III SA 2753/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński Sędzia del. NSA - Włodzimierz Kędzierski Asesor WSA - Renata Kantecka (spr.) Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2004r. sprawy ze skargi E. B. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. od dochodów z nieujawnionych źródeł 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w O. na rzecz skarżącej kwotę 520,30 zł. (słownie złotych: pięćset dwadzieścia i 30/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia 25 września 2002r. Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia 26 czerwca 2002r., nr "[...]" ustalającą E. B. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000r. w wysokości 26.016,80 zł., od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż E. B. wydatkowała w 2000r. łącznie 351.892,70 zł., a uzyskane w tym roku przychody stanowiły kwotę 317.204 zł. W związku z tym stwierdzono, że wydatki w kwocie 34.688,70 zł. nie znalazły pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, co spowodowało ich opodatkowanie 75% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art.10 ust.1 pkt 9, art.20 ust.1 i 3 oraz art.30 ust.1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2000r. nr 14, poz.176 ze zm., zwana dalej jako ustawa o p.d.o.f.). W toku postępowania podatkowego ustalono dochody i wydatki E.B. w roku 2000 oraz latach 1995-1999. Z zeznań podatniczki dotyczących jej dochodów i wydatków w latach 1995-1999 wynikało, że za cały ten okres nastąpiła nadwyżka dochodów nad wydatkami w wysokości 85.967 zł. Kwoty tej organy nie uwzględniły przy ustalaniu wysokości dochodów z nieujawnionych źródeł, bowiem w oparciu o dane Głównego Urzędu Statystycznego dotyczące przeciętnych wydatków w gospodarstwach domowych w latach 1997-2000 oceniły, że podatniczka zaniżyła wydatki na bieżące potrzeby rodziny. Nadto Izba Skarbowa zauważyła, że podatniczka zeznała, iż na dzień 1 stycznia 2000r. posiadała oszczędności z pracy zawodowej w kwocie około 30.000 zł., a wcześniej oświadczyła, że w dniu 1 stycznia 2000r. posiadała oszczędności w kwocie 48.777,10 zł. w tym około 20.000 zł. w USD. Wobec różnicy między ustaloną nadwyżką dochodów nad wydatkami za lata 1995-1999 (85.967 zł.), a zeznaną wysokością oszczędności posiadanych na dzień 1 stycznia 2000r. organ odwoławczy stwierdził, że podatniczka w toku postępowania nie zeznała całej prawdy o swoich przychodach i wydatkach. Nie pozwoliło to na przyjęcie, że E.B. w dniu 1 stycznia 2000r. posiadała oszczędności w kwocie 34.688,10 zł. Izba podkreśliła, że podatniczka nie przedłożyła żadnych dowodów potwierdzających, w jednoznaczny sposób, że posiadała w tym dniu wspomnianą kwotę oszczędności, w dewizach czy też w złotówkach, nie potrafiła również wskazać gdzie sprzedała gromadzone w domu dewizy. Za niewiarygodne uznała także przechowywanie przez wiele lat pieniędzy w mieszkaniu, co jest niezrozumiałe zwłaszcza przy planowaniu zakupów inwestycyjnych (np. lokalu użytkowego). Jednocześnie organ drugiej instancji zaznaczył, że podatniczka "na przestrzeni kilku lat mogłaby ze swoich dochodów zaoszczędzić sporną kwotę 34.688,70 zł.", gdyż jedni nawet przy niewielkich dochodach są w stanie zgromadzić pewne oszczędności, a inni, dochody powyżej średniej krajowej przeznaczają w całości na bieżącą konsumpcję. Wskazał, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, że każdy kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić i stwierdził, że w postępowaniu w sprawach nieujawnionych źródeł przychodów obowiązek wykazania źródeł przychodów ciąży na podatniku. Jako źródło uzyskania przychodu przyjęto natomiast kwotę 30.000 zł., którą podatniczka otrzymała od siostry T. K. mieszkającej od lat w USA., a którą uznano za udowodnioną na podstawie oświadczenia skarżącej i jej siostry - T. K., zeznań G. G. oraz oświadczenia J. K. W skardze E. B. wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w O. jako niezgodnej z prawem i zarzuciła jej naruszenie art.20 ust.3 ustawy o p.d.o.f. oraz art.122, art.187 § 1 i art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm.). Podniosła, że przedstawione przez nią w toku postępowania dowody, a w szczególności fakt, że pracuje zawodowo od 25 lat, a od 11 lat korzysta z pomocy siostry przebywającej w USA, nie zostały przez organy podatkowe uwzględnione. Izba dokonała bowiem analizy wydatków i dochodów za lata 1995-1999, a pominęła fakt osiągania przychodów z pracy i pomocy rodziny przez znacznie dłuższy okres. Wydatki za lata 1995-1999 również uśredniła pomijając lata poprzednie. Podkreśliła, że Izba przerzuciła na nią ciężar dowodu, co jest sprzeczne z art.122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz przywołanym orzeczeniem NSA z dnia 26 września 1995r. sygn. akt SA/Lu 1929/94, z którego wynika, że wystarczającym jest aby podatnik uprawdopodobnił, iż posiadał lub mógł posiadać kwestionowane przez urząd kwoty. Skarżąca wskazała źródła przychodów, z których korzystała na przestrzeni ostatnich 25 lat. Wykazała w sposób nie budzący wątpliwości, że możliwym było zgromadzenie przez nią przed 2000r. oszczędności znacznie przekraczających kwotę sporną. Organ natomiast, w jej ocenie, nie wykazał by zakwestionowana kwota pochodziła ze źródeł nieujawnionych. Izba Skarbowa podtrzymała w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Mają uprawnienia wyłącznie kasacyjne, co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art.3 i art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270). W ocenie Sądu materiał dowodowy nie został w niniejszej sprawie zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący, czym naruszono art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe ograniczyły postępowanie dowodowe dotyczące posiadanych przez skarżącą oszczędności własnych do lat 1995-1999, a skarżąca w jego toku podniosła, że pracuje zawodowo od 25 lat, a od 11 lat otrzymuje pomoc, pieniężną i rzeczową, od siostry mieszkającej w USA. Tym samym postępowanie dowodowe nie powinno ograniczać się do 5 lat poprzedzających rok 2000. Zastrzeżenie Sądu budzi również sposób ustalenia dochodów ze wspomnianego wyżej okresu. Organy nie dały wiary skarżącej, że gromadziła ona dewizy przesyłane przez siostrę w listach przez 9 lat i sprzedała je w 2000r. Z zaskarżonej decyzji nie wynika, ażeby organy kwestionowały sam fakt otrzymywania przez skarżącą dolarów w listach - byłoby to zresztą nielogiczne, skoro dały wiarę darowiźnie od siostry w wysokości 30.000 zł., na co skarżąca przedstawiła to samo oświadczenie T.K. - uznały natomiast, że sprzedawała je na bieżąco i konsumowała. Nie znalazło to jednak odzwierciedlenia w ustaleniu dochodów z poszczególnych lat 1995-1999. Oceniając zeznane przez skarżącą kwoty wydatkowane w badanym okresie na bieżące potrzeby rodziny, Izba powołała się na dane statystyczne i stwierdziła, że zostały one znacznie zaniżone . Wątpliwym jest przy tym, czy organ rozważył okoliczność otrzymywania przez skarżącą, w ramach pomocy od siostry, paczek z żywnością i odzieżą. Zdaniem Sądu bezpodstawnie organy uznały za nieprawdziwe twierdzenie skarżącej, dotyczące posiadania oszczędności, tylko dlatego, że nie przechowywała ich na koncie bankowym. Nie wszyscy podatnicy lokują w ten sposób swoje oszczędności i część z nich woli je trzymać w domu. Skarżąca zeznała, że rachunek osobisty ROR, założyła dopiero w 2000r. (we wrześniu lub październiku), a wcześniej nie korzystała z usług banku. Odnosząc się do tej kwestii organ zauważył dodatkowo, że przechowywanie oszczędności w domu, w sytuacji planowania inwestycji, jest nieracjonalne. Tymczasem z akt sprawy wynika, że skarżąca nie planowała nabycia lokalu użytkowego. O możliwości skorzystania z prawa pierwokupu dotyczącego przedmiotowego lokalu poinformował ją, jako głównego najemcę lokalu, pismem z dnia 15 maja 2000r. Urząd Miasta w G., wyznaczając termin na odpowiedź do dnia 25 maja 2000r. Powyższe wskazuje zatem na przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, a tym samym naruszenie art.191 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie Sąd zauważył, iż w toku postępowania naruszony został art.199 Ordynacji podatkowej, bowiem przesłuchana w dniu 25 czerwca 2002r. w charakterze strony E.B., nie została pouczona o przysługujących jej prawach, ani uprzedzona o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja została wydana ze wskazanym naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono stosownie do art.200 powołanej ustawy. Na mocy art.152 tejże ustawy, określono że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.