III SA 2443/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub (spr.) Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2004r. sprawy ze skargi C. K. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie odmowy przyznania ulgi z tytułu nauki zawodu 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej kwotę 10 zł. (dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącej. Zaskarżoną decyzją z dnia 8 sierpnia 2002 roku, Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego odmawiającą przyznania C. K. ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia ucznia K. T. Podstawą podjętego rozstrzygnięcia, był następujący stan faktyczny: Pani C. K. prowadziła działalność gospodarczą - Firmę Handlową "A" w S. W dniu 25.09.2001r. do Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek Podatniczki o przyznanie ulgi w podatku dochodowym z tytułu wyszkolenia uczennicy K. T. zatrudnionej na umowę o pracę w okresie od 01.09.1998r. do 31.08.2001r. w celu odbycia nauki zawodu sprzedawca. Urząd Skarbowy po rozpatrzeniu wniosku i przeanalizowaniu dostarczonych dokumentów, decyzją Nr "[...]" z dnia 15.05.2002r. odmówił Pani C. K. przyznania ulgi uczniowskiej z tytułu wyszkolenia uczennicy - K. T., ponieważ nie spełniła Ona jednego z warunków do jej uzyskania, tj. prowadziła szkolenie w w/w zawodzie nie posiadając wymaganych kwalifikacji zawodowych. W postępowaniu odwoławczym Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy w wyniku przeprowadzonej ponownej oceny i analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, podzieliła stanowisko Urzędu Skarbowego. Izba Skarbowa w uzasadnieniu decyzji wywiodła, że stosownie do art.27 c ust.2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. nr 14, poz.176 z późn. zm.), ulga uczniowska przysługuje osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą (...) uprawnionym na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniającym w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu. Ulga ta przysługuje także w przypadku, gdy uprawnionym do szkolenia uczniów jest przynajmniej jeden ze wspólników lub pracownik osoby (spółki) prowadzącej działalność gospodarczą. A zatem, zgodnie z cyt. wyżej przepisem ulga uczniowska z tytułu zatrudnienia w celu nauki zawodu przysługuje pod warunkiem, że osoba szkoląca pracownika posiada odpowiednie kwalifikacje do szkolenia uczniów. Stanowią o tym postanowienia § 2 ust. l rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania, przygotowanie zawodowe młodocianych może prowadzić: pracodawca, osoba zatrudniona u pracodawcy, osoba prowadząca zakład w imieniu pracodawcy, jeżeli spełniają wymagania zawodowe i pedagogiczne określone w odrębnych przepisach. Szczegółowa analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wykazała, że Pani C. K. prowadziła działalność gospodarczą na własny rachunek, w ramach tej działalności zatrudniła od 01.09.1998r. pracownika w celu nauki zawodu, nauka zakończyła się egzaminem zdanym przez szkolonego pracownika w dniu 24.08.2001 r., wniosek o ulgę został złożony dnia 25.09.2001r., tj. w terminie jednego miesiąca od daty złożenia egzaminu kończącego naukę zawodu. W momencie rozpoczęcia szkolenia pracownika Pani C. K. nie posiadała kwalifikacji zawodowych uprawniających do szkolenia uczniów - tytuł wykwalifikowanego robotnika w zawodzie sprzedawca zdobyła dopiero dnia 19.10.1999r. Z tego wynika, że podatniczka, jako osoba szkoląca, nie spełniła jednego z podstawowych warunków, tj. w momencie rozpoczęcia szkolenia nie posiadała uprawnień zawodowych do szkolenia uczniów w zawodzie sprzedawca. Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, że Strona ukończyła liceum ogólnokształcące o profilu podstawowym. Zatem kwalifikacji tych nie można, uznać za porównywalne z kwalifikacjami mistrza w zawodzie sprzedawca. Izba Skarbowa wyjaśniła, iż odnośnie kwestii dotyczącej przyznania przez Urząd Skarbowy w K. ulgi uczniowskiej, jak również powoływanego przez Stronę pisma Ministerstwa Edukacji Narodowej z dnia 07.11.1996r. znak "[...]", że decyzja ta nie może mieć wpływu na przyznanie ulgi uczniowskiej w 2002 roku, a stanowisko Ministerstwa Edukacji Narodowej zmieniło swoje stanowisko, co wyraziło w piśmie z dnia 13 czerwca 1997 roku nr "[...]". Ponadto zauważyła, iż zasady przyznawania tytułu "mistrza w zawodzie" reguluje rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz.U. nr 103, poz. 472 z późn.zm.), które obowiązywało od 13 listopada 1993r. Ponadto Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy zauważyła, iż przepisy prawa podatkowego dając podatnikowi prawo do skorzystania z ulgi w podatku dochodowym z tytułu wyszkolenia uczniów, nie czynią z tego obowiązku. Aby z tego prawa skorzystać podatnik musi spełnić warunki określone w ustawie. W tym przypadku ustawa wymaga, by podatnik ubiegający się o ulgę za wyszkolenie ucznia posiadał kwalifikacje zawodowe umożliwiające szkolenie uczniów od początku niniejszego szkolenia. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy stwierdziła, iż C. K. właścicielka Firmy Handlowej "A" w S. nie spełniła wszystkich warunków niezbędnych do otrzymania ulgi w podatku dochodowym z tytułu wyszkolenia uczniów, a mianowicie w momencie rozpoczęcia szkolenia nie posiadała wymaganych przepisami prawa kwalifikacji zawodowych do szkolenia uczniów w zawodzie sprzedawca. W skardze z dnia 09.09.2002r. C. K. wskazała, że Izba Skarbowa w zaskarżonej decyzji wyjaśniła, iż Ministerstwo Edukacji Narodowej zmieniło swoje stanowisko zawarte w piśmie z dnia 07.11.1996r. Nr "[...]", na podstawie którego Skarżąca posiadała wymagane kwalifikacje do szkolenia uczniów. To stanowisko spowodowało, iż cyt.: "poczuła się okradziona z pieniędzy w postaci ulgi w podatku dochodowym". Ponadto nadmieniła, że na podstawie wskazanego powyżej pisma wicedyrektor departamentu stwierdził, iż w zawodzie sprzedawca nie uzyskiwano tytułów mistrza do dnia 07.11.1996r. Jednocześnie ponownie podała, że Urząd Skarbowy w K. przyznał jej wcześniej ulgę z tytułu wyszkolenia ucznia, zatem pomiędzy organami podatkowymi wystąpił - nazwany przez Skarżącą - "konflikt kompetencyjny". C. K. wskazała, że ponieważ nikt wcześniej nie podważał jej kwalifikacji nie zabiegała o nie, gdyż uważała, że takie posiadała. Podatniczka podniosła, iż szkoliła w dobrej wierze i za niniejsze oczekuje zapłaty w postaci przyznania wnioskowanej ulgi. Podała, że organ odwoławczy zauważył, iż przez 13 m-cy nie posiadała kwalifikacji, natomiast przez 23 m-ce te uprawnienia posiadała, tj. przez 2/3 okresu szkolenia. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy wniosła o oddalenie skargi, jako nieuzasadnionej podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje : Na podstawie art.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270) Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, poprzez orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Mając uprawnienie wyłącznie kasacyjne, sądy mogą uchylić zaskarżoną decyzję lub stwierdzić jej nieważność. Zatem zgodnie z regułą wyrażoną w art.145 § 1 pkt 1 lit.c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uwzględniając skargę, jest władny uchylić zaskarżoną decyzję jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, a naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uwzględnił skargę, lecz nie z przyczyn merytorycznych. Zdaniem Sądu organy skarbowe mając podniesione wątpliwości interpretacyjne dotyczące oceny kwalifikacji zawodowych Skarżącej do prowadzenia nauki zawodu, przedstawione w kopiach pism Ministerstwa Edukacji Narodowej z 1996 roku i z 1997 roku, a także wydaną wcześniej decyzję z 1998 roku przez Urząd Skarbowy w K., przyznającej Podatniczce ulgę uczniowską - nie podjęły żadnych działań mających na celu ich usunięcie. W ocenie Sądu należało ustalić jakie kwalifikacje posiadała Skarżąca w dniu 1 września 1998 roku, kiedy podpisywała umowę o naukę zawodu z K. T. i jakie przepisy regulowały te uprawnienia. Tym bardziej, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie podkreślano, że wszelkie ulgi i zwolnienia w systemie prawa podatkowego są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej czy zawężającej - teza z wyroku NSA z dnia 13.09.2000 r., sygn. akt I SA / Wr 261/98 - Sąd w składzie orzekającym, podziela w całości ten pogląd. Stąd działając na podstawie art.145 § 1 lit.c Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.