III SA 1839/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Zofia Skrzynecka Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub (spr.) Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2004r. sprawy ze skargi J. i S. C. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 12 czerwca 2003r. Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. oraz odsetek od niewpłaconych w terminie zaliczek na ten podatek oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 12 czerwca 2003r. (k- 160) Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 28.02.2003r. znak: "[...]" w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 3.530,60 zł oraz odsetek od nie wpłaconych w terminie płatności zaliczek na w/w podatek w wysokości 2.305,70 zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii: czy osoba prowadząca działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych ma prawo zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów diety z tytułu podróży służbowych. W myśl art.22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Zdaniem Izby w świetle zatem tego przepisu, aby określony wydatek związany z odbyciem podróży służbowej właściciela firmy można było uznać za koszty uzyskania przychodu, musi istnieć związek przyczynowy między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu, polegający na tym, że wydatek ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Zgodnie z art.23 ust.1 pkt 52 cyt. ustawy - właściciel firmy może zaliczyć w koszty diety z tytułu podróży służbowej własnej i osób z nim współpracujących do wysokości diet przysługujących pracownikom, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Odrębne przepisy do których odsyła w/w akt prawny, to rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 01.06.1998r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju (Dz.U. Nr 69, poz.454 ze zm.) oraz rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 03.07.1998r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju (Dz.U. Nr 89, poz.586). W § 1 ust. 2 w/w rozporządzenia - podróż służbowa określona jest jako wykonanie zadania określonego przez pracodawcę (właściciela) poza miejscowością, w której znajduje się stałe miejsce pracy pracownika (właściciela) w terminie i miejscu określonym w poleceniu wyjazdu służbowego. Definicja taka obowiązuje zarówno w przypadku podróży służbowej odbywanej na terenie kraju jak też w przypadku wyjazdu poza granicami kraju. W ocenie organu odwoławczego o podróży służbowej decyduje m.in. to, że określone zadanie w ramach prowadzonej działalności realizowane jest poza stałym miejscem jej wykonywania. Dlatego bezspornym jest fakt, że działalność podmiotów gospodarczych, świadczących usługi transportowe polega na poruszaniu się środkami transportu na terenie kraju i zagranicą (brak stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej). Osoba wykonująca ten rodzaj działalności potencjalnie każdego dnia znajduje się poza miejscem zamieszkania. Okoliczność ta, w ocenie Izby Skarbowej nie uprawnia do uznania, że Strona codziennie jest w podroży służbowej. Izba Skarbowa stwierdziła, że Strona wykonując tego rodzaju działalność gospodarczą nie odbywa podróży służbowej w rozumieniu w/w przepisów. Zatem nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów działalności przedmiotowych diet, ponieważ wydatki tego rodzaju nie spełniają warunków art.22 w związku z art.23 ust.1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W złożonej skardze Skarżący zarzucają naruszenie przepisów prawa materialnego, mianowicie art.22 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez odmowę uznania za koszty uzyskania przychodu diet zagranicznych. Skarżący nie zgadzają się z uzasadnieniem wniosku w sprawie odwołania, przesłanym do organu odwoławczego stosownie do treści art.227 § 2 Ordynacji podatkowej, w którym Urząd Skarbowy wskazał, iż działalność jednoosobowych podmiotów gospodarczych świadczących usługi transportowe, polega na poruszaniu się środkami transportu na terenie kraju i za granicą brak jest stałego miejsca wykonywania działalności, tym samym nie odbywali oni podróży służbowej. Uważają iż powyższe twierdzenia mijają się z prawdą w rozstrzygnięciu sporu. Zdaniem Skarżących, było to celowe działanie Urzędu by zniszczyć firmę. S. C. jest osobą bezrobotną, zaś J. C. ma zajęcie komornicze z renty. Jednocześnie nadmieniają, że kontrolowano działalność z dwóch lat, przy czym za 2000 rok - zostały zakwestionowane przez organy skarbowe diety w wysokości 35.096,36 zł, natomiast za 2002 rok otrzymali decyzję "pozytywną". Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymuje swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i przedstawia, co następuje. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego i badania podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2000 rok, organ I instancji stwierdził, iż księga była prowadzona nierzetelnie w części dotyczącej zaksięgowania w koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą w łącznej wysokości 35.096,36 zł. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powołał się na art.22 ust.1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm.), zgodnie z którym, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem tych, które wymienione zostały w art.23 tejże ustawy. Prawodawca w ust.1 pkt 52 art.23 ustawy wskazał, iż do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wartości diet z tytułu podróży służbowych, osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nim współpracujących w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Organ odwoławczy ustosunkowując się do wywodów skargi stwierdził, że Urząd Skarbowy na podstawie upoważnień do kontroli nr "[...]" i "[...]" z dnia 15.03.2002r. (k-163) przeprowadził wprawdzie kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia dokumentów za miesiąc styczeń 2002r. dotyczących prowadzonej przez S. C. działalności gospodarczej, jednakże nie kwestionowano zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet, ponieważ Skarżący nie wykazał ich w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Dlatego też, wydana przez Urząd Skarbowy decyzja dotycząca 2002 roku nr "[...]" nie ma wpływu na ocenę będących przedmiotem sporu kosztów uzyskania przychodu roku 2000. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę, zważył co następuje: Zgodnie z art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1271) skargi wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone podlegają rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, jako właściwy miejscowo i rzeczowo. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując kontroli decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle przepisów art.3, art.145 i art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) stwierdził, że decyzja nie narusza prawa. Stąd skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu postępowanie podatkowe nie narusza zasad postępowania określonych w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a wyczerpująco zebrany materiał dowodowy został poddany szczegółowej analizie w granicach zakreślonych art.191 Ordynacji. Zdaniem Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a organy podatkowe wzięły pod uwagę całokształt okoliczności faktycznych i prawnych, dlatego organy te nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodowej prawidłowo oceniły wskazane przez skarżących okoliczności. Sąd podziela stanowisko organów skarbowych, że zgodnie z treścią przepisu art.23 ust.1 pkt 52 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowej osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracującymi, w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach, ponieważ właściciel firmy transportowej wykonujący przewóz towarów nie może odbywać podróży służbowej i nie przysługują jemu żadne ryczałty i dieta jak pracownikowi, natomiast poniesiony wydatek będzie kosztem uzyskania przychodu, jeżeli zostanie on prawidłowo udokumentowany. Skomplikowany zapis pkt 52 ust.1 art.23 ustawy p.d.o.f. powoduje trudności z jego prawidłową wykładnią, jednakże kiedy przepisy o podróży służbowej dotyczą tylko pracowników, stąd brak definicji podróży służbowej pracodawcy (właściciela firmy) uniemożliwia w pełni zastosowania pojęcia diet w odniesieniu do pracodawcy, a ma zastosowanie jedynie do pracownika. W tym stanie rzeczy decyzja odpowiada prawu, a skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, działając na podstawie art.151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.