I SA/Op 193/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie: Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 czerwca 2009r. sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2003r. I. oddala skargę, II. przyznaje pełnomocnikowi skarżącego adw. M. K. od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu tytułem wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną świadczoną z urzędu kwotę brutto 732,00 zł (siedemset trzydzieści dwa 00/100) w tym podatek VAT 132,00 zł (sto trzydzieści dwa 00/100) oraz kwotę 17,00 zł (siedemnaście 00/100) tytułem zwrotu wydatku poniesionego na opłatę skarbową od pełnomocnictwa Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w O., decyzją z dnia [...] Nr [...], działając na podstawie art. 207, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), określił skarżącemu S. P. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003r. w wysokości 30.029 zł w miejsce zadeklarowanej przez podatnika kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 10.117 zł. Na rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003r. wpływ miały ustalenia dokonane w decyzji organu I instancji za miesiąc czerwiec 2003r. (Nr [...] z dnia [...] ).W decyzji tej Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w O. określił kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 20.173 zł w miejsce zadeklarowanej przez podatnika kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 37.627 zł. Brak zatem było podstaw do ujęcia kwoty w wysokości 37.627 zł w poz. 36 ( kwota nadwyżki z poprzedniej deklaracji) deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2003r. Ponadto na rozliczenie w/w miesiąca wpływ miały również ustalenia dotyczące faktury nr []...] z dnia 30 lipca 2003r., która nie została wykazana przez podatnika w ewidencji sprzedaży. W wyniku czynności sprawdzających ustalono, że Pan Ł. P. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą A w P. rozliczył w ewidencji zakupów za miesiąc lipiec 2003r. fakturę VAT Nr [...] z dnia 30 lipca 2003r. o wartości netto 11.450 zł, podatek VAT 2.519 zł dokumentującą nabycie od Pana S. P. niklu katod, żelazochromu i żelazomanganu. W ewidencji sprzedaży prowadzonej przez podatnika za miesiąc lipiec 2003r., przedmiotowa faktura nie została ujęta i nie rozliczono jej w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc. Dodatkowo stwierdzono, że w poz. 6 rejestru sprzedaży zaewidencjonowana została, faktura VAT o identycznym numerze i dacie wystawienia. Jednakże dokumentowała ona sprzedaż niklu katodowego na rzecz B Sp. z o.o. z siedzibą w W., a nie na rzecz Pana Ł. P. Ustalenia organu I instancji, zarówno za miesiąc czerwiec 2003r. w zakresie kwoty podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc jak i w zakresie nieprawidłowości w podatku należnym w lipcu 2003r. dały podstawy do stwierdzenia, że deklaracja VAT - 7 za miesiąc lipiec 2003r. sporządzona została przez podatnika nieprawidłowo. Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania ewentualnie o uchylenie i ponowne rozpatrzenie sprawy przy przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego. Przedmiotowej decyzji zarzucono naruszenie przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne ustalenie, że fakturami VAT objęte są zdarzenia, które nie zaistniały pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi, oraz art. 86 powołanej ustawy poprzez odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Ponadto zarzucono naruszenie przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, niewskazanie dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których dowodom odmówił wiarygodności, a tym samym wydanie decyzji bez podstawy faktycznej. Podatnik zarzucił, że organ podatkowy I instancji błędnie zakwestionował wystawione przez firmy C., M., R, K., Usługi Budowlane T. W. faktury, w konsekwencji czego wydał za poszczególne miesiące decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w kwotach wyższych od zadeklarowanych przez niego, co zaskutkowało na rozliczenie w kolejnych miesiącach. Wskazał jednocześnie, że okoliczności błędnego wystawienia faktur przez te firmy jest przedmiotem innego postępowania odwoławczego, a tym samym decyzje, w których organ zakwestionował wystawienie przez w/w firmy faktur nie są ostateczne i prawomocne. Podatnik zarzucił, że niezgodne z prawdą są twierdzenia organu, iż dokonywane przez niego transakcje zakupu i sprzedaży towarów i usług są zdarzeniami gospodarczymi, które nie zaistniały pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na fakturach VAT. Podatnik wszedł w posiadanie zakupionych do działalności gospodarczej towarów, a następnie je sprzedał, odprowadzając należne z tego tytułu podatki (dochodowy i VAT), co zostało potwierdzone stosownymi dokumentami księgowymi. Podatnik uważał, że dokładał należytej staranności w celu sprawdzenia rzetelności podmiotów, od których kupował towary i usługi, a które jednocześnie w jego ocenie budziły wątpliwości co do swojej rzetelności. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, decyzją z dnia 26 stycznia 2009 r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania – utrzymał w mocy decyzję organu i instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż bezpośredni wpływ na rozliczenie miesiąca lipca 2003 r. miała decyzja organu I instancji za miesiąc czerwiec 2003r., w której Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w O. określił kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 20.173 zł w miejsce zadeklarowanej przez podatnika kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 37.627 zł. Skutki tej decyzji - z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług - należało więc uwzględnić w rozliczeniu podatkowym za kolejny miesiąc 2003r. Ponadto wpływ na rozliczenie miesiąca lipca 2003r. miało zaniżenie przez podatnika podatku należnego o kwotę 2.519 zł. Wskazano, iż podatnik nie ujął w ewidencji sprzedaży ani nie wykazał w deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2003r. faktury VAT Nr [...] z dnia 30 lipca 2003r. o wartości netto 11.450 zł, podatek VAT 2.519 zł dokumentującej sprzedaż niklu żelazochromu i żelazomanganu, mimo iż jego kontrahent - Pan Ł. P. prowadzący działalność gospodarczą, rozliczył tę fakturę w ewidencji zakupów za miesiąc lipiec 2003 r. wskazać, że faktura VAT zaewidencjonowana u Pana S. P. w poz. 6 rejestru sprzedaży mimo identycznego numeru i daty jej wystawienia co wyżej wskazana nie dokumentowała tej samej sprzedaży. Faktura zaewidencjonowana była bowiem wystawiona na sprzedaż niklu katodowgo na rzecz B Sp z o.o. z siedzibą w W. przy ul. U., NIP [...] a nie na rzecz Pana Ł. P. Te ustalenia organu I instancji dały podstawy do stwierdzenia, że podatnik dokonał 2 transakcji z czego tylko jedną wykazał w ewidencji sprzedaży. Powyższe ustalenia zarówno w zakresie kwoty z przeniesienia wykazanej przez podatnika w poz. 36 deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2003r., jak i w zakresie podatku należnego, zdaniem organu odwoławczego, dały podstawę organowi I instancji do stwierdzenia, na podstawie przepisu art. 6 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), że deklaracja VAT - 7 za miesiąc lipiec 2003r. sporządzona została przez podatnika nieprawidłowo. Zauważono, że do powyższych ustaleń podatnik w odwołaniu nie wniósł żadnych zastrzeżeń. Kwestionował natomiast ustalenia organu podatkowego w zakresie nieuznania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez sp. z o.o. M., firmy C., K. i P. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu, zarzuty te jak i argumenty są nieadekwatne i bezpodstawne na gruncie rozpatrywanej sprawy. Sprowadzają się one w istocie nie tyle do kwestionowania ustaleń faktycznych dotyczących miesiąca lipca 2003r., co zmierzają do podważenia ustaleń wynikających z innej decyzji dotyczącej rozliczenia za miesiąc czerwiec 2003 r. oraz z decyzji za poprzednie miesiące 2003 r. Tym samym organ odwoławczy odstąpił od odniesienia się do tych zarzutów i argumentów, uznając je za bezprzedmiotowe na gruncie rozpatrywanej sprawy. Powyższa decyzja stała się przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Skarżący stwierdził, iż nie zgadza się decyzją organu odwoławczego i wnosi o ponowne rozpatrzenie sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie w całości, podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 7 czerwca 2009 r. pełnomocnik skarżącego, uzupełniając skargę, zarzucił zaskarżonej decyzji niepełność postępowania dowodowego mającego wpływ na treść wydanej decyzji poprzez nie przeprowadzenie dowodu z konfrontacji skarżącego ze świadkiem Ł. P., która miałaby wyjaśnić, w jakich okolicznościach prowadzona była współpraca pomiędzy tymi dwoma podmiotami gospodarczymi. Zaniechanie przeprowadzenia powyższego dowodu z konfrontacji naruszało, w ocenie pełnomocnika skarżącego, przepis art. 122 Ordynacji podatkowej. Ponadto z ostrożności procesowej, podniesiono zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Mając powyższe na uwadze, wniesiono o: uchylenie zaskarżonej decyzji, wstrzymanie jej wykonania oraz zasądzenie na rzecz pełnomocnika z urzędu kosztów nieopłaconej reprezentacji wg norm przepisanych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób powodujący konieczność jej uchylenia. Zakres kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne obejmuje badanie, czy zaskarżony akt nie narusza prawa materialnego oraz czy w fazie poprzedzającej jego wydanie nie zostały naruszone normy prawa procesowego w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej: [p.p.s.a.] stwierdzenie przez sąd naruszenia prawa materialnego, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogłoby to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, rodzi konieczność uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego aktu. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. W pierwszej kolejności należy ocenić – jako najdalej idący – zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, który został podniesiony dopiero w piśmie procesowym złożonym dnia 9 czerwca 2009 r. Zarzut ten nie został w ogóle uzasadniony. Dokonując jego oceny Sąd stwierdza, że jest on chybiony. Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku, chyba że wystąpią okoliczności skutkujące zawieszeniem lub przerwą biegu przedawnienia (par. 2, 3, 4 i 6 art. 70 o.p.). W myśl par. 8 tego przepisu nie ulegają przedawnieniu zobowiązania zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, które jednakże po upływie terminu przedawnienia mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Jak wynika z akt administracyjnych, organ odwoławczy badał z urzędu kwestię przedawnienia stwierdzając, że należności z tytułu podatku VAT należne od skarżącego za okres m.in. od stycznia do grudnia 2003 r. zostały zabezpieczone hipoteką, a nadto – że dokonano zajęcia ruchomości skarżącego w wyniku zajęcia tymczasowego, które przekształciło się w zajęcie egzekucyjne (k. 1619-1629 akt administracyjnych). Skoro w myśl art. 70 § 8 o.p. wierzytelności zabezpieczone hipoteką nie ulegają przedawnieniu, to już tylko z tego powodu zarzut przedawnienia należy uznać za bezskuteczny. W związku z zarzutem o naruszeniu prawa procesowego (niepełny materiał dowodowy) w dalszej kolejności należało zbadać, czy w kontrolowanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania rzutujących na ustalenie przez organy stanu faktycznego będącego podstawą rozstrzygnięcia. Dopiero bowiem po stwierdzeniu, że stan faktyczny sprawy jest prawidłowy, można poddać ocenie trafność wykładni zastosowanej normy prawa materialnego oraz jej subsumcji pod ustalony stan faktyczny. W rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, iż ustalony stan faktyczny nie budzi wątpliwości. Skarżący zaniżył podatek należny w rozliczeniu za miesiąc lipiec 2003 r. o kwotę 2.519 zł. Nie wykazał bowiem w deklaracji VAT-7 za powyższy okres, jak też w ewidencji sprzedaży, wystawionej faktury VAT Nr [...] z dnia 30 lipca 2003 r., dokumentującej sprzedaż niklu katod, żelazochromu i żelazomanganu mimo, iż nabywca Pan Ł. P. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą A w P. rozliczył tę fakturę w ewidencji zakupów za miesiąc lipiec 2003 r. Dodatkowo stwierdzić należy, iż organy ustaliły, iż faktura VAT zaewidencjonowana u skarżącego w poz. 6 rejestru sprzedaży zawierała identyczny numer i datę wystawienia, jak faktura wystawiona dla kontrahenta Ł. P., jednakże z całą pewnością nie dokumentowała tej samej sprzedaży. Organy bezsprzecznie ustaliły, że dotyczyła ona sprzedaży niklu katodowego na rzecz B Sp z o.o. z siedzibą w W. W ocenie Sądu, nie budzi wątpliwości fakt dokonania sprzedaży przez skarżącego ma rzecz kontrahenta Ł. P., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A P. Ta okoliczność nie była przedmiotem sporu. Skarżący nigdy nie zakwestionował faktu dokonania sprzedaży towaru na rzecz powyższego podmiotu, jak też nie zaprzeczał faktowi wystawienia spornej faktury. Zatem, wbrew zarzutowi zgłoszonemu na etapie postępowania przed sądem administracyjnym, w piśmie procesowym pełnomocnika skarżącego z dnia 7 czerwca 2009 r., organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy. Stąd zarzut dotyczący zaniechania przeprowadzenia dowodu z konfrontacji skarżącego z Ł. P. wydaje się oczywiście chybiony, tym bardziej, iż na etapie postępowania przed organami podatkowymi, takiego wniosku dowodowego nie zgłoszono. Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art. 2 ust. 1 i art. 6 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od tworów i usług oraz o podatku akcyzowym ( DZ.U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) , prawidłowo określono, iż obowiązek podatkowy w podatku należnym powstał w miesiącu lipcu 2003 r. Odnosząc się do zarzutów wskazujących na naruszenie przepisów postępowania należy stwierdzić, że postępowanie podatkowe było prowadzone zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Organy nie naruszyły zasad wynikających z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, podjęły bowiem wszelkie niezbędne działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i usunięcie powstałych wątpliwości, zebrały kompletny materiał dowodowy, dokonały jego oceny, a następnie właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego. W ocenie Sądu również w pozostałym zakresie decyzja organu odwoławczego nie narusza prawa. Organy prawidłowo nie uwzględniły w rozliczeniu za miesiąc lipiec 2003 r. wykazanej w poprzednim miesiącu nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 37.627 zł, ponieważ w decyzji z dnia 22.01.2007 r. za miesiąc czerwiec 2003 r. określono w miejsce zadeklarowanej kwoty do przeniesienia - kwotę zobowiązania podatkowego. Organy podatkowe w sytuacji, gdy zobowiązanie takie zostało określone w ramach decyzji organu podatkowego, skutki takiej decyzji muszą uwzględniać w kolejnych okresach podatkowych, dopóty decyzja ta pozostawała w obrocie prawnym (zob. wyrok WSA w Opolu z dnia 20.09.2006 r., sygn. akt I SA/Op 134/06). Z przedstawionych powyżej przyczyn skargę Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekając w zakresie przyznania kosztów zastępstwa procesowego pełnomocnikowi ustanowionemu z urzędu na podstawie art. 250 tej ustawy oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1348 ze zm.) oraz 17 zł z tytułu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Sąd uznał za niecelowe rozstrzyganie w zakresie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, złożonego na 1 dzień przed wyrokowaniem, ze względu na brzmienie art. 61 § 6 p.p.s.a. stanowiącego, że wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności upada w razie wydania przez sąd orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji.