I SA/Op 310/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie WSA Grzegorz Gocki WSA Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 listopada 2007 r. sprawy ze skargi S. D. i M. D. – D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia [...]nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia[...]. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...]. nr [...], którą skarżącym S. D. i M. D.- D. odmówiono stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. Z akt sprawy wynika, iż S. D. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 84.086,80 zł. Żądanie stwierdzenia nadpłaty skarżący uzasadnił tym, że otrzymane przez niego odszkodowanie od Browaru N. Sp. z o.o., wypłacone zostało na podstawie ugody sądowej zawartej w związku z łączącą skarżącego i spółkę, umowy o zakazie konkurencji. Oznacza to zdaniem podatnika, ze odszkodowanie takie jako wypłacone na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz.176 ze zm) jest wolne od podatku, gdyż Trybunał Konstytucyjny uznał ten przepis, w zakresie w jakim wyłącza on zwolnienie podatkowe odszkodowań uzyskanych w drodze ugody sądowej, za niezgodny z Konstytucją. Do wniosku skarżący dołączył skorygowane zeznanie podatkowe PIT-37 złożone wspólnie z małżonką i przedłożył wyrok Sądu Okręgowego w O. z dnia [...] r. sygn. akt V P 30/03, wyrok Sądu Apelacyjnego we W. z dnia [...]. sygn. akt III A Pa 17/04, wyrok Sądu Najwyższego z dnia [...]. sygn. akt II PK 204/04, protokół rozprawy apelacyjnej z dnia 28 czerwca 2005r. oraz umowę o zakazie konkurencji z dnia 27 marca 1999 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. decyzją z dnia [...]. odmówił skarżącym stwierdzenia nadpłaty. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż stosownie do art.9 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art.21 i 52 powołanej ustawy. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2005 r.), wolne od podatku dochodowego są odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, ze wskazanymi w tym przepisie wyłączeniami, w tym z wyłączeniem odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji. W ocenie organu przyczyną i podstawą prawną wypłaty odszkodowania, przyznanego podatnikowi tytułem rekompensaty za przestrzeganie klauzuli o zakazie konkurencji była zawarta z pracodawcą umowa o zakazie konkurencji (mająca swe umocowanie w przepisach o zakazie konkurencji). Takie odszkodowanie, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit.d wymienionej ustawy, nie podlegało zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem organu wypłata odszkodowania w efekcie zawarcia ugody sądowej w tej sprawie, nie zmienia faktu, iż podstawą przyznania odszkodowania były przepisy o zakazie konkurencji, a ugoda była jedynie jedną z form załatwienia sporu jaki zaistniał pomiędzy skarżącym jego pracodawcą. W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżący zakwestionowali błędne ich zdaniem zastosowanie w sprawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem źródłem wypłaty odszkodowania i podstawą pobrania zaliczki na podatek dochodowy była zawarta w dniu 28 czerwca 2005 r. przed Sądem Apelacyjnym we W. ugoda sądowa. Nadto wskazali, iż art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. d mógłby mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdyby podatnik otrzymał od zakładu odszkodowanie bez konieczności występowania na drogę sądową. W niniejszej sprawie skarżący musiał dochodzić swoich praw przed sądem i faktyczną podstawą wypłaty odszkodowania była zawarta ugoda sądowa, a zatem do wypłaconego mu odszkodowania zastosowanie winna mieć regulacja zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g dotycząca odszkodowań wypłaconych na podstawie wyroków sądowych i ugód. Za przyjęciem takiego stanowiska, przemawia zdaniem skarżących, wykładnia literalna, jak również wykładnia celowościowa i systematyczna aktu prawnego. Oznacza to, że wypłata odszkodowania nastąpiła na podstawie zawartej ugody sądowej, a zatem zastosowanie powinien mieć art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g. Jednocześnie wobec stwierdzenia przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności tego przepisu z Konstytucją owa podstawa odpadła, a to zdaniem skarżących, uprawniało ich do wystąpienia o stwierdzenie nadpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor podzielił stanowisko oraz argumentację prawną i faktyczną wyrażoną w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. .Dyrektor wskazał, iż słusznie organ I instancji zastosował w sprawie art. 21 ust.1 pkt 3 lit d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem stan faktyczny sprawy wskazuje bezsprzecznie, iż podstawą wypłaty odszkodowania były przepisy o zakazie konkurencji. Świadczy o tym zarówno treść wniosku skarżących, treść przedłożonych wyroków, jak i protokół z rozprawy apelacyjnej z dnia 28 czerwca 2005 r. sygn. akt III APa 43/05, w którym sformułowano ugodę. W zawartej ugodzie były pracodawca zobowiązał się do zapłaty S. D. tytułem odszkodowania w związku z zawartą umową o zakazie konkurencji kwoty 326.400zł. Oznacza to, zdaniem organu odwoławczego, że wprawdzie wypłata odszkodowania nastąpiła w wyniku zawartej ugody sądowej, to jednak podstawę do zawarcia tej ugody stanowiła umowa o zakazie konkurencji. Ponadto Dyrektor stwierdził, iż powoływany przez podatnika wyrok Trybunału Konstytucyjnego, wydany został w innym stanie prawnym i faktycznym, a zatem pozostaje bez wpływu na rozpatrywane rozstrzygnięcie, gdyż przepis art. 21 ust.1 pkt 3 lit g ustawy o podatku od osób fizycznych, który był przedmiotem rozważań Trybunału, nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Nie godząc się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O., skarżący wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, w której domagali się zmiany zaskarżonej decyzji poprzez uwzględnienie w całości ich żądań i stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 84.086,80 zł; ewentualnie uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucili: - naruszenie prawa materialnego, tj. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wskutek przyjęcia przez organy podatkowe, iż ugoda sądowa, na mocy której skarżący otrzymał odszkodowanie nie stanowi podstawy do zwolnienia od opodatkowania, podczas gdy literalne brzmienie przepisu oraz orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 listopada 2006 r. ochronę podatnika w tym zakresie statuuje; - naruszenie prawa materialnego, tj. przepisu art. 32 i art. 64 ust. 2 Konstytucji, poprzez niewłaściwe zastosowanie wynikające z uznania, iż tytułem wypłacenia odszkodowania są przepisy o zakazie konkurencji, a nie zawarta między stronami ugoda, co narusza zasadę równości obywateli wobec prawa oraz zasadę ochrony własności i innych interesów majątkowych. W uzasadnieniu skargi skarżący ponowili zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Na poparcie swych argumentów skarżący w szerokiej mierze powołali się na treść uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego, przytaczając w szczególności te fragmenty uzasadnienia wyroku, które podkreślają podwójnie negatywne skutki zawarcia ugody sądowej, gdyż z jednej strony podatnik godząc się na zawarcie ugody już czyni pewne ustępstwa, z drugiej nakładane są na niego sankcje finansowe w postaci obowiązku zapłaty podatku od uzyskanego odszkodowania. Zdaniem skarżących, w świetle orzeczenia Trybunału, wyłączenie art. 21 ust. 1 pkt 3 updof winno być traktowane jako swoistego rodzaju lex specialis w stosunku do pozostałych, zawartych w tym przepisie przypadków. Przyjęcie innego stanowiska prowadzić będzie do naruszenia podstawowych zasad państwa prawnego, takich jak zasada równości obywateli wobec prawa oraz zasada ochrony własności i innych interesów majątkowych. Nadto skarżący zwrócili uwagę na treść art. 72 Ordynacji podatkowej, który to przepis nie zawiera definicji realnej nadpłaty, tzn. nie określa cech, które temu pojęciu można przypisać. Wymienia natomiast stany faktyczne, których zaistnienie pozwala przyjąć, że powstała nadpłata. W tej sytuacji, ich zdaniem, powołanie się na ten przepis w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, bez uwzględnienia jego znaczenia, stanowi okoliczność prawnie irrelewantną i nie powinna stanowić podstawy wydanej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w O.w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 9 października 2007 r. pełnomocnik skarżących podtrzymał stanowisko zawarte w skardze, powtarzając podniesione w niej zarzuty. Dodatkowo wniósł o zasądzenie na rzecz skarżących kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych lub według przedstawionego spisu kosztów. Ustosunkowując się do treści pisma pełnomocnika, Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasową argumentację i wskazał, że pismo to nie zawiera nowych argumentów i powiela zarzuty podniesione w skardze. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w dniu 28 listopada 2007 r. strony podtrzymały swoje stanowiska wraz z powoływaną dotychczas argumentacją faktyczną i prawną. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrola legalności, przeprowadzona zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269) wykazała, że zaskarżona decyzja odpowiada wymogom prawa. W postępowaniu organów I i II instancji nie stwierdzono uchybień, które powodowałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Spór w niniejszej sprawie dotyczy podstawy przyznania skarżącemu S. D. odszkodowania. Skarżący twierdzą, iż nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 powstała w ich przypadku w wyniku zawartej ugody sądowej, na podstawie której wypłacono S. D. odszkodowanie w związku z zawartą umową o zakazie konkurencji. Organy natomiast wywodzą uprawnienie do wypłaty odszkodowania z faktu zawarcia umowy o zakazie konkurencji i wskazują, że ugoda, na którą powołują się skarżący nie może być traktowana jako podstawa do wypłaty odszkodowania, bowiem jest ona według organów, tylko formą dochodzenia uprawnień do wypłaty odszkodowania przez skarżącego. Przy tak nakreślonym przedmiocie sporu należy w pierwszym rzędzie odnieść się do przepisów regulujących zwolnienie od podatku dochodowego. Stosownie do art.21 ust. 1 pkt 3 litera d ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. z 2000 Dz.U. Nr 14, poz.176 ze zm.), wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji. Podobną regulację zamieścił ustawodawca w pkt 3 litera g powołanego artykułu, wyłączając zwolnienie od podatku także w przypadku odszkodowań wynikających z zawartych umów i ugód. Jak ustalono w toku postępowania, skarżący jako z-ca Prezesa Zarządu Spółki z o.o. "Browar N.", zawarł ze spółką w dniu 27 marca 1999r. umowę o zakazie konkurencji, w której zobowiązał się w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia umowy o pracę do zaniechania działalności konkurencyjnej przez określony czas, a zakład pracy w zamian miał wypłacić skarżącemu odszkodowanie zwane "karencyjnym". Z umowy tej skarżący wywodził swoje uprawnienia przed Sądem Okręgowym w O. domagając się ustalenia bezskuteczności rozwiązania umowy o zakazie konkurencji i wypłaty z tego tytułu odszkodowania. Wyrokiem z dnia [...]. Sąd Okręgowy w O. Wydział V Pracy i Ubezpieczeń Społecznych oddalił powództwo. Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem skarżący wywiódł apelację, domagając się zasądzenia odszkodowania. Wyrokiem z dnia [...]. Sad Apelacyjny we W. Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych oddalił apelację. W wyniku kasacji wniesionej od tego wyroku Sąd Najwyższy uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi Apelacyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania. W dniu 28 czerwca 2005r. strony zawarły przed Sądem Apelacyjnym ugodę w treści, której wskazano, że Spółka z o.o. "Browar N.’ zobowiązuje się do zapłaty powodowi S. D. tytułem odszkodowania w związku z zawartą umową o zakazie konkurencji kwotę 326.400zł. Wypłacając odszkodowanie Spółka potrąciła zaliczki na podatek dochodowy. Jak wynika z przytoczonych ustaleń, do ugody sądowej doszło w wyniku realizacji uprawnień skarżącego w związku z zawartą umową o zakazie konkurencji. Ugoda sądowa nie stanowiła w tym przypadku samoistnej podstawy prawnej do wypłaty odszkodowania, gdyż to, co wynika wprost z treści ugody, zostało przyznane właśnie w związku z umową o zakazie konkurencji. Gdy odszkodowanie jest przyznane na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, a te legły u podstaw zawarcia umowy o zakazie konkurencji, to zgodnie z treścią art. 21 ust.1 pkt 3 litera d ustawy o podatku dochodowym jest wyłączone ze zwolnienia od podatku. Faktu tego nie zmienia zawarcie przez strony ugody sądowej, albowiem ugoda jest ustępstwem w zakresie istniejącego miedzy stronami stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Jako jeden z typów umowy została uregulowana w art. 917 k.c. Można zatem ugodę na gruncie polskiego kodeksu cywilnego, określić jako akt prawny zawarty przed sądem i odnoszący się do istniejącego między stronami spornego stosunku prawnego. Oznacza to zarazem, że ugoda nie tworzy nowego stosunku prawnego, a jedynie odnosi się do istniejącego stosunku prawnego stanowiącego podstawę powództwa, a tym samym podstawę zawarcia ugody. Rację mają w tej sytuacji organy podatkowe wywodząc, że zawarta przez skarżącego ugoda doprowadziła do wypłaty odszkodowania, jednak podstawą wypłaty była umowa o zakazie konkurencji. To właśnie ta umowa egzemplifikowała łączący strony stosunek prawny i z niej wywodził skarżący swoje uprawnienia do wypłaty odszkodowania. Zatem to ona w ostateczności zdeterminowała porozumienie do jakiego doszły strony, a ewentualne wzajemne ustępstwa nie spowodowały, że mamy do czynienia z nowym stosunkiem prawnym i nową podstawą wypłaty odszkodowania. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego, na którą powołuje się strona wywodząc, że podstawą do przyznania odszkodowania był art.21 ust.1 pkt 3 litera g, który to przepis został uznany za niezgodny z art.2 i art.32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie w jakim wyłącza zwolnienie podatkowe w stosunku do odszkodowań uzyskanych na podstawie ugody sądowej. Jak wykazano bowiem, podstawą wypłaty odszkodowania były w przypadku skarżącego przepisy o zakazie konkurencji, a tego rodzaju odszkodowania zostały przez ustawodawcę wyłączone ze zwolnienia. Jednak wobec argumentacji skarżących i ich pełnomocnika, odwołującej się do treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego, wskazać należy, że wyrok ten został wydany na tle zupełnie innego stanu faktycznego i odnosi się do takich sytuacji, gdy zawarcie ugody sądowej było przeszkodą do zastosowania zwolnienia do otrzymanego w ten sposób odszkodowania. Działo się tak w sytuacji, gdy dane odszkodowanie co do zasady było zwolnione z podatku, jednak gdy jego wypłata następowała w wyniku zawartej ugody sądowej, stronie nie przysługiwało zwolnienie. Na tle właśnie takiej sprawy Trybunał orzekał o niekonstytucyjności wskazanego przepisu i przedstawione w tym wyroku rozważania, na które powołują się skarżący, odnośnie pułapki czyhającej na poszkodowanych zawierających ugody sądowe, dotyczą takich sytuacji, gdy w ramach jednego porządku prawnego funkcjonują dwie różne oceny prawne tego samego zachowania. Ma to miejsce wtedy, gdy zróżnicowanie sytuacji prawnej podmiotów wynika z odmiennych sposobów dochodzenia swoich uprawnień i kiedy to samo odszkodowanie w zależności od tego czy zostało wypłacone na podstawie wyroku sądowego, czy tez ugody sądowej, korzystało bądź nie, ze zwolnienia z podatku. To właśnie ta rozbieżność zadecydowała o uznaniu przepisu art. 21 ust.1 pkt 3 litera g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za niezgodny z art.2 i 32 Konstytucji RP. W niniejszej sprawie stan faktyczny jest zupełnie inny, niż ten który był przedmiotem analizy dokonanej przez Trybunał Konstytucyjny w kontekście naruszenia przepisów ustawy zasadniczej. Odszkodowanie, które otrzymał skarżący co do zasady nie było zwolnione z podatku dochodowego. Organy zasadnie przyjęły, że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania art. 21 ust.1 pkt litera g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż podstawą prawną przyznania odszkodowania były przepisy o zakazie konkurencji. Nadmienić przy tym należy, że wskazywany przez stronę przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 litera g, nie może mieć zastosowania do odszkodowania wypłaconego skarżącemu, gdyż przepis ten dotyczy jedynie odszkodowań, których wypłata następuje na podstawie umowy lub ugody cywilnoprawnej, nie zaś ugody sądowej. Literalna treść przepisu może sugerować, iż odnosi się on do wszelkich ugód, jednak ze względu na zasady wykładni systemowej zewnętrznej oraz treść innych punktów art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdaniem sądu, nie dotyczy on odszkodowań wypłacanych na podstawie ugód sądowych,. Te bowiem, pod względem prawno podatkowym powinny być tak samo traktowane jak wyroki sądowe. Zwrócić przy tym należy uwagę na treść na art. 10 k.p.c., zgodnie z którym, sąd ma obowiązek dążenia do ugodowego załatwienia sprawy w każdym stadium postępowania, nie wyłączając postępowania przed sądami wyższej instancji, w tym instancji kasacyjnej. Ugoda sądowa jest zatem czynnością prawną o podwójnym charakterze - materialnoprawnym i procesowym. Ugoda sądowa stanowi tytuł egzekucyjny (art. 777 § 1 pkt 1 k.p.c.) i w tym znaczeniu zrównana jest z prawomocnym wyrokiem sądowym. Jednocześnie w myśl art. 184 k.p.c. ugody sądowe podlegają kontroli sądu, którego obowiązkiem jest uznanie ugody za niedopuszczalną, jeżeli jej treść jest niezgodna z prawem lub zasadami współżycia społecznego albo zmierza do obejścia prawa., a w sprawach pracowniczych sąd jest dodatkowo zobowiązany do badania czy ugoda nie narusza słusznego interesu pracownika - art. 469 k.p.c. Ze względu na te unormowania uznać należy, iż na gruncie postępowania cywilnego ugoda sądowa praktycznie została zrównana z wyrokiem. Zatem odszkodowanie wypłacone na podstawie wyroku, czy też ugody sądowej nie zmienia swojego charakteru, w dalszym ciągu jego celem jest zrekompensowanie pracownikowi braku możliwości świadczenia pracy przez określony czas w związku z przepisami o zakazie konkurencji. Za takim rozumieniem przepisu art. 21 ust.1 pkt 3 opowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 marca 2007r. sygn. akt FSK 467/05, opubl. Monitor Podatkowy 2007/6/44. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że za odszkodowania, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymane na podstawie ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw należy uznać takie odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, czy bezpośrednim tytułem wypłaty odszkodowania jest wyrok, ugoda sądowa, decyzja, czy też umowa. W niniejszej sprawie źródłem odszkodowania były przepisy o zakazie konkurencji, a bezpośrednim tytułem wypłaty zawarta ugoda sądowa. W tej sytuacji, stosownie do treści art.21 ust. 1 pkt 3 litera d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odszkodowanie wypłacone skarżącemu nie podlegało zwolnieniu z podatku dochodowego. Ze względów opisanych wyżej, Sąd nie stwierdził naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 3 litera g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również naruszenia art.32 i 64 ust 2 Konstytucji RP, a wprost przeciwnie. Przyjęta interpretacja art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym jest zgodna z interpretacją wyrażoną przez Trybunał Konstytucyjny i nie różnicuje podatników w zależności od tego czy odszkodowanie, którego źródłem jest przepis prawa zostało wypłacone na podstawie wyroku sądowego czy też ugody. Końcowo należy zauważyć, że powołanie przez organ II instancji w zaskarżonej decyzji przepisu art. 72 Ordynacji podatkowej miało swoje uzasadnienie, gdyż jest to przepis, w którym ustawodawca wymienia stany faktyczne, których zaistnienie pozwala przyjąć, że powstała nadpłata. Zatem organ badając czy powstała nadpłata powinien odnieść się również do treści tego przepisu, co uczynił w niniejszej sprawie. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ), skargę jako oczywiście bezzasadną należało oddalić.