III SA 2384/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Włodzimierz Kędzierski Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub (spr.) Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Małgorzata Aleksandrowicz po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2004r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. oddala skargę. Izba Skarbowa w O. zaskarżoną decyzją z dnia 6 sierpnia 2002r. wydaną na postawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm.) oraz art. 6 ust. 2, art. 26 ust. 1 pkt 8, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O. z dnia 15 kwietnia 2002 r., określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 49.703,68 zł oraz zaległość z tego tytułu w kwocie 37.214,20 zł. wraz z odsetkami za zwłokę W uzasadnieniu decyzji, organ odwoławczy wskazał, iż po przeprowadzeniu postępowania podatkowego przez Urząd Skarbowy w O. ustalono, że podatnicy w złożonym za 2000 r. zeznaniu o osiągniętych dochodach, błędnie obliczyli kwotę podlegającą odliczeniu od dochodu z tytułu wydatków dotyczących budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego (stanowiącego współwłasność) z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem. W zeznaniu rocznym podatnicy wykazali z tytułu wydatków mieszkaniowych odliczenie od dochodu kwoty 102.803,80 zł. Nadto nie wykazali dochodu z tytułu świadczeń z organu zatrudnienia L. P. w kwocie 2.514,40 zł. W toku postępowania podatkowego ustalono, że podatnicy w dniu 28 listopada 2000 r. w formie aktu notarialnego zawarli: umowę z budującym na wynajem, umowę o wspólnej inwestycji, warunkową umowę sprzedaży, umowę zobowiązującą do ustanowienia odrębnej własności lokalu i pełnomocnictwa. Z treści tego aktu wynika, że firma A S.A. i spółka cywilna B zwana developerem oraz małżeństwo P. zobowiązali się do prowadzenia wspólnej inwestycji z innymi jeszcze współinwestorami, polegającej na wybudowaniu budynku wielorodzinnego, w którym zostaną wydzielone samodzielne lokale mieszkalne. Developer zobowiązał się, iż w budynku tym będzie znajdowało się co najmniej pięć mieszkań przeznaczonych pod wynajem, natomiast współinwestorzy zobowiązali się, że po wydzieleniu im lokalu na własność, nie dokonają sprzedaży ani zamiany tegoż lokalu przez upływem 10 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie budynku wspólnie z developerem, jak i nie zamieszkają w lokalu przeznaczonym na wynajem. L. i J. P. zobowiązali się do pokrycia kosztów budowy budynku w wysokości odpowiadającej cenie lokalu mieszkalnego. Nadto deweloper oświadczył, że sprzedaje małżonkom P. udział wynoszący 35/1000 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr "[...]" oraz udział do 38/1000 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr "[...]" i "[...]" za kwotę 5.230,48 zł. Na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 grudnia 2000r. rep. "[...]" L. i J. P. nabyli udziały w prawie wieczystego użytkowania ww. działek gruntu. Po zakończeniu budowy strony zobowiązały się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz z przynależnymi pomieszczeniami. Następnie decyzją z dnia 28 grudnia 2000r. Urząd Miasta w O. wyraził zgodę na przeniesienie pozwolenia na budowę na rzecz innych podmiotów, w tym na L. i J. P. Nadto ustalono, że w dniu 29 grudnia 2000r. Inwestor wystąpił do Urzędu Miasta w O. o udzielenie pozwolenia na użytkowanie tego budynku. Z decyzji o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie obiektu wynika, że na dzień 29 grudnia 2000r. pozostały do wykonania takie prace jak: elewacja cokołu budynku, zagospodarowanie terenu małą architekturą, pomiary geodezyjne kanalizacji sanitarnej, odgrodzenie terenu od placu budowy. Protokołem z dnia 31 grudnia 2000r. dokonano odbioru całego budynku. Z przedłożonych dowodów wpłat wynikało, że na rzecz firmy A S.A. podatnicy wpłacili kwotę 108.034,29 zł, natomiast ww. firma wystawiła faktury na łączną kwotę 102.803,80 zł. Na podstawie takich ustaleń, w świetle art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Izba Skarbowa stwierdziła, że wydatki poniesione przez odwołujących nie mogą być uznane za wydatki poniesione na budowę budynku stanowiącego ich współwłasność. W ocenie bowiem organu okoliczności sprawy wskazują, że L. i J. P. dokonali zakupu lokalu mieszkalnego w budynku, którego budowa była już na ukończeniu. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego J. P. stwierdził iż czuje się pokrzywdzony decyzjami organów podatkowych. Wyjaśnia, iż przed podjęciem decyzji w sprawie skorzystania z ulgi podatkowej konsultował się z różnymi środowiskami. Podnosi, że w podobnej sprawie sygn. akt "[...]" Sąd uwzględnił stanowisko podatnika. W piśmie procesowym z dnia 4 października 2002r. skarżący zarzuca, iż organy podatkowe prowadząc postępowanie w przedmiotowej sprawie naruszyły art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 27 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez błędną wykładnię. Stwierdzenie Izby Skarbowej, iż przystąpienie do umowy deweloperskiej w końcowej fazie prowadzenia inwestycji pozbawia prawa do ulgi budowlanej nie znajduje w ocenie skarżącego uzasadnienia w treści obowiązujących przepisów. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zdaniem Sądu, dokonującego oceny legalności zaskarżonej decyzji, materiał dowodowy w sprawie został zebrany w sposób wyczerpujący, a ponadto dokonano jego szczegółowej analizy z uwzględnieniem całokształtu postępowania. W przedmiotowej sprawie spór sprowadza się do ustalenia czy w ustalonym stanie faktycznym skarżący mógł skorzystać z ulgi z tytułu wydatków na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem, zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Zaprezentowane przez strony różne oceny zaistniałego stanu faktycznego wymagają wykładni przepisu art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Cytowany przepis reguluje bowiem tryb ustalania podstawy opodatkowania, w ust. 1 wymienia wydatki, których poniesienie przez podatnika w danym roku podatkowym uprawnia go do pomniejszenia o ten wydatek osiągniętego w tym roku dochodu. W pkt 8 ust. 1 art. 26 ustawy określona jest ulga z tytułu wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Dalej przepis ten określa warunek uznania lokalu jako budowanego na wynajem. Analizując definicję tej ulgi należy stwierdzić, że jest ona przewidziana dla osób które budują własny budynek mieszkalny albo dla osób, które jako współwłaściciele budują budynek mieszkalny wielorodzinny, w którym to budynku co najmniej pięć lokali zostanie przeznaczonych na wynajem osobom, które w stosunku do właściciela lokalu lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli tego budynku nie są zaliczone do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Użyte w ustawie określenie "budują własny budynek mieszkalny albo (...) jako współwłaściciele budują budynek mieszkalny" wprowadza m.in. warunek ograniczający uprawnienie do skorzystania z tej ulgi wyłącznie do osób budujących budynek. Analizując definicje tej ulgi pokreślić trzeba, że przez zwrot "budują budynek" należy rozumieć uczestnictwo we współfinansowaniu poszczególnych etapów budowy a nie zwrot kosztów (wydatków) czy tym bardziej zapłatę za wybudowany już budynek czy też lokal mieszkalny w tym budynku. Zdaniem Sądu, w sytuacji gdy skarżący wspólnie ze współmałżonką dopiero w dniach od 30.11-01.12.2000r. wpłacił na poczet robót budowlano-montażowych kwotę 16.869,51 zł nadto nabył w dniu 19.12.2000r. udział w prawie wieczystego użytkowania działek gruntu pod budowę budynku, a w dniu 28 grudnia 2000r. otrzymał pozwolenie na budowę, zaś w dniu 31.12.2000r. nastąpił odbiór budynku mieszkalnego, okoliczności te świadczą o tym, że skarżący w rzeczywistości nabył lokal mieszkalny odpowiadający udziałowi w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanej już budynkiem mieszkalnym. Zatem nie spełnił przesłanki warunkującej skorzystanie z ww. ulgi. Celem prawodawcy było bowiem udzielenie pomocy osobom, które faktycznie współfinansowały (finansowały) inwestycję polegającą na budowie budynku, w którym przynajmniej pięć lokali było przeznaczonych pod wynajem, nie zaś osobom, które w końcowej fazie budowy przystępują do niej, nabywając udział w wybudowanym już obiekcie mieszkalnym odpowiadający lokalowi mieszkalnemu wraz z przynależnymi do niego częściami czy tez wyodrębniony już lokal mieszkalny. Powyższe ustalenia potwierdza również fakt zapłaty przez małżonków L. i J. P. kwoty 85.934,29 zł (wartość wybudowania mieszkania w standardzie określonym w załączniku nr 1 do umowy określono na kwotę 110.390,08 zł) w dniu 28 grudnia 2000r tj. na dwa dni przed dokonaniem odbioru budynku. W ocenie Sądu okoliczności te we wzajemnym ze sobą powiązaniu prowadzą do wniosku, że organy podatkowe słusznie uznały, że skarżący dokonał zakupu lokalu mieszkalnego w budynku, którego budowa była na ukończeniu. Fakt, iż w budynku tym pięć lokali mieszkalnym było przeznaczonych pod wynajem oraz, że strona oświadczyła, że w okresie 10 lat od daty wybudowania budynku nie sprzeda nabytego w nim lokalu nadto zobowiązała się, że nie zamieszka w lokalu przeznaczonym na wynajem, nie stanowi podstaw do skorzystania z ww. ulgi podatkowej. Reasumując powyższe należy stwierdzić, że z tych przyczyn skarga ta nie mogła być uznana za zasadną. Jednakże w ocenie Sądu nie jest to jedyny, aczkolwiek wystarczający, powód do oddalenia skargi. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 września 2001r. sygn. akt I SA/Gd 270/00 (opubl. w bazie LEX pod nr 53887) stwierdzający, że osoba fizyczna współfinansująca budowę budynku wielorodzinnego mogła skorzystać z ulgi z art. 26, jeżeli przed rozpoczęciem inwestowania była właścicielem lub współwłaścicielem gruntu, na którym wznoszony był budynek mieszkalny. Tylko bowiem współwłaściciel lub właściciel gruntu miał prawo do odliczenia przedmiotowych wydatków, gdyż tylko współwłaściciele nieruchomości gruntowej stają się współwłaścicielami obiektów trwale związanych z gruntem, w tym m.in. budynków. W niniejszej sprawie strona zakupiła lokal mieszkalny w budynku już wybudowanym. Odnosząc się do zarzutu, iż orany podatkowe prowadząc postępowanie podatkowe naruszyły art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego Sąd stwierdza, że zarzut ten nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Treść art. 9 ww. ustawy odpowiada normie prawnej wyrażonej w art. 14 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej obowiązującej w niezmienionej treści od 1997r. do 31.12.2002r., na mocy której, właściwy organ podatkowy pierwszej instancji, na żądanie podatnika, płatnika lub inkasenta, był obowiązany do udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie wszczęto postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Skarżący nie skorzystał ww. uprawnienia Mając powyższe na uwadze, uznając że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) skargę jako niezasadną oddalił.