.99r., który z kolei w dniu 22.04.99r. sprzedał go za 70.000 zł. W związku z tą sprzedażą między "A" a "B" nie miały miejsca żadne czynności poza fakturowaniem. Analiza obrotów na rachunkach bankowych nie wykazała by w ślad za fakturowaniem dokonywano zapłat. Inspektor Kontroli Skarbowej uznał, że nastąpiło zaniżenie przychodu o kwotę 18.500 zł. Nieprawidłowości skutkujące ustaleniami w spółce "A" D. i K. K. stwierdzono również w wyniku kontroli przeprowadzonej w firmie "E". W maju 1999r. s.c. zakupiła od firmy "E" s.c. jako towary handlowe: ciągnik siodłowy "M" w dniu 25.05. za kwotę netto 23.000 zł., ciągnik siodłowy "S" w dniu 25.05. za kwotę netto 86.000 zł., samochód ciężarowy "P" w dniu 20.05.za kwotę netto 8.000 zł. W dniu 31 maja 1999r. pojazdy te zostały sprzedane A. B. "B" w cenach netto o 200 zł. wyższych od cen zakupu. Natomiast firma "B" odsprzedała je sp. z o.o. "D" w dniu 1.06.99r. odpowiednio: "M"- za cenę 65.000 zł. netto, "S" - za cenę 95.000 zł. netto, "W" - za cenę 32.000 zł. netto. Wymienione pojazdy przed dniem ich zakupu przez "A" stanowiły środki trwałe "E" s.c., która wzięła je w leasing od spółki "D" na podstawie umów zawartych w dniu 24.05.99r. (a więc przed ich sprzedażą spółce "A"). Wartość przedmiotów leasingu wg tych umów odpowiadała wartości, po jakiej pojazdy zostały zakupione przez "D" od A. B. i odpowiadała wycenie z dnia 15.05.99r. dokonanej na zlecenie i koszt "A". Spółka cywilna małżonków K. otrzymała prowizje od zawartych umów leasingu (od wartości tych umów). W ocenie Inspektora Kontroli Skarbowej spółka "E" dokonując sprzedaży własnych środków trwałych miała świadomość ich rzeczywistej wartości, skoro zdecydowała się wziąć je w leasing w cenie znacznie wyższej (zbliżonej do ceny rynkowej) a zatem świadomie zaniżyła przychody z ich sprzedaży. Ponieważ analiza materiału dowodowego wykazała, że zrealizowane przez poszczególne podmioty transakcje były ze sobą nierozerwalnie związane i wzajemnie od siebie uzależnione zostały zawarte dla usankcjonowania działań mających na celu obejście przepisów podatkowych przez s.c. "E". Na podstawie art.58 § 1 k.c. Inspektor Kontroli Skarbowej nie uznał skutków wynikających z tych umów u wszystkich podmiotów biorących udział w transakcjach. U spółki cywilnej "A" spowodowało to wyłączenie z przychodów kwoty 117.600 zł. oraz z kosztów uzyskania przychodów kwoty 117.000 zł. Ponadto stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o 921,46 zł z tytułu zaewidencjonowania wynagrodzenia A. B. za marzec, którego nie wypłacono w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w dniu 2.03.99r., o 437,48 zł. przez podwójne zaksięgowanie składników wyposażenia (czajnika i telefonu komórkowego). Według organu I instancji s.c. małżonków zawyżyła zaewidencjonowanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychody łącznie o 5.800 zł., jak również zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 157.004,06 zł. Izba Skarbowa uwzględniła tylko częściowo odwołanie uznając, że nie ma podstaw do stwierdzenia zawyżenia kosztów odpisów amortyzacyjnych od przyjętej przez spółkę cywilną wartości początkowej (50 tys. zł.) nabytego ponownie samochodu "W". W pozostałym zakresie podzieliła ustalenia faktyczne jak też ocenę prawną zakwestionowanych zdarzeń gospodarczych i ich skutki podatkowe przedstawione w decyzji organu I instancji. Podkreśliła szczególne związki gospodarcze zachodzące między s.c. małżonków a s.c. "A" D. K., A. B. i firmą A. B. (który wcześniej był pracownikiem), a której K. K. był pełnomocnikiem. Wskazała na nieracjonalność gospodarczą działania s.c. małżonków, która osiągała niezwykle niskie marże z dokonywanych transakcji, pozwalając firmie A. B. na realizację całego zysku, znając przy tym faktyczną wartość rynkową sprzedawanych pojazdów. W jej ocenie kształtowanie takich a nie innych warunków transakcji w sposób oczywisty miało na celu zmniejszenie zobowiązań podatkowych podatników opodatkowanych na zasadach ogólnych. W skardze na decyzję Izby Skarbowej pełnomocnik D. i K. K. wniósł o jej uchylenie, zarzucając: - naruszenie art.233 § 1 pkt 2 a oraz art. 210 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji nie określającej w jakiej części organ II instancji uchylił decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej a w jakiej części decyzja ta została utrzymana oraz przez brak oznaczenia stron adresatów decyzji, - naruszenie art.19 ust.1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej oraz art.190 § 2, art.121 § 1, art.122 i art.123 Ordynacji podatkowej przez oparcie rozstrzygnięcia na ustaleniach organu I instancji prowadzonych bez udziału strony, co ma wyraz w dokonywaniu ustaleń w firmie "E" s.c. oraz w firmie "B" - A. B. z pominięciem strony i narusza powinność prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, - naruszenie art. 122, 187 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej przez sprzeczność ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego przez dowolne przyjęcie, iż zakwestionowane czynności zakupu i sprzedaży środków transportu zostały dokonane dla pozoru, - naruszenie art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z § 9 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. nr 6, poz.36 z p.zm.) oraz błędne przyjęcie iż w sprawie zakwestionowanych transakcji mają zastosowanie art. 58 i 83 k.c. Pełnomocnik skarżących wskazał na błędne sformułowanie sentencji decyzji. Podniósł, że ocena wartości zakwestionowanych transakcji zakupu i dalszej sprzedaży została dokonana w znacznym stopniu w oparciu o zeznania wspólnika sp. cyw. "E" oraz właściciela firmy "B". Wobec powyższego obowiązkiem organu orzekającego było zapewnienie stronie możliwości uczestnictwa w przeprowadzaniu dowodu z zeznań świadków - zgodnie z art.19 ust.1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej oraz art.190 § 2 Ordynacji podatkowej . Powyższe uchybienie - zdaniem pełnomocnika - nie mogło być naprawione przez zapoznanie skarżących z ustaleniami postępowania. Jego zdaniem organy podatkowe sprzecznie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego oceniły, że celem sprzedaży środków trwałych przez s.c. "E" za niższą cenę do s.c. "A" niż bezpośrednio do "D" za cenę wyższą było zmniejszenie obciążeń podatkowych, albowiem zysk na transakcji do "D" byłby zdecydowanie wyższy niż korzyści z odprowadzania podatków od niższej ceny. Analogicznie powyższa kwestia przedstawia się w transakcjach z A. B. Skoro firma "B" skonsumowała cały zysk na transakcji to brak jest logiki we wniosku, że spółka "A" mogła odnieść korzyści ze zmniejszenia obciążeń podatkowych. Nie ma w sprawie dowodów, że poszczególne podmioty biorące udział w operacjach gospodarczych wzajemnie ustalały ceny dla skutków podatkowych. Nie ma potwierdzenia teza organu orzekającego, iż spółka cywilna przerzuciła zysk na podmioty opodatkowane ryczałtowo. Izba Skarbowa nie udowodniła, aby strony partycypowały w zysku odnoszonym przez firmę "B". Nie ma też podstaw do kwestionowania zeznań K. K. czy A. B. tylko z tego powodu, że jako opodatkowani ryczałtowo nie mają obowiązku przechowywania dowodów księgowych stwierdzających poniesione koszty na remonty środków transportu, których dotyczą kwestionowane transakcje. Ponadto wg pełnomocnika, skoro nie ma przesłanek do zastosowania przepisów art.58 i 83 k.c. to nie można stronom zarzucać naruszenia art.22 ust.8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z § 9 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymała stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. W dniu 8.04.2004 r. do Sądu wpłynęło pismo procesowe pełnomocnika skarżących, w którym dodatkowo zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 58 k.c. i art.14 ust.1 o podatku dochodowym od osób fizycznych polegające na uznaniu, iż wszystkie zakwestionowane umowy sprzedaży zawierane przez spółkę cywilną "A" zgodnie z art.58 § 1 k.c. dotknięte są sankcją nieważności a były wykreowane w celu obejścia art.14 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do pisma załączono wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 11.02.2003r. sygn. akt III SA 1993/01 i z dnia 2.09.2003 r. sygn. akt III SA 2982/01 dotyczące sp. cywilnej "E" oraz wyrok z dnia 18.11.2003 r. sygn. akt III SA 1177/02 dotyczący strony, wnosząc o dopuszczenie ich jako dowodów na okoliczność oceny skutków prawnopodatkowych transakcji analogicznych z umowami analizowanymi w tej sprawie. W uzasadnieniu pisma pełnomocnik przytoczył ponadto tezę wyroku NSA z dnia 29.05.2002 r. sygn. akt III SA 2602/00 wskazując, że znajduje ona pełne zastosowanie w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga D. i K. K. została uwzględniona ale nie wszystkie jej zarzuty i wywody są uzasadnione. W pierwszym rzędzie Sąd stwierdza, że przedłożone wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego nie mogą stanowić dowodu, natomiast Sąd może podzielić bądź nie ocenę prawną wyrażoną w tych wyrokach, w zakresie w jakim może odnosić się do tej sprawy. Skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela przytoczonej w piśmie procesowym tezy z wyroku NSA z dnia 29.05.2002r. sygn. akt III SA 2602/00, iż skoro "Przepisy prawa podatkowego nie zawierają norm zakazujących lub nakazujących określone zachowania, lecz jedynie normy określające konsekwencje zachowań podatnika na gruncie tego prawa" to "Na gruncie przepisów prawa podatkowego nie może znaleźć zastosowania art. 58 § 1 k.c." - jako generalnej reguły zakazującej organom podatkowym oceny formy i treści czynności cywilnoprawnych wywierających określone skutki podatkowe. Należy bowiem zauważyć, że również na gruncie prawa cywilnego istnieją normy o charakterze imperatywnym, zakazujące lub nakazujące sposób dokonywania określonych czynności prawnych, a zasada swobody umów jest ograniczona "właściwością (naturą) stosunku i zasadami współżycia społecznego" Sąd opowiada się za tym kierunkiem orzecznictwa NSA i SN, wedle którego "organy podatkowe nie mają obowiązku respektowania tych postanowień czynności prawnych, które zmierzają do obejścia przepisów prawa podatkowego". Natomiast powinnością Sądu w każdej rozpatrywanej sprawie pozostaje rozważenie prawidłowości dokonanej przez te organy oceny czynności cywilnoprawnych. Należy przy tym podkreślić, że w autonomiczności prawa podatkowego wynikają swoiste unormowania, właściwe dla tej gałęzi prawa, zatem nie zawsze czynność prawna którą można uznać za nieważną na gruncie prawa cywilnego będzie bezskuteczna w rozumieniu prawa podatkowego. Unormowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności odnoszące się do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza respektując zasadę wolności prowadzenia działalności gospodarczej uwzględniają fakt, że podatnik (osoba fizyczna) może prowadzić tę działalność samodzielnie i w formie spółki cywilnej i że między tymi podmiotami mogą być dokonywane czynności wywołujące skutki podatkowe, choć z punktu widzenia prawa cywilnego np. umowa sprzedaży między spółką cywilna a wspólnikiem jest umową zawieraną w pewnym sensie "z samym sobą". Ustawodawca, zakładając racjonalnie, że celem prowadzenia działalności jest osiąganie dochodu, wymaga jego prawidłowego wykazania do opodatkowania od każdego podmiotu gospodarczego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zatem w art.25 szczególne rozwiązania, w odniesieniu do podmiotów powiązanych, które nie wykazują - na skutek ustalonych przez siebie warunków transakcji, odbiegających od warunków ustalanych powszechnie w obrocie między podmiotami niepowiązanymi - dochodów, jakich należałoby oczekiwać, gdyby powiązania nie istniały. W takim wypadku dla wywiedzenia skutków podatkowych transakcji między podmiotami powiązanymi nie ma potrzeby sięgania do cywilnoprawnej konstrukcji "obejścia prawa". Przystępując zatem do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w kontekście podniesionych zarzutów stwierdzić należy, że nietrafny jest zarzut błędnej oceny dowodów, dla ustalenia faktów mających miejsce w 1998r. a skutkujących podatkowo w roku 1999. W ocenie Sądu, nie ulega wątpliwości prawidłowość wniosku organów obu instancji, że K. K. w ramach działalności swojej firmy "C" nie poniósł żadnych nakładów na zakupione od s.c. "A" (w której był wspólnikiem) samochody "M" i "G", a także samochody pozostałe. W tej sytuacji ustalone w grudniu 98r. ceny odkupu samochodów "M", "R" i "W" w świetle art.594 k.c. (przepis o charakterze imperatywnym) nie powinny przekraczać ceny ich sprzedaży (niezależnie od tego czy prawo odkupu zostało zastrzeżone już przy sprzedaży, czy zostało uzgodnione później). Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że amortyzując nabyte środki trwałe - samochody "M" i "R" od wartości odpowiednio: 80 tys. i 55 tys. zł. według zasady określonej w § 9 ust.4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. nr 6, poz.35 z p.zm.) s.c. "A" naruszyła ten przepis, albowiem przede wszystkim nie spełniały one jednego z określonych warunków tj. nie były środkami po raz pierwszy wprowadzonymi do ewidencji tej spółki. Przepisy powołanego rozporządzenia wprost nie przewidują sytuacji, jaka wystąpiła w stanie faktycznym sprawy, ale należy mieć na uwadze, że zakazują one ponownej amortyzacji środków trwałych tj. przyjmowania innych wartości początkowych w razie przerwy w ich używaniu bądź przemieszczania między firmami małżonków - vide § 6 ust.12 pkt 1, 2, 3, 4, 5 rozporządzenia. Wewnętrzna wykładnia systemowa przepisów rozporządzenia prowadzi do wniosku, że tym bardziej nie może być uznane za zgodne z prawem naliczanie odpisów amortyzacyjnych od przyjętych przez spółkę wartości początkowych środków trwałych, gdy s.c. małżonków sprzedaje małżonkowi środki trwałe a następnie po pięciu i dwóch miesiącach je odkupuje za ceny kilkakrotnie przekraczające ceny sprzedaży. Organy podatkowe w takim przypadku nie są zobowiązane do respektowania warunków umów odkupu. Powyższa konstatacja odnosi się także do przyjętej wartości początkowej samochodu "W, który jako towar handlowy został zbyty małżonkowi a następnie odkupiony od niego po cenie wyższej. Wartość początkową środka trwałego w takim wypadku powinna stanowić cena sprzedaży (bo po takiej cenie według reguł cywilnoprawnych powinno nastąpić odkupienie samochodu). Za uzasadnione Sąd uznaje zarzuty, błędnej oceny transakcji zakupu przez spółkę "A" trzech pojazdów od s.c. "E" i ich sprzedaży A. B. w maju 1999r. Powyższe transakcje były przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartej w przedłożonych przez pełnomocnika skarżących wyrokach. Składy orzekające oceniły, że s.c. "E" nie można postawić zarzutu obejścia prawa podatkowego w rozumieniu art.58 § 1 k.c. Ponadto w wyroku z dnia 2.09.2003r. sygn. akt III S.A. 2892/01 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że przytoczone przez organy podatkowe okoliczności faktyczne zawieranych transakcji nie dają podstaw do uznania, że z podatkowego punktu widzenia doszło do zawarcia umów między wspólnikami Spółki "E" a firmą "D" a następnie do zwrotnego leasingu samochodów i urządzeń. Podzielając powyższą ocenę prawną należy uznać, że niezasadnie "wyłączono z rachunku podatkowego" skarżących koszty i przychody ze sprzedaży przedmiotowych środków transportu. W ocenie składu orzekającego w sprawie niniejszej, nie zachodzi jednak bezpośredni związek, między legalnością działania s.c. "E" sprzedającą swoje środki trwałe po cenach odbiegających od cen rynkowych spółce "A" a sprzedażą pojazdów A. B., gdyż to na zlecenie i koszt spółki "A" dokonana była wycena, zatem wspólnicy znali wartość rynkową pojazdów przed ich zbyciem. Niewątpliwie z dowodów zgromadzonych w sprawie wynika, że przy tych jak i pozostałych zakwestionowanych przez organy podatkowe transakcjach między firmą skarżących a firmą "B" nie dążyli oni do osiągnięcia przychodu, o którym wiedzieli, że jest możliwy do uzyskania. Transakcje te nie były jednak nieważne w świetle art.58 § 1 k.c. i brak jest podstaw do przypisania przychodu osiąganego z tych transakcji przez A. B. bezpośrednio s.c. "A" na podstawie art. 14 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za zgodne z przepisami prawa można byłoby uznać tylko oszacowanie tych przychodów na podstawie art.25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według jednej ze wskazanych w tym artykule metod. W powyższym zakresie organy podatkowe nie wyjaśniły sprawy w sposób wymagany przez art.122, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wskazując bowiem na szczególne związki miedzy czterema firmami powiązanymi personalnie, gospodarczo i rodzinnie, funkcjonującymi pod tym samym adresem i w oparciu o ten sam majątek w istocie nie wyjaśniły rzeczywistego charakteru wewnętrznego stosunku między "właścicielem" firmy "B" A. B. a jego pełnomocnikiem do prowadzenia działalności gospodarczej - K. K. Umocowanie do działania w cudzym imieniu zawsze wynika bądź ze zlecenia bądź innego stosunku prawnego łączącego strony, a pełnomocnictwo w działalności gospodarczej obejmuje zwykły zarząd tą działalnością. Jak słusznie podniesiono w skardze, organy podatkowe nie udowodniły, że skarżący partycypowali w zysku firmy A. B. W stanie faktycznym sprawy kwestia ta ma pierwszorzędne znaczenie dla oceny związku gospodarczego między poszczególnymi podmiotami i rozstrzygnięcia sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy ustalą zatem, czy K. K. otrzymywał wynagrodzenie z umowy zlecenia za pełniona funkcję w podmiocie gospodarczym "B" A. B. czy też w inny sposób uczestniczył w dochodzie tego podmiotu i według jakich zasad dochód ten powinien być opodatkowany oraz ponownie ocenią skutki podatkowe kwestionowanych transakcji. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 § 1 pkt 1 a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270), orzekając o kosztach postępowania na podstawie art.200 i 205 tej ustawy.