III SA 2921/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Grzegorz Borkowski Sędziowie WSA - Andrzej Błesiński (spr.) - Tadeusz Piskozub Protokolant - Robert Kaczmarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2004r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 10 września 2001r. Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. oddala skargę Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 16 listopada 1999r., sygn. akt III SA 6387/98. uchylił decyzję Izby Skarbowej z dnia 7 maja 1998r. wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 rok należnego od B. G. Sąd uznał ,że dowody, na których oparta była ta decyzja nie stanowią "pełnego, niepodważalnego łańcucha dowodów i okoliczności" a dowody osobowe przeprowadzone zostały "na tyle pobieżnie ,że nie mogą stanowić przesłanek do oddalenia zarzutów skargi". Luki materiału dowodowego wynikały w szczególności z nieprawidłowego przesłuchania świadka W. J. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Inspektor Kontroli Skarbowej, decyzją z dnia 12 czerwca 2001r., określił B. G. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok w kwocie 85.605,60zł, zaległość podatkową w tej samej wysokości i odsetki za zwłokę w kwocie 156.405,80 złotych. Zaskarżoną decyzją z dnia 10 września 2001r., Izba Skarbowa utrzymała decyzję Inspektora w mocy, podzielając w pełni ustalenia i ocenę dowodów zawarte w jego decyzji. Organy podatkowe ustaliły, że prowadzona przez B. G. firma "A" nie wykazała w miesiącu styczniu i kwietniu 1996r, sprzedaży 743.000 sztuk toreb reklamowych w cenie po 0,25zł za sztukę, sprowadzonych z Niemiec. Partię 400.000 szt. toreb zakupiono i przewieziono z L. na podstawie dokumentu SAD nr "[...]" z dnia 22 stycznia 1996r. Dostawę tę zaewidencjonowano w poz. Księgi nr "[...]" firmy "A". Następnie w Urzędzie Celnym dokonano odprawy celnej a w składzie celnym "C" rozładowano 8 palet ze 160.000 szt. toreb. Pozostałą część towaru, tj.240.000 szt. toreb przewieziono do W. do A. K., gdzie sprzedano je bez odzwierciedlenia tego w dokumentacji podatkowej. Fakty te potwierdził kierowca S. M. Nadto kontrola, przeprowadzona w dniach 19-20 sierpnia 1997r. w składzie celnym "C" w O., nie stwierdziła dokumentów potwierdzających wprowadzenie i wyprowadzenie ze składu toreb reklamowych. Przyjęto zatem, że 160.000 szt. toreb przewiezionych zostało do magazynów firmy "A" w O. Druga partia toreb ,sprowadzonych na podstawie dokumentu SAD nr "[...]" z dnia 31 marca 1996r. w ilości 503.000 szt., została w dniu l kwietnia 1996r. bezpośrednio z granicy przewieziona do W.,gdzie część rozładowano. Pozostałą część przewieziono następnie do W. i tu przeładowano część do autokaru osób narodowości rosyjskiej. Niezakupioną część toreb z powrotem przewieziono do W. Fakty te potwierdził świadek, kierowca J. A. Zakup tej partii toreb zaewidencjonowany został w poz. księgowej "[...]" na podstawie wymienionego dokumentu SAD. Sprzedaż tych toreb także nie miała odzwierciedlenia w dokumentacji podatkowej. Powyższe okoliczności oraz zgromadzony materiał dowodowy uzasadniały zdaniem Izby Skarbowej uznanie ksiąg podatkowych za nierzetelne co do 22 stycznia 1996r. i okresu 30 marca-1 kwietnia 1996r. Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (D.U. nr 121, poz. 591 z późn. zm.) i art. 193§ 6 Ordynacji podatkowej pominięte więc zostały jako dowód w postępowaniu. Wartość sprzedanych poza ewidencją toreb ustalono na podstawie wyliczenia średniej ceny stosowanej przez firmę skarżącego. Cenę średnią ustalono na 0,25 zł za jedną torbę. Wartość 743.000 toreb wynosiła zatem 185.750 zł i o tyle zaniżone zostały przychody ze sprzedaży w 1996r. Izba Skarbowa uznała za bezzasadny zarzut podatnika dotyczący nieprzesłuchania w charakterze świadka W. J., który w obu opisanych przypadkach pilotował przewóz toreb i pobierał zapłatę w gotówce bez wystawienia dowodów sprzedaży. Podjęte przez organ pierwszej instancji długotrwałe czynności w celu ustalenia miejsca pobytu tego świadka nie przyniosły pozytywnego rezultatu. Wezwania wysyłane na wszystkie prawdopodobne miejsca pobytu wracały z adnotacją "adresat wyprowadził się, obecny adres nieznany lub adresat nieznany". Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje jednak jednoznacznie, że sprzedaż 743.000 toreb bez rachunków została udowodniona a skarżący sprzedaży tej nie zaewidencjonował, nie uwzględnił w deklaracjach VAT-7 oraz nie wykazał w zeznaniu o wysokości dochodu za 1996 rok. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (D.U. nr 90 z 1993r. ,poz. 416 z póz. zm.; cyt. dalej jako p.d.o.f) za przychody związane z działalnością gospodarczą, poza przypadkami wymienionymi w art. 14 ust.3 tej ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Powyższą decyzję Izby Skarbowej zaskarżył B. G. Decyzji zarzucił : 1. naruszenie zasady zupełności postępowania określonej art.187§1 Ordynacji podatkowej stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; 2. naruszenie zasady prawdy obiektywnej w prowadzonym postępowaniu, określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uchylenie się od podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; 3. naruszenie zasady praworządności określonej w art. 120 Ordynacji podatkowej, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez wychodzenie poza cechy stanu faktycznego określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie fikcyjnego stanu rzeczy. Skarga wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu podniosła, że Izba Skarbowa bezkrytycznie przyjęła ustalenia Inspektora Kontroli Skarbowej, który przeprowadził pobieżnie postępowanie dowodowe, nie wyjaśniając wszystkich okoliczności. W szczególności nie dokonano czynności wskazanych przez Naczelny Sąd Administracyjny i nie przesłuchano ponownie w charakterze świadka W. J. W odpowiedzi na skargę, Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała w pełni argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 97§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. "przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi" (D.U. nr 153, poz. 1271) właściwym do rozpoznania sprawy ze skargi wniesionej przed 1 stycznia 2004r., w której postępowanie nie zostało zakończone, jest obecnie wojewódzki sąd administracyjny. Rozpoznając skargę B. G., Sąd nie znalazł podstaw do przyjęcia trafności jego zarzutów. Są to w istocie rzeczy zarzuty wywodzone z uzasadnienia cyt .wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego i kwestionujące prawidłowość przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodowego. W związku z powyższym stwierdzić jednak należy, że w toku ponownego postępowania podatkowego podjęte zostały wszelkie próby ustalenia miejsca pobytu świadka W. J. oraz przesłuchania go kolejny raz, stosownie do zaleceń Sądu. Akta administracyjne oraz uzasadnienie zaskarżonej decyzji jednoznacznie na to wskazują. W ocenie składu rozpoznającego niniejszą sprawę wyczerpane zostały możliwości ustalenia miejsca pobytu W. J. Skoro zatem nie zdołano, mimo podejmowanych prób, przesłuchać tego świadka ponownie a było to niezależne od organów podatkowych, to ustalenia, oceny i rozstrzygnięcie zapaść powinno na podstawie zgromadzonego materiału. Tak też uczyniła Izba Skarbowa i organ pierwszej instancji. W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, zaskarżona decyzja wydana została po wszechstronnej i zgodnej z zasadami postępowania ocenie zebranych dowodów. Sąd nie podziela stanowiska skarżącego co do naruszenia reguł postępowania zawartych w art. 120, 122 i 187§1 Ordynacji podatkowej i to w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Zgromadzony materiał dowodowy pozwala na niewątpliwe ustalenie, że skarżący w ramach prowadzonej działalności sprowadził do Polski m.in. 743.000 toreb reklamowych. Sprzedaż tych toreb, mimo ,że została faktycznie dokonana, nie znalazła zgodnego z prawem odzwierciedlenia w dokumentacji podatkowej skarżącego. Na dokonanie sprzedaży wskazują jednoznacznie zeznania świadków, a w szczególności zeznania kierowców, którzy przewozili towar do W. i W. a także pracowników firmy skarżącego. Dokonywania transakcji A. K. wprawdzie wprost nie potwierdza, zasłaniając się niepamięcią a z powodu zaginięcia nie zachowała się u niego odpowiednia dokumentacja ( t. II , k.307-313 ). Wskazać przy tym należy ,iż również w firmie skarżącego nie znaleziono dokumentów dotyczących transakcji z A. K. Charakterystyczną wymowę mają jednak zeznania kierowców, którzy opisywali miejsce do którego wozili towar i ten opis wskazywał ,iż odbiorcą był właśnie A. K. Skarżący powołuje się na nieuczciwość i konflikt z zatrudnionym przez siebie W. J., który nie rozliczał się z nim prawidłowo. Relacje te nie mogą jednak wpływać na ustalenia dotyczące obowiązków podatkowych skarżącego. Do B. G. jako właściciela firmy, organizującego i prowadzącego działalność gospodarczą należało bowiem zapewnienie sporządzania wymaganej dokumentacji i rozliczania wszystkich transakcji. Ewentualne wzajemne rozliczenia między nim a zatrudnioną osobą i wynikające z tego roszczenia mogą być dochodzone w prawem przewidziany sposób. Nie mogą natomiast uzasadniać nieprawidłowości w dokumentacji a w szczególności prowadzić do nieewidencjonowania sprzedaży zgodnie z rzeczywistością. W rozpoznawanej sprawie zgromadzone dokumenty w konfrontacji z dowodami osobowymi pozwalały organom podatkowym na ustalenie ,że sprzedaż 743.000 szt. toreb miała w rzeczywistości miejsce a nie została zaewidencjonowana i wykazana w dokumentach podatkowych. W konsekwencji prawidłowo zostały zastosowane powołane w decyzjach przepisy zezwalające na pominięcie jako dowód nierzetelnych ksiąg podatkowych. W ocenie Sądu prawidłowo dokonano także ustalenia średniej ceny jednej torby i ustalenia na tej podstawie wysokości zaniżenia przychodów. W świetle powyższych stwierdzeń za prawidłowe uznać należy także zastosowanie przez organy podatkowe art. 14 ust. l ustawy p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem za przychód z działalności gospodarczej pozarolniczej uważa się kwoty należne , choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Skoro więc przedmiotowe torby reklamowe zostały zbyte, a to wynika z zebranych dowodów, to należność za nie stanowiła przychód w roku podatkowym 1996 niezależnie od tego, czy B. G. faktycznie zapłatę otrzymał (np. wskutek nierozliczenia się z nim akwizytorów). Nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów skarżącego i nie stwierdziwszy naruszenia prawa materialnego, Sąd - na zasadzie art,151 ustawy ,,Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi" - orzekł jak w sentencji wyroku.