III SA 588/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA - Grzegorz Borkowski Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Anna Fic po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi P. G. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie określenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za miesiące od stycznia do lipca 2001r. oraz należnych odsetek za zwłokę I uchyla zaskarżoną decyzję, II zasądza od Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 448,60 zł (czterysta czterdzieści osiem złotych, 60 gr.) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia 31.10.2001r. Urząd Skarbowy w B. określił P. G. prowadzącemu działalność gospodarczą w zakresie handlu olejami silnikowymi, artykułami motoryzacyjno-samochodowymi oraz w zakresie usług transportowych zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za m-ce od stycznia do lipca 2001r., zaległości i odsetki. W uzasadnieniu decyzji Urząd Skarbowy wskazał, że podatnik z mocy art. 6 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne był zobowiązany do opłacenia w 2001r. podatku zryczałtowanego (a nie podatku dochodowego na zasadach ogólnych) gdyż nie zrzekł się, jak to stanowi art. 9 ust. 1 ustawy, tej formy opodatkowania. W trakcie kontroli stwierdzono, że podatnik nie złożył stosownego oświadczenia. Urząd Skarbowy nie dał wiary wyjaśnieniom podatnika jak też zeznaniom przesłuchanego w dniu 24.09.2001r. na okoliczność złożenia zawiadomienia o zrzeczeniu się opodatkowania w formie ryczałtu oraz zaprowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawnioskowanego świadka- A. P., uzasadniając swoje stanowisko następująco: Sprawdzono wpływ do Urzędu Skarbowego korespondencji zgodnie z wniesionymi wyjaśnieniami. W prowadzonej ewidencji korespondencji nie odnotowano wpływu zawiadomienia. Wg Urzędu niemożliwym jest by korespondencja nie została zaewidencjonowana. Brak potwierdzenia w tej ewidencji dowodzi, że zawiadomienie nie zostało złożone. Decyzją z dnia 31.01.2002r. Izba Skarbowa, po rozpoznaniu odwołania utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego. Izba Skarbowa w uzasadnieniu decyzji przytoczyła treść art. 9 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wywodząc, że: - Podatnik może zrzec się opodatkowania w formie ryczałtu. - Zrzeczenie powinno być dokonane w terminie do 20 stycznia roku podatkowego. - W terminie siedmiu dni od dnia złożenia oświadczenia o zrzeczeniu się ryczałtu podatnik jest obowiązany złożyć zawiadomienie o złożeniu właściwych ksiąg od dnia 1 stycznia roku podatkowego, jeżeli wybierze opłacanie podatku dochodowego na zasadach ogólnych. Zdaniem Izby Skarbowej podatnik prowadząc kolejny rok działalność gospodarczą nie dokonał zrzeczenia się opodatkowania w formie ryczałtu. Nie przedłożył bowiem kontrolującym potwierdzenia dokonania tej czynności. W ewidencji korespondencji wpływającej do Urzędu Skarbowego nie stwierdzono faktu zrzeczenia się jak również świadek potwierdził jedynie złożenie przez stronę zawiadomienia o zaprowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Izba podkreśliła, że nawet złożenie zawiadomienia o rozliczeniu się w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów nie może skutecznie zastąpić pisemnego oświadczenia o zrzeczeniu się z opodatkowania w formie ryczałtu. Izba odnosząc się do argumentów przedstawionych w odwołaniu stwierdziła, że rzeczą podatnika było złożenie w ustawowym terminie stosownego oświadczenia. Ewidencja korespondencji jest prowadzona w Urzędzie przy użyciu komputera, a więc dokument z całą pewnością byłby zaewidencjonowany. Organ ten rzeczywiście nie wydaje pokwitowań, za wyjątkiem pokwitowań złożonych zeznań rocznych. Izba Skarbowa zacytowała fragment zeznań świadka złożonych do protokołu z dnia 24.09.2001r. "Pan P. G. pisał na kartce papieru zawiadomienie do Urzędu Skarbowego w B. o wyborze formy opodatkowania na 2001r.", "pamiętam, że dotyczyło ono zaprowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów". W ocenie Izby Skarbowej te zeznania są oczywiste i świadczą o nie złożeniu stosownego zrzeczenia się ryczałtu. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucił decyzji Izby Skarbowej naruszenie art. 9 ustawy z dnia 20 listopada o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz naruszenie art. 122 w związku z art. 120 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego Izba Skarbowa nie zakwestionowała zeznań świadka, który potwierdził fakt złożenia przez niego w terminie do 20 stycznia 2001r. oświadczenia o zrzeczeniu się opodatkowania w formie ryczałtu i jednocześnie wyborze opodatkowania na zasadach ogólnych i w związku z tym zawiadomienia o złożeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Błędnie jednak z kontekstu wypowiedzi świadka wywnioskowała, że świadczą one o nie złożeniu przez podatnika stosownego zrzeczenia się ryczałtu. Według niego, skoro przepisy art. 9 ust. 1 i 2 powołanej ustawy nie określają urzędowego wzoru, według którego ma nastąpić zrzeczenie się ryczałtu, skuteczne jest także pisemne oświadczenie podatnika, z którego wynika, iż wybiera on inną formę opodatkowania niż ryczałt ewidencjonowany. Jeżeli przyjęto, iż podatnik oświadczył o wyborze formy opodatkowania i zawiadomił o złożeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów, to wydawałoby się jednoznacznym ze zrzeczeniem się opodatkowania w formie ryczałtu ewidencjonowanego. Skarżący powołał się na podobny pogląd wyrażony w wyroku NSA- Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie z dnia 9 stycznia 2002r. sygn. akt I SA/Lu 574/01. Skarżący wyraził pewność złożenia stosownego oświadczenia w terminie do 20 stycznia 2001r. oraz wskazał, że działając w dobrej wierze i zaufaniu do organów podatkowych kontynuował formę opodatkowania na zasadach ogólnych i rzetelnie prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Ponadto powołała art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, argumentując, iż treść tego przepisu potwierdza, że złożenie zrzeczenia się ryczałtu jest niezbędne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Izba Skarbowa nie wyjaśniła sprawy w sposób wymagany przez artykuły 122, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy położył nacisk na literalne brzmienie art. 9 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, akcentując konieczność złożenia oświadczenia o zrzeczeniu się ryczałtu oraz uznając za kwestię drugorzędną złożenie zawiadomienia o złożeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zasadne jest stanowisko skarżącego, że z treści uzasadnienia można wnioskować, iż Izba Skarbowa uznała, że zawiadomienie o prowadzeniu księgi przychodów i rozchodów zostało złożone w okolicznościach wskazanych przez świadka przesłuchanego w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, dokonując jednak wybiórczej oceny jego zeznań, pomijając (mimo zacytowania) ten fragment, który odnosił się do zawiadomienia o wyborze formy opodatkowania na rok 2001 przez skarżącego. Skoro Izba Skarbowa przyjęła, że zawiadomienie mogło być złożone, to oczywiście sprzeczne z zeznaniem świadka jest przyjęcie, że dotyczyło ono wyłącznie zaprowadzenia księgi przychodów i rozchodów. Należy zważyć, że istotą rozstrzygnięcia w decyzji organu pierwszej instancji nie była kwestia treści zawiadomienia a jego brak. Jeżeli zatem były wątpliwości co do ustaleń Urzędu Skarbowego, to należało przeprowadzić stosowne postępowanie dowodowe w celu zweryfikowania twierdzenia, że w żaden sposób ewentualnie złożony na piśmie dokument nie mógł być pominięty w ewidencji komputerowej. W istocie z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, czy organ odwoławczy uznał za prawidłową decyzję organu pierwszej instancji ze względu na to, że podatnik nie złożył żadnego oświadczenia (zawiadomienia) czy też, że powinien złożyć odrębne oświadczenie o zrzeczeniu się ryczałtu a odrębne o zaprowadzeniu księgi czy też, skoro dopuszczalne było złożenie w jednym piśmie oświadczenia i zawiadomienia powinno ono mieć wyraźne brzmienie "zrzekam się ryczałtu" a nie "wybieram opodatkowanie na zasadach ogólnych". Wywiedzenie oceny co do stanu faktycznego tylko z fragmentu zeznań świadka oraz brak jasnego i przekonującego stanowiska organu w kwestii złożenia bądź nie złożenia przez podatnika pisemnego oświadczenia (zawiadomienia) odnośnie formy opodatkowania nasuwa ocenę, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogów nałożonych art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270).