III SA 2040/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński Sędzia WSA - Ryszard Maliszewski Asesor WSA - Renata Kantecka (spr.) Protokolant - Katarzyna Lenartowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2004r. sprawy ze skargi F. B., T. B., M. B. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 14 lipca 2003r. Nr "[...]" w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności wspólników za zaległości w podatku od towarów i usług Spółki cywilnej "A" z siedzibą w M. za miesiące od kwietnia do grudnia 2000r. oraz określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2000r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. oddala skargę wniesioną przez M. B. 1 III SA 2040/03 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa, działając na podstawie art.220§2 i art.233§1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm.), utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego Nr "[...]" z dnia 14 kwietnia 2003r., którą orzeczono solidarną odpowiedzialność wspólników: F. B. i T. B. za zaległości w podatku od towarów i usług Spółki cywilnej "A" z siedzibą w M. za miesiące od kwietnia do grudnia 2000r. oraz określono zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2000r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż zgodnie z art.16 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz.50 ze zm., cyt. dalej jako ustawa o VAT) podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności zarządzania funduszami powierniczymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami powierniczymi, agenta, zleceniobiorcy, komisanta lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonane usługi, zmniejszona o kwotę podatku . W toku postępowania ustalono, iż "A" s.c., w okresie od kwietnia do grudnia 2000r., w prowadzonej ewidencji sprzedaży wykazywała zaniżone w stosunku do faktycznie uzyskanych kwoty prowizji z tytułu sprzedaży komisowej pojazdów, opodatkowanej stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%, jak również zaniżoną sprzedaż zwolnioną od podatku VAT z tytułu świadczenia usług pośrednictwa w uzyskiwaniu kredytów bankowych przez nabywców samochodów. Spółka obliczała kwotę prowizji brutto odejmując od kwoty stanowiącej wartość sprzedanego samochodu (wynikającą z umowy sprzedaży) kwotę wypłaconą komitentowi (wynikającą ze zlecenia sprzedaży). W oparciu o zeznania świadków - komitentów i nabywców samochodów, ustalono natomiast, iż faktyczna kwota prowizji od sprzedaży samochodów była wyższa. Organ podatkowy przyjął za wiarygodne zeznania świadków dotyczące wysokości otrzymanej kwoty za sprzedane samochody, gdyż były one potwierdzone dokumentami wystawionymi przez Spółkę (zleceniem sprzedaży, rachunkiem). W odniesieniu do 11 umów sprzedaży ustalono, iż Spółka zaniżyła wartość pojazdów w umowach , gdyż z zeznań świadków wynika, że zapłacili oni kwoty wyższe niż wpisane w umowach, a w odniesieniu do 8 umów, że Spółka zawyżyła wartość sprzedanych samochodów, bowiem środki finansowe wniesione w ramach pierwszej wpłaty oraz pokryte kredytem bankowym były niższe niż wynikało to z wartości pojazdu określonej w umowie. Kwoty prowizji brutto organ określił w następujący sposób: od sumy kwot otrzymanych z tytułu sprzedaży danego samochodu (przelew sumy kredytu z banku oraz wpłaty gotówkowej kupującego) odjął sumę kwot poniesionych przez komis udokumentowanych wydatków związanych ze sprzedażą samochodu (np. opłaty związane z rejestracją samochodu, opłata za wydanie tablic rejestracyjnych, opłaty skarbowe od umowy sprzedaży), a następnie odjął kwotę wypłaconą komitentowi. Organ odwoławczy podkreślił jednocześnie, iż organ pierwszej instancji podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy. Izba Skarbowa zaznaczyła, iż nie ma podstaw do uwzględnienia wniosku podatnika zawartego w odwołaniu od decyzji o odroczenie terminu do załatwienia sprawy, bowiem przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują takiego odroczenia na wniosek strony. Zdaniem organu, wywody strony, iż nie brała ona udziału w ponownych przesłuchaniach świadków, z powodu przebywania od miesiąca października 2002r. na leczeniu poza granicami kraju, nie zasługują na uwzględnienie, gdyż wyjeżdżając za granicę na okres ponad dwóch miesięcy strona nie ustanowiła pełnomocnika do spraw doręczeń, o czym stanowi art.147§1 Ordynacji podatkowej, a zatem pisma kierowane do F. B. potwierdzone odbiorem przez jednego ze wspólników spełniały wymógł określony w art.145§1 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy stwierdził wobec powyższego, iż stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu podatkowym, stosownie do wymogów wynikających z art.123§1 Ordynacji podatkowej. Skargę na opisana decyzję wnieśli : F. B., T. B. oraz M. B. Skarżący podnieśli, iż od początku kontroli występowały nieprawidłowości polegające na prowadzeniu przesłuchań świadków bez ich obecności, a zeznania świadków stanowiły dla nich bardzo ważny dowód ze względu na mechanizm działania Auto-komisu. Zarzucili, że postępowanie prowadzone było w sposób przewlekły, a Urząd Skarbowy siedmiokrotnie przesuwał termin zakończenia sprawy, konsekwencją czego są wyższe odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. Stwierdzili, iż dopiero pismem z dnia 31 marca 2003r., czyli po dwóch latach od wszczęcia postępowania, Urząd Skarbowy poinformował ich o prawach i obowiązkach stron postępowania. Zaznaczyli nadto, że znajdują się w trudnej sytuacji materialnej. Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej, a w stosunki do skargi wniesionej przez M. B. o jej oddalenie jako wniesionej przez nieuprawniony podmiot . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem niniejszej sprawy jest solidarna odpowiedzialność wspólników Spółki cywilnej "A" z siedzibą w M. za zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2000r. Na wstępie stwierdzić należy, iż zaskarżoną decyzją orzeczono solidarną odpowiedzialność dwóch wspólników: T. B. i F. B., gdyż jak wynika z aneksu do umowy Spółki z dnia 31 marca 2000r., z dniem 1 kwietnia 2000r. ze Spółki wystąpił M. B. Od tego też dnia Spółkę cywilną "A" tworzyli wspólnicy : T. B. i F. B., każdy dysponujący 50% udziałów w Spółce. W toku postępowania podatkowego jednym z najważniejszych obowiązków organu podatkowego jest zapewnienie stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Zasada ta wyrażona została w art.123 §1 Ordynacji podatkowej. Zauważyć w tym miejscu należy, iż adresatem wymienionej normy jest organ podatkowy, a udział strony w postępowaniu jest jej prawem, a nie obowiązkiem i zależy od jej woli. Jednym z przejawów opisanej zasady jest natomiast prawo strony do udziału w czynnościach postępowania dowodowego. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek zapewnienia stronie możliwości skorzystania z tego prawa. Stosownie do art.190 Ordynacji podatkowej organ obowiązany jest zawiadomić stronę o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin, przynajmniej na 7 dni przed terminem. Strona zaś ma prawo brać udział w przeprowadzaniu dowodu, może zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia. W rozpoznanej sprawie natomiast strony nie zostały zawiadomione o terminie i miejscu przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków, które odbyły się w dniach 16, 17 i 18 grudnia 2002r. oraz 6, 7 i 8 stycznia 2003r., a które jak podkreśla to Izba Skarbowa w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, stanowiły podstawę dokonanych ustaleń. W aktach sprawy znajdują się jedynie zawiadomienia o przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadków w dniach 2, 3, 4, 5, 6, 16 i 17 lipca 2001r. oraz 16 kwietnia 2002r., czyli przed wydaniem przez Urząd Skarbowy decyzji z dnia 28 czerwca 2002r., które w wyniku rozpatrzenia odwołania T. B. i F. B., zostały uchylone przez organ drugiej instancji, a sprawy przekazane do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji (decyzje Izby Skarbowej z dnia 30 września 2002r.). W ocenie Sądu niezbędnym jest zatem ponowne przeprowadzenie postępowania dowodowego z zachowaniem, zagwarantowanej ustawowo stronie, zasady czynnego jej udziału we wszystkich istotnych czynnościach postępowania, do których niewątpliwie należy zaliczyć przesłuchanie świadków. Nadto wyjaśnienia wymaga kwestia pełnomocnictwa udzielonego przez F. B., w dniu 13 maja 2002r., adwokatowi J. O. Z akt sprawy wynika bowiem, iż wymieniony pełnomocnik upoważniony był do reprezentowania skarżącego w sprawie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2000r. W aktach nie ma natomiast żadnego dokumentu, który świadczyłby o odwołaniu pełnomocnika, a podatnicy w skardze podnoszą, że pełnomocnik ustanowiony został do sprawy dotyczącej podatku dochodowego. Wyjaśnienie powyższej kwestii ma zaś zasadnicze znaczenie dla ustalenia, czy organ podatkowy nie naruszył art.145 §2 Ordynacji podatkowej, bowiem wszelka korespondencja kierowana była do F. B. (jedynymi wyjątkami są: postanowienie z dnia 28 maja 2002r. wskazujące nowy termin zakończenia postępowania oraz pismo z dnia 19 czerwca 2002r., dotyczące wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, które doręczone zostały pełnomocnikowi - t.4 karta 50 i 54). Zaznaczyć przy tym należy, iż konsekwencją doręczenia pism z naruszeniem art.145 Ordynacji podatkowej jest prawna bezskuteczność dokonanego doręczenia. W rozpoznanej sprawie Sąd uznał natomiast za bezzasadny zarzut prowadzenia postępowania w sposób przewlekły. Terminy załatwiania spraw, określone w art.139 Ordynacji podatkowej, mają dla organów podatkowych charakter instrukcyjny, a zatem niezałatwienie sprawy w określonym ustawowo terminie, nie powoduje pozbawienia organu prawa do rozpoznania sprawy i wydania decyzji. Niedotrzymanie terminów załatwienia sprawy może powodować jedynie konsekwencje przewidziane w art.141 i 142 Ordynacji podatkowej. Wadliwość ta pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Tym niemniej zaznaczyć należy, iż w niniejszej sprawie organy zawiadamiały strony o każdym przypadku niezakończenia sprawy w terminie, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy, stosownie do art.140 Ordynacji podatkowej. Bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy pozostaje natomiast okoliczność trudnej sytuacji majątkowej i rodzinnej skarżących. Podniesione w skardze okoliczności mogą jedynie stanowić przesłanki do udzielenia ulg w innym postępowaniu. W tym stanie rzeczy, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja została wydana ze wskazanym naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270), orzekł jak w sentencji. Na mocy art. 152 powołanej ustawy, stwierdzono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Wobec braku wniosku skarżących o zwrot kosztów postępowania Sąd odstąpił od ich zasądzenia na rzecz skarżących. Skargę wniesioną przez M. B., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, oddalił na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdzając, iż M. B. nie posiadał legitymacji do jej wniesienia.