III SA 1532/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński Sędzia WSA - Zofia Skrzynecka Asesor WSA - Renata Kantecka (spr.) Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 września 2004r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie restrukturyzacji należności publicznoprawnych oddala skargę. Decyzją z dnia 23 maja 2003r. Izba Skarbowa, działając na podstawie art.233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania A. L. od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 19 lutego 2003r. Nr "[...]", w sprawie restrukturyzacji należności podatkowych, utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W motywach zaskarżonej decyzji wskazano, iż wnioskiem z dnia 15 listopada 2002r. A. L., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą A z siedzibą w O., zwrócił się do Urzędu Skarbowego o restrukturyzację podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1996, wynikającego z decyzji Izby Skarbowej z dnia 31 sierpnia 2001r. Nr "[...]", zryczałtowanego podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości, dokonanej aktem notarialnym z 13 października 1999r. Rep. "[...]" oraz podatku VAT za miesiąc październik 2001r. Po rozpatrzeniu opisanego wniosku Urząd Skarbowy decyzją z dnia 19 lutego 2003r. orzekł o warunkach restrukturyzacji i ustalił kwotę należności podatkowych objętych restrukturyzacją w wysokości 286.850,66 zł. (z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996r. oraz z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2001r.), opłatę restrukturyzacyjną w wysokości 43.027,60 zł., tj. 15% kwoty należności głównej oraz odmówił objęcia restrukturyzacją zaległości w kwocie 52.500 zł. z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Organ odwoławczy podniósł, iż po pierwsze zgodnie z ustawą z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. nr 155, poz.1287 ze zm.) restrukturyzacji podlegają należności związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a po drugie - stosownie do art.6 ust.1 pkt 1 lit.a tejże ustawy podlegają jej znane na dzień 30 czerwca 2002r. zaległości z tytułu podatków, w tym m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych. Uznał zatem, iż restrukturyzacja obejmuje swym zakresem należności w podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości będącej własnością przedsiębiorcy, wykorzystywanej do celów prowadzonej działalności gospodarczej jednakże w niniejszej sprawie zaległość z tego tytułu nie była znana organowi restrukturyzacyjnemu według stanu na dzień 30 czerwca 2002r. Izba Skarbowa zaznaczyła, iż A. L. zgodnie z umową sprzedaży z dnia 13 października 1999r. (akt notarialny Rep. "[...]") zbył prawo użytkowania wieczystego działek gruntu zabudowanych zbiornikami paliwa, stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności oraz cztery działki gruntu w tym dwie zabudowane stacją paliw. Sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a więc zgodnie z art.10 ust.1 pkt 8 lit.a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2000r. nr 14, poz.176 ze zm., cyt. dalej jako ustawa o p.d.o.f.) jest źródłem przychodu. W ustawowym, czternastodniowym terminie A. L. złożył jednakże oświadczenie, że uzyskany ze sprzedaży przychód wyda na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży. W myśl art.28 ust.3 ustawy o p.d.o.f. jeżeli podatnik nie spełni powyższych warunków obowiązek zapłaty podatku wraz z należnymi odsetkami za zwłokę następuje najpóźniej następnego dnia po upływie terminu określonego w art.21 tejże ustawy. Jednocześnie w terminie płatności podatnik jest zobowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (art.28 ust.4 ustawy o p.d.o.f.). A. L. natomiast nie spełniając warunków do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, nie złożył stosownej deklaracji (PIT-23), z której zaległość ta by wynikała oraz nie zapłacił jej. O niedopełnieniu przez podatnika warunku zwolnienia organ dowiedział się dopiero z wniosku o restrukturyzację z dnia 15 listopada 2002r. Będące w posiadaniu organu dokumenty (wypis aktu notarialnego umowy sprzedaży oraz oświadczenie podatnika) potwierdzały bowiem jedynie fakt powstania zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym oraz odroczenie na okres dwóch lat terminu jego płatności, nie przesądzały natomiast istnienia, ani ewentualnej wysokości zaległości. W skardze A. L., reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w części dotyczącej odmowy objęcia restrukturyzacją zaległości z tytułu podatku dochodowego zryczałtowanego w kwocie 52.500 zł. oraz o zasądzenie kosztów procesu. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art.2 ust.3 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, art.28 ustawy o p.d.o.f. oraz art.51 § 1, 121 § 1, 122, 180, 187, 188, 191 Ordynacji podatkowej. Przywołując zawartą w ustawie o restrukturyzacji, definicję należności znanych, podkreślił, iż wyliczenie należności znanych nie jest enumeratywne. Zarzucił, iż organy nie zebrały, a w konsekwencji nie zbadały całego materiału dowodowego, który winien stanowić podstawę wydania decyzji. Zdaniem skarżącego zaległość podatkowa w zryczałtowanym podatku dochodowym od sprzedaży nieruchomości powstała w niniejszej sprawie w dniu 14 października 2001r., tj. w pierwszym dniu następującym po upływie dwuletniego terminu do zakupienia nieruchomości na cele mieszkaniowe. Wywodził, iż od tego dnia Urząd Skarbowy dysponował wszelkimi dokumentami związanymi z przedmiotową sprawą. Nie złożenie zaś wymaganej deklaracji podatkowej nie zmienia, w jego ocenie, faktu, iż organ w dniu 30 czerwca 2002r. posiadał dokumenty świadczące o wystąpieniu zaległości podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Jednocześnie zaznaczył, że wysokość zobowiązania podatkowego o restrukturyzację którego wnosił skarżący, została określona przez Urząd Skarbowy decyzją z dnia 18 kwietnia 2003r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Mają uprawnienia wyłącznie kasacyjne, co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art.3 i art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270, cyt. dalej jako p.p.s.a.). A. L. sprzedał w dniu 13 października 1999r. nieruchomość, położoną w O. przy ul. P., wykorzystywaną dla celów prowadzonej działalności gospodarczej (akt notarialny Rep. "[...]"). Sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w związku z czym, w dniu 25 października 1999r. podatnik złożył oświadczenie, iż uzyskane ze sprzedaży środki przeznaczy w okresie dwóch lat na wydatki mieszkaniowe (k. 70 akt administracyjnych). A. L. nie spełnił jednakże warunków do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, przy czym nie złożył w ustawowym terminie deklaracji PIT-23, z którego zaległość by wynikała. Opisany powyżej stan faktyczny nie jest kwestionowany. W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną jest ocena, czy zryczałtowany podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości był zaległością znaną organowi restrukturyzacyjnemu na dzień 30 czerwca 2002r. Jednym ze źródeł przychodów, których katalog zawiera art.10 ust.1 ustawy o p.d.o.f., jest odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (art.10 ust.1 pkt 8 lit.a i c). Zgodnie z art.28 ust.2 ustawy o p.d.o.f. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, ustalany w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu, płatny jest bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia. Podatnik nie ma natomiast obowiązku zapłaty opisanego podatku jeżeli w terminie 14 dni od dnia zbycia złoży oświadczenie, że uzyskany ze sprzedaży przychód przeznaczy na cele określone w art.21 ust.1 pkt 32 lit.a lub lit.e ustawy o p.d.o.f. W przypadku gdy podatnik nie dokona wydatku na powyższe cele, zgodnie ze złożonym oświadczeniem, jest on zobowiązany najpóźniej następnego dnia po upływie dwuletniego terminu od daty sprzedaży do zapłaty należnego podatku wraz z odsetkami w wysokości połowy odsetek pobieranych od zaległości podatkowych (art.28 ust.2a i ust.3 ustawy o p.d.o.f.). W terminie płatności podatku podatnik jest jednocześnie obowiązany złożyć deklarację PIT-23 (art.28 ust.4 w/w ustawy). Stosownie do art. 6 ust.1 pkt 1 lit.a ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców restrukturyzacji podlegają znane na dzień 30 czerwca 2002r. zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, a w myśl art.2 ust.3 tejże ustawy przez należności znane rozumie się należności, w tym należności sporne, wynikające z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez organ restrukturyzacyjny lub innych danych znajdujących się w posiadaniu tego organu, a w szczególności z zeznań, deklaracji, decyzji i postanowień. W ocenie Sądu, organy podatkowe dokonały w niniejszej sprawie prawidłowej oceny, uznając iż zryczałtowany podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości nie był znany organom na dzień 30 czerwca 2002r. Zgodzić należy się ze skarżącym, iż zaległość podatkowa w zryczałtowanym podatku od dochodu ze sprzedaży nieruchomości powstała w dniu 14 października 2001r. oraz, że ustawa o restrukturyzacji nie zawiera w art.2 ust.3 zamkniętego katalogu przypadków określających należność znaną. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik nie złożył w terminie płatności tego podatku deklaracji PIT-23, do czego zobowiązywał go art.28 ust.4 ustawy o p.d.o.f., organ podatkowy miał prawo domniemywać, że wydatkował on kwotę uzyskaną ze sprzedaży na cele mieszkaniowe i skorzystał w ten sposób z przysługującego mu zwolnienia podatkowego. Będące w posiadaniu Urzędu Skarbowego dokumenty w postaci umowy zbycia nieruchomości z dnia 13 października 1999r. oraz oświadczenia z dnia 26 października 1999r. potwierdzały jedynie fakt powstania zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym oraz ewentualnego "odroczenia" na okres dwóch lat terminu jego płatności. Nie przesądzały natomiast o istnieniu zaległości, bowiem podatnik mógł zgodnie z oświadczeniem wydatkować uzyskaną kwotę przychodu na cele określone w art.21 ust.1 pkt 32 lit.a lub lit.e ustawy o p.d.o.f. Nadto zauważyć należy, iż żaden przepis nie obliguje organu do dokonywania bezpośrednio po upływie dwóch lat kontroli podatników składających oświadczenie o wydatkowaniu przychodu na własne cele mieszkaniowe, czy faktycznie przychód ten wydatkowali zgodnie z ustawą. Dokumentów potwierdzających prawo do nabycia zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodu ze sprzedaży nieruchomości organ ma prawo żądać aż do chwili przedawnienia tego podatku. W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż w rozpoznawanej sprawie organ restrukturyzacyjny dowiedział się o istnieniu zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodu ze sprzedaży nieruchomości dopiero z wniosku o restrukturyzację z dnia 15 listopada 2002r. Reasumując, zdaniem Sądu zaskarżona decyzja jest zgodna z obowiązującym w dniu jej wydania prawem materialnym, jak i z przepisami procedury administracyjnej. Z tych też względów, na zasadzie art.151 p.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, orzekł jak w sentencji.