I SA/Op 335/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 6 maja 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za grudzień 2004r., umorzenia odsetek od zaległości i rozłożenia na raty pozostałych kwot zaległości. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Nysy z dnia 29 kwietnia 2010r. nr [...], II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, III. zasądza na rzecz skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu kwotę 757,00 zł (siedemset pięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 16 grudnia 2004 r., "A"S.A. w Warszawie (zwana dalej skarżącą lub "A") zwróciła się do Burmistrza N. o umorzenie 50% kwoty 113.982,65 zł z tytułu podatku od nieruchomości za grudzień 2004 r., umorzenie 100% odsetek i rozłożenie pozostałej kwoty zaległości podatkowej na 16 rat płatnych kwartalnie, poczynając od 30 czerwca 2006 r. W uzasadnieniu podniosła, że wskazana ulga płatnicza została ujęta w planie restrukturyzacji, notyfikowanym Komisji Europejskiej, oraz że Burmistrzowi znana jest trudna sytuacja Spółki. Do wniosku skarżąca załączyła bilans, rachunek zysków i strat oraz informację o otrzymanej pomocy publicznej. Postanowieniem z 19 kwietnia 2005 r., nr[...], Burmistrz N. zawiesił postępowanie podatkowe w sprawie z wniosku Spółki, do czasu wydania przez Komisję Europejską decyzji w przedmiocie oceny projektu pomocy indywidualnej na restrukturyzację, a następnie postanowieniem z 11 marca 2009 r. nr [...] podjął zawieszone postępowanie podatkowe. W uzupełnieniu pierwotnego żądania skarżąca, po podjęciu zawieszonego postępowania, ponownie wskazała na swoją bardzo trudną sytuację finansowa, która spowodowała konieczność podjęcia działań restrukturyzacyjnych, mających na celu przetrwanie i dalsze funkcjonowanie Spółki. Jednocześnie podkreślono, iż udzielenie pomocy publicznej w żądanej formie i zakresie zostało przewidziane w decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2006 r., a wydanie przez Burmistrza decyzji dotyczącej pomocy publicznej zawartej w planie restrukturyzacyjnym Spółki i zatwierdzonym przez Komisję Europejską nie stanowi nowej pomocy, gdyż do umorzenia i rozłożenia na raty mają zastosowanie przesłanki z okresu, kiedy Spółka składała plan restrukturyzacji. Dlatego też, w ocenie skarżącej, ewentualne wydanie decyzji w oparciu o obecny stan faktyczny byłoby nową pomocą w sprawie już rozpatrzonej przez Komisję Europejską, która badała już przesłankę występowania interesu społecznego. Podkreślono, że pomoc publiczna zawarta w planie restrukturyzacyjnym spełniała przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu społecznego. Nie ulega również wątpliwości, że plan ten został wdrożony i zrealizowany z powodu trudnej sytuacji finansowej "A". Przedłożono także organowi bilans, rachunek zysków i strat oraz zeznanie CIT-8. Decyzją Burmistrza N. z dnia 29 kwietnia 2010 r. nr[...], wydaną na podstawie art. 67 a w związku z art. 67a § 1 pkt 2 i 3, 67b § 1 pkt 3 lit "i" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – zwanej dalej O.p.) odmówiono "A"S.A. w W. umorzenia 50% zaległości w podatku od nieruchomości za grudzień 2004 r., umorzenia 100% odsetek od tej zaległości oraz rozłożenia na 16 rat pozostałych 50% zaległości. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w okresie od marca 2001 r. do kwietnia 2004 r. "A" uzyskało pomoc na restrukturyzację w wysokości 11.795.132,77 euro, a przedstawione dokumenty finansowe sporządzone na dzień 30 listopada 2004 r. potwierdzają iż osiągnęło zysk w wysokości 337.348.140,18 zł, przy czym jak wyjaśniła strona, dodatni wynik wynikał z faktu umorzenia jej kredytu w kwocie 415.686.923,53 zł oraz odsetek od kredytu w wysokości 125.793.444,31 zł, jednakże, w ocenie organu, w dalszym ciągu generowana jest strata na podstawowej działalności operacyjnej w kwocie 201.580.623,86 zł. W dniu 20 grudniu 2006 r."A" uzyskało pozytywną opinię Komisji Europejskiej w sprawie udzielenia Spółce pomocy publicznej, której wykorzystanie Komisja uzależniła od ograniczenia produkcji w "A"do 2011 r. oraz od nieubiegania się przez Spółkę w tym czasie o licencję na produkcję nowego wyrobu. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, "A" wniosło skargę na decyzję Komisji, jednakże - jak wyjaśniło w piśmie z dnia 2 marca 2009 r. - ograniczyło swoje żądanie jedynie do stwierdzenia nieważności decyzji w części odnoszącej się do środków kompensujących, a nie do samej wysokości objętej decyzją pomocy publicznej. W sporządzonym planie restrukturyzacji "A" wykazała między innymi zaległości w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie 341 tys. zł i odroczenie terminu płatności kwoty 341 tys. zł na 16 rat, a z przedłożonego harmonogramu spłaty wynikało, iż zaległości powinny być uregulowane w ratach w okresie od 31 marca 2005 r. do 30 marca 2010 r. W związku z powyższą decyzją Komisji Europejskiej skarżąca prezentowała stanowisko, iż w przypadku udzielenia pomocy innej niż wynikającej z zatwierdzonego planu, Komisja Europejska rozpocznie procedurę na podstawie art. 82 ust. 2 Traktatu, przewidzianą w art. 16 rozporządzenia nr 659/1999. Natomiast organ I instancji wskazał na przesłanki wynikające art. 67a i art. 67b O.p., których analiza w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie uzasadniała, w jego ocenie, udzielenia Spółce pomocy we wskazywanym przez nią zakresie. Zważono, że z analizy konta podatkowego na dzień wydania decyzji wynika, iż zaległość w podatku od nieruchomości za grudzień 2004 r., wynosi 73.589,50 zł, a różnica pomiędzy wysokością raty wskazanej we wniosku, a wysokością zaległości wg stanu na dzień wydania decyzji wynika z wpłat, jakie "A" dokonało na poczet zaległości z tytułu 12 rat za 2004 r. Oprócz tej zaległości, "A" posiada także nadpłatę w podatku od nieruchomości za okres 2004-2008, która powstała na skutek złożonych w dniu 1 grudnia 2008 r. korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2004-2008. Łączna kwota odpisu za te lata wynosi 482.023,80 zł. W sytuacji, gdy "A" posiada nadpłatę w podatku od nieruchomości w kwocie przekraczającej wysokość dochodzonej umorzeniem zaległości podatkowej, niewątpliwie jest ją w stanie pokryć. Organ wziął pod uwagę również okoliczność, iż Zarząd "A" nie posiada i nie posiadał koncepcji w zakresie uruchomienia produkcji w byłym zakładzie w N., a co za tym idzie utworzenia nowych miejsc pracy. Z dotychczas podejmowanych działań Skarżącej, polegających m.in. na zwracaniu się o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego umożliwiającego jej sprzedanie terenów o dużo większej wartości niż wynikająca z obecnego planu, wynika, że nie zamierza ona w ogóle reaktywować zakładu produkcyjnego w N. Dlatego też nieuzasadnionym jest udzielenie Spółce ulg w podatku od nieruchomości kosztem środków budżetowych Gminy N., do czego doprowadziłoby uwzględnienie obecnego jej wniosku. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, w złożonym od niego odwołaniu Spółka podniosła, że pomoc publiczna zawarta w planie restrukturyzacyjnym spełnia przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, o których mowa w art. 67 a w związku z art. 67b O.p. , przy czym samo występowanie w sprawie interesu społecznego było badane przez Komisję Europejską, przy ocenie przedłożonego jej planu restrukturyzacji. W ocenie strony wydanie pozytywnej decyzji o udzieleniu pomocy publicznej pozostaje w ścisłym związku z pozytywnym zaopiniowaniem planu restrukturyzacyjnego przez Komisję Europejską, dokonanym w ramach decyzji z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie pomocy państwa nr [...] którą Polska zamierza wdrożyć na rzecz "A" S.A. Komisja Europejska uznała, że zgłoszona pomoc jest zgodna ze wspólnym rynkiem, jeśli zostaną spełnione pewne warunki. Uznała jednocześnie, że środki pomocowe na rzecz "A" S.A., wskazane w tej decyzji, są zgodne ze wspólnym rynkiem. Decyzja Komisji Europejskiej. Zgodnie zaś z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską decyzja ta wiąże w całości strony, do których jest skierowana. Spółka podniosła także, że do standardów demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) należy przestrzeganie przyrzeczeń, jak i respektowanie zobowiązań Rządu RP (decyzja Komisji UE). W kontekście okoliczności sprawy należy uznać stanowisko Burmistrza N. za sprzeczne z ogólną zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, a nieuzasadnione, subiektywne, negatywne stanowisko w toczącej się wiele lat sprawie nie da się pogodzić z zaufaniem do władzy państwowej i rodzi podejrzenia o brak obiektywizmu. Oczekiwania, co do wymogu jednolitości (spójności) poglądów i konsekwentnych działań administracji oraz uwzględniania zgodnych z prawem oczekiwań strony, pozostają w związku z treścią art. 10 i 11 Europejskiego Kodeksu Dobrej Administracji. Powołane przepisy nakładają na urzędnika obowiązek uczciwego i konsekwentnego działania, a także uwzględniania uzasadnionych i słusznych oczekiwań jednostki. W ocenie Spółki, wydanie przez Burmistrza N. postanowienia zawieszającego postępowanie w sprawie umorzenia 50% zaległego podatku od nieruchomości za grudzień 2004 r., umorzenia 100% odsetek oraz rozłożenia na 16 rat pozostałej kwoty zaległości, do czasu wydania przez Komisję Europejską decyzji w przedmiocie oceny projektu pomocy indywidualnej na restrukturyzację, zostało przez "A" złożone w UOKiK i uznane za obietnicę w sprawie udzielenia pomocy publicznej dla "A" w związku z wcześniejszymi ustnymi zapewnieniami co do sposobu załatwienia sprawy. Zdaniem Spółki, nie wydaje się dopuszczalne założenie, że władze miasta N. nie znają zasad i procedur obowiązujących w ramach pomocy publicznej i nie rozumieją celu postępowania prowadzonego przez Prezesa UOKiK, poprzedzającego złożenie wniosku do Komisji Europejskiej. Na tym też etapie postępowania nie został złożony sprzeciw, czy też zastrzeżenia przez władze miasta N. Dalej Spółka, odwołując się do zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, wskazała na wyrażane w tym przedmiocie stanowiska Trybunału Konstytucyjnego. Zwrócono także uwagę na to, że stworzenie luzu decyzyjnego w ramach uznania administracyjnego nie zapewnia organowi (decydentowi) nieograniczonej swobody i nie może przerodzić się w arbitralność, na co między innymi zwrócono uwagę w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2006 r., sygn. akt I FSK 299/06, w którym Sąd uznał, że interpretowanie przepisu w sposób rozszerzający, polegający na uzupełnianiu jego treści, prowadzący do zaostrzenia warunków, jakie muszą być spełnione, aby podatnik mógł skorzystać z uprawnienia, jest w demokratycznym państwie prawnym niedopuszczalne. Przykładem takiej wykładni, według odwołującej, są stwierdzenia zawarte w decyzji, że w sytuacji w której "A" posiada nadpłatę w podatku od nieruchomości w kwocie 482.023,80 zł, podatnik jest w stanie pokryć przedmiotową zaległość w podatku od nieruchomości. Spółka podniosła, że nie posiada nadpłaty w kwocie 482.023,80 zł, a jedynie w wysokości 274.484 zł wynikającą z zawyżonych wpłat podatku w latach poprzednich. Jeśli zatem Spółka nienależnie wpłacała te kwoty, to oznacza, że miasto N. finansowało się z obcych środków bez ponoszenia jakichkolwiek kosztów (odsetek). Dlatego też nie można jednostronnie uznawać, że "A" jest w stanie pokryć przedmiotową zaległość w podatku od nieruchomości i wykorzystać tą sytuację, nie udzielając jej zatwierdzonej pomocy publicznej. Nie jest też prawdziwe stwierdzenie organu, że udzielenie wnioskowanych ulg nie wpłynie na wznowienie działalności produkcyjnej w gminie N., gdyż Spółka wskazywała, że czyniła starania w celu znalezienia inwestora i wznowienia produkcji w N. Nigdy nie było i nie ma obecnie, ekonomicznych podstaw, aby świadomie nie wznawiać produkcji i pozwalać na degradację majątku produkcyjnego oraz ponosić jego koszty utrzymania. W tej kwestii przedstawiono działania jakie podejmowano na przestrzeni ostatnich lat aby znaleźć inwestora. To przedłużający się okres akceptacji ze strony Urzędu Miasta zaproponowanego układu ratalnego, zaprzepaścił szansę na spłatę tego zadłużenia w następnych okresach, a potencjalny inwestor wycofał się ze wspólnego przedsięwzięcia, w tym także z uwagi na kryzys finansowy, który szczególnie dotknął przemysł motoryzacyjny, przyczyniając się do spadku chłonności samochodów na rynkach Europy Zachodniej, Ukrainy i Rosji już w drugiej połowie 2008 roku, a w roku 2009 uległ dalszemu pogorszeniu. Odwołująca się podniosła, że wykładni przepisów trzeba dokonywać w zgodzie z Konstytucją RP, co oznacza, że zarówno ustalony sens normy prawnej, jak i jej zastosowanie, nie może prowadzić do sprzeczności z konstytucyjnym porządkiem prawnym. W tym względzie istnieją wątpliwości, czy wydanie subiektywnych, negatywnych decyzji w przedmiotowej sprawie nie narusza reguł konstytucyjnych, a zwłaszcza zasady proporcjonalności, która wynika z art. 31 ust. 3 w związku z art. 2 Konstytucji RP. Zasada proporcjonalności jest postrzegana jako dyrektywa adresowana do organów państwa, zgodnie z którą organy te, czyniąc użytek z przyznanych kompetencji nie powinny ustanawiać nadmiernych ograniczeń w korzystaniu przez jednostkę z podstawowych praw i wolności (A. Frąckowiak- Adamska, Zasada proporcjonalności jako gwarancja rynku wewnętrznego Wspólnoty Europejskiej, Wolters-Kluwer, Warszawa 2009, s. 24). Na gruncie prawa administracyjnego, częścią którego jest prawo daninowe, zasada ta postrzegana jest jako gwarancja dozwolonego działania organów władzy. Wyprowadza się z niej bowiem zakaz zbytniej restrykcji, gdy dozwolony cel można osiągnąć za pomocą środków mniej dolegliwych dla jednostki. W stanowisku do odwołania, Burmistrz N. wyjaśnił, że Spółka nie uzyskała ze strony organu podatkowego pisemnej akceptacji proponowanej pomocy, zatem nie powinna podejmować działań restrukturyzacyjnych według planu, który nie uzyskał pozytywnej opinii władz samorządowych. Organ I instancji podkreślił, że nie opiniował planu restrukturyzacji i nie jest związany jego postanowieniami. Podczas spotkań obecnych władz Gminy z przedstawicielami Spółki nie proponowano umorzenia zaległości podatkowych, a jedynie rozłożenie na raty zapłaty zaległości. Organ wyjaśnił, że wzmiankowana w decyzji nadpłata w kwocie 482.023,80 zł jest skutkiem złożenia przez Spółkę korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2004-2008. W pozostałym zakresie Burmistrz N. podtrzymał swoje stanowisko. W wyniku rozpoznania odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu (dalej zwane Kolegium) decyzją z dnia 6 maja 2011 r. nr[...], utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Burmistrza N. z 29 kwietnia 2010 r., podzielając w całości zwarte w niej stanowisko, zarówno w zakresie ustaleń faktycznych jak i dokonanych jego ocen prawnych. Na etapie postępowania odwoławczego uzupełniono materiał dowodowy o informację Burmistrza N., który w piśmie z 9 lutego 2011 r. wyjaśnił, że po weryfikacji zapisów w urządzeniach ewidencyjnych - stan przypisów, odpisów i wpłat podatku od nieruchomości spółki "A" przedstawia się następująco: podatnik zalega z wpłatą podatku od nieruchomości na rok 2004 w kwocie należności głównej wynoszącej 315.957,05 zł (zabezpieczonej hipoteką przymusową), ale równocześnie należności pozostałe wykazują nadpłatę podatku od nieruchomości w kwocie 446.581,39 zł. Wnioskiem z 27 listopada 2008 r., Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 w łącznej kwocie 531.521,72 zł, składając równocześnie korekty deklaracji podatkowych. Kwestionując rzetelność skorygowanych deklaracji, Burmistrz N., decyzjami z 30 czerwca 2009r., nr[...], określił "A" wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości na lata 2004-2008. Strona wniosła odwołania od decyzji dotyczących lat 2005-2008. Kolegium Odwoławcze, decyzjami z 30 listopada 2009 r., nr[...], uchyliło zaskarżone decyzje i umorzyło postępowania podatkowe. Z podanych przyczyn zaległość za rok 2004 została pomniejszona o kwotę 89.888,60 zł. Dokonano również odpisów podatku: za rok 2005 w kwocie 141.576,20 zł, za rok 2006 w kwocie 141.572 zł, za rok 2007 w kwocie 54.100 zł i za rok 2008 w kwocie 54.886 zł. Ponadto, Spółka posiada nadpłatę podatku od nieruchomości na rok 2009 w kwocie 54.407,19 zł, powstałą wskutek złożenia 20 stycznia 2010 r. korekty deklaracji. W związku z tym, że nadpłata powstała później aniżeli Spółka złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowej, organ I instancji nie zastosował art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej (regulującego zaliczenie nadpłaty na poczet należności podatkowych), do czasu rozstrzygnięcia kwestii zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Ponadto, w piśmie z 15 marca 2011 r., Burmistrz wyjaśnił, że Spółka posiada zaległość z tytułu XII raty podatku od nieruchomości na rok 2004 wynoszącą obecnie 66.099,20 zł. Natomiast "A" , w piśmie z 28 lutego 2011 r., wyjaśniła, że plan restrukturyzacji Spółki dwukrotnie wysłała do Burmistrza N.: po raz pierwszy przy piśmie z 16 lipca 2004 r., zawierającym wniosek o udzielenie ulgi w zapłacie zaległości z tytułu VII raty podatku od nieruchomości na rok 2004, a następnie przy piśmie z 29 marca 2005 r., zawierającym prośbę o wydanie pozytywnej decyzji do czasu notyfikacji planu przez Komisję Europejską. Zaś w kolejnym piśmie z 9 marca 2011 r., dodatkowo podniosła, że Burmistrz N., do czasu rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, wstrzymał się z dokonaniem zwrotu stwierdzonej nadpłaty podatku za lata 2005- 2008, uzależniając sposób jej rozliczenia od rozstrzygnięcia kwestii ulg w podatku od nieruchomości na rok 2004. W skardze wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu pełnomocnik skarżącej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucił podjętemu rozstrzygnięciu: 1) naruszenie art. 67a i art. 67b § 1 pkt 3 lit. i O.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w związku z art. 1 i art. 2 ust. 1 Decyzji Komisji Wspólnot Europejskich nr K (2006) 6628 z 20 grudnia 2006 r. w sprawie pomocy państwa C 3/05, którą Polska zamierza wdrożyć na rzecz "A" S.A. (była [...]) oraz art. 2 Konstytucji RP, przez niezastosowanie wynikającej z tego przepisu zasady pogłębiania zaufania do organów państwa, a także w związku z art. 31 ust. 2 Konstytucji, 2) naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 125, art. 187, art. 191 O.p., przez niewłaściwe zastosowanie. Uzasadniając swoje stanowisko przywołano poszczególne działania Spółki zmierzające do przygotowania planu restrukturyzacji, ostatecznie zatwierdzonego w grudniu 2003 r. przez walne zgromadzenia akcjonariuszy, a następnie zaakceptowanego przez Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumentów i przedłożonego Komisji (WE) w celu jego notyfikacji. Plan ten obejmował m.in. umorzenie zaległości podatkowych w kwocie 341 tys. zł i rozłożenie na 16 rat spłaty zaległości podatkowych w kwocie 341 tys. zł ze strony miasta N. Decyzją Komisji uznano zgłoszoną pomoc za zgodną ze wspólnym rynkiem, jeśli zostaną spełnione określone w niej warunki. Dalej skarżąca ponowiła argumentację dotyczącą wiążącego charakteru przedmiotowej decyzji Komisji oraz ewentualne następstwa niewywiązania się z jej warunków. Powołując się także na wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 listopada 2009 r. sygn. V SA/Wa 654/09 wskazano na wady przeprowadzonego przez Burmistrza N. postępowania, uregulowanego ustawą z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach pomocy publicznej (Dz.U. z 2007r Nr 59, poz. 4040 z zm.), odwołując się do poszczególnych jej przepisów. Te wady postępowania organu I instancji, w ocenie skarżącej, uzasadniają postawione w skardze zarzuty naruszenia art. 121 i 124 O.p. Jednocześnie skarżąca wskazywała, iż wystąpienie przez nią z wnioskami o udzielenie pomocy publicznej, wymiana korespondencji w tej sprawie trwająca od lipca 2004 r. do końca 2009 r. oraz zawieszenie postępowania w związku z oczekiwaniem na decyzję Komisji (WE), zdaniem "A" dawało w pełni podstawę do uznania, że Burmistrz N. wyda decyzję pozytywną. Dwukrotnie też składany był mu plan restrukturyzacji, po raz pierwszy, jako załącznik do wniosku dotyczącego miesiąca lipca 2004 r. a powtórnie w dniu 30 marca 2005 r., przy piśmie[...]. Ponowiono także wcześniejsze zarzuty co do naruszenia przez organy obu instancji uregulowania art. 67a i art., 67b § 1 pkt 3 lit. i O.p. poprzez nieuwzględnienie przez nie ważnego interesu publicznego jak i ważnego interesu samego podatnika. W tym względzie skarżąca wskazała szczegółowo na przyczyny ograniczenia planów produkcyjnych, aż do jej zaprzestania w lutym b.r. Za arbitralne i jednostronne uznano też stanowisko Burmistrza N. o braku interesu gminy w udzieleniu żądanej ulgi w płatności zaległości podatkowej, wyrażone bez dokonania wnikliwej oceny pozytywnych aspektów realizacji przez Spółkę programu restrukturyzacyjnego. W odpowiedzi na skargę Kolegium wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało w całości swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wraz z jego uzasadnieniem faktycznym i prawnym. Dodatkowo podniesiono, że zgodnie z treścią decyzji Komisji cyt. "Pismem z dnia 30 kwietnia 2004 r., Polska zgłosiła Komisji pomoc na rzecz spółki "A" SA, która zmieniła nazwę na "A" SA (...). ", dopiero pismem z 30 kwietnia 2004 r. zgłoszono Komisji pomoc na rzecz Spółki, a następnie"A" przy późniejszym wniosku z 16 lipca 2004 r. o udzielenie ulgi w zapłacie zaległości z tytułu VII raty podatku od nieruchomości na rok 2004, oficjalnie poinformowano Burmistrza N. o treści planu restrukturyzacji, a więc już po zgłoszeniu Komisji przewidywanej pomocy. Zważono także, iż powołana przez Spółkę ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej uchylająca ustawę z dnia 27 lipca 2002 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców weszła w życie dopiero z dniem 31 maja 2004 r., a zatem nie obowiązywała ani w czasie przygotowywania planu restrukturyzacji, ani też 30 kwietnia 2004 r. , kiedy to Polska zgłosiła Komisji zamiar udzielenia pomocy na rzecz Spółki. Same natomiast uregulowania ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz.U. 141, poz. 1177 ze zm.) oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 2002 r. w sprawie dopuszczalności pomocy doraźnej oraz pomocy na restrukturyzację przedsiębiorstw (Dz.U. Nr 186, poz. 1545), wymagały, by organ udzielający pomocy wystąpił do organu nadzorującego (Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów) z wnioskiem o wydanie opinii o projekcie decyzji albo umowy, która będzie stanowić podstawę udzielenia pomocy indywidualnej, przewidzianej w planie restrukturyzacji, przedstawionym organowi udzielającemu pomocy oraz organowi nadzorującemu (art. 25 ust. 1 ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, § 5 ust. 2 i § 8 rozporządzenia w sprawie dopuszczalności pomocy doraźnej oraz pomocy na restrukturyzację przedsiębiorstw). Burmistrz N. nie zwrócił się, we wskazanym trybie postępowania, do Prezesa UOKiK o wydanie opinii o projekcie decyzji, gdyż Spółka nie przedstawiła organowi podatkowemu planu restrukturyzacji przed zgłoszeniem go Komisji. Natomiast 16 lipca 2004 r., gdy ostatecznie złożono do Burmistrza N. wniosek o ulgę płatniczą i załączono przygotowany wcześniej plan restrukturyzacji, wskazane wyżej przepisy już nie obowiązywały. Z kolei, obowiązująca już w dacie złożenia wniosku ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach pomocy publicznej (w brzmieniu z roku 2004), w art. 12 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 3 i art. 13 ust. 3, nakładała na podmiot ubiegający się o pomoc indywidualną na restrukturyzację (w analizowanym przypadku: spółkę "A") obowiązek uzyskania opinii podmiotu lub podmiotów udzielających pomocy (a więc w niniejszej sprawie Burmistrza N.) o możliwości jej udzielenia na zasadach określonych w planie restrukturyzacyjnym. Opinia taka stanowiła niezbędny załącznik do wniosku, skierowanego przez ubiegającego się o pomoc, do Prezesa UOKiK o wydanie opinii w zakresie udzielenia pomocy indywidualnej na restrukturyzację. Jednak skarżąca nigdy o taką opinię do organu podatkowego nie wystąpiła, gdyż 16 lipca 2004 r. ocena planu restrukturyzacji znajdowała się w zakresie władztwa Komisji (WE), a ewentualna opinia Burmistrza N. o możliwości udzielenia pomocy na zasadach określonych w planie restrukturyzacyjnym byłaby spóźniona i pozbawiona skutków prawnych. Powyższa analiza, w ocenie Kolegium, w pełni potwierdza zajęte przez organy stanowisko, że skarżąca ujęła w planie restrukturyzacyjnym ulgi płatnicze, których miałby udzielić Burmistrz N., jednak dokonała tego z pominięciem procedury przewidzianej w przepisach regulujących postępowanie w zakresie udzielania pomocy publicznej. Przy czym okolicznością niekwestionowaną przez samą skarżącą jest także to, że rozmowy prowadzone pomiędzy nią a Burmistrzem N. nie spowodowały zawarcia porozumienia co do zakresu udzielenia pomocy w płatności zaległości ujętego w formalnym dokumencie. Stąd też brak jest podstaw do obecnego twierdzenia, że organ podatkowy wycofał się z uprzednio wyrażonej opinii o możliwości udzielenia pomocy. Z tego powodu, korzystna dla Spółki decyzja Komisji nie może stanowić podstawy prawnej do sformułowania, skierowanego do organu podatkowego, nakazu wydania decyzji o przyznaniu ulgi w zapłacie zaległości podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych względów niż podniesione w skardze Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 Nr 153, poz. 1270 ze zm.) [dalej p.p.s.a] sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej, która dokonywana jest według kryterium legalności. Powyższe oznacza, że w razie zaskarżenia aktu administracyjnego lub czynności do sądu administracyjnego, dokonuje on jego weryfikacji, oceniając właściwość organu, który wydał akt lub dokonał czynności oraz zgodność z przepisami postępowania oraz przepisami prawa materialnego. Badając zaskarżoną decyzję w aspekcie tak nakreślonych kryteriów a przy tym niezależnie od zarzutów i wniosków skargi i bez związania powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.) Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja narusza prawo materialne, a także narusza przepisy postępowania, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W pierwszej kolejności, oceniając zaskarżoną decyzję według kryterium jej legalności należy zauważyć, iż w ocenie organów podatkowych obu instancji, a także samej skarżącej, przy rozpoznawaniu wniosku z dnia 16 grudnia 2004 r. znajdowały zastosowanie obowiązujące od dnia 1 września 2005 r, znowelizowane przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej w tym, przepisy dotyczące "Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych". Zgodnie, z przepisem art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: (1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; (2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; (3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ostatecznie zarówno Burmistrz N., jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmawiając przyznania skarżącej Spółce ulgi podatkowej w postaci umorzenia i rozłożenia na raty zaległości podatkowej powołały się w swoich rozstrzygnięciach na podstawę prawną obowiązującą w dacie orzekania, tj. na art. 67a § 1 pkt 2 i 3 i art. 67b § 1 pkt 3 O.p., nie zauważając jednakże, iż aczkolwiek powyższe przepisy zostały wprawdzie wprowadzone w życie z dniem 1 września 2005 r. na mocy art. 1 pkt 33 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 143, poz. 1199), to jednakże w niniejszej sprawie winny mieć zastosowanie przepisy art. 67 § 1 i § 1a O.p. w zakresie dotyczącym umorzenia zaległości podatkowej oraz art. 48 § 1 O.p. w odniesieniu do żądania dotyczącego rozłożenia jej na raty. w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku o udzielenie ulgi podatkowej przez stronę skarżącą, a więc w dniu 16 grudnia 2004 r., kiedy to nastąpiło wszczęcie postępowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 25 § 2 ustawy nowelizującej z dnia 30 czerwca 2005 r., wnioski o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych złożone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy podlegają rozpatrzeniu na podstawie przepisów ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. Zastosowanie błędnej podstawy prawnej przez organy podatkowe doprowadziło do naruszenia prawa, m. in. w postaci art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p., które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Organy nie dokonały bowiem żadnej wykładni przepisu art. 67 § 1 i § 1a oraz art. 48 § 1 O.p, który winny mieć zastosowanie w niniejszej sprawie, nie zbadały więc przesłanek umorzenia zaległości podatkowej przewidzianych w sytuacji prawnej dotyczącej skarżącej Spółki, a tym samym nie wyjaśniły istoty sprawy, czym naruszyły również przepisy postępowania w postaci art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Treść uzasadnień decyzji organów podatkowych wskazuje, że skupiły się one wyłącznie na analizie przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Wprawdzie obydwie te przesłanki przewidziane zostały zarówno w przepisie art. 67 § 1 O.p., jak i w powoływanym w podstawie prawnej rozstrzygnięcia art. 67a § 1 pkt 3, jednakże przed dniem 1 września 2005 r. decyzje dotyczące udzielanej przedsiębiorcom pomocy publicznej musiały uwzględniać dodatkowo przesłanki wynikające z ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.; dalej: "ustawa o restrukturyzacji")., a następnie z ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (art. 67 § 1a Ordynacji podatkowej), zaś po wspomnianej nowelizacji Ordynacji podatkowej ustawodawca w zakresie przyznania pomocy de minimis nakazał badanie przesłanek przewidzianych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego (art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Szczegółowe zasady udzielania tego rodzaju pomocy uregulowane były do końca 2006 r. w rozporządzeniu Komisji Europejskiej nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis (Dz. Urz. WE L 10 z dnia 13 stycznia 2001 r.), zaś od początku 2007 r. zaczęło obowiązywać nowe rozporządzenie Komisji Europejskiej nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu WE do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z dnia 28 grudnia 2006 r.). Zatem decyzje wydawane w trybie art. 67 O.p. muszą dodatkowo uwzględniać przesłanki wynikające z innych aktów prawnych niż decyzje wydawane w oparciu o art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 pkt 2 cytowanej ustawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny zatem oprzeć się na treści art. 67 § 1 i § 1a O.p. w zw. z art. 25 § 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 143, poz. 1199) i dokonać analizy przesłanek umorzenia i rozłożenia na raty zaległości podatkowej wynikających z w/w przepisu, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Nadto dokonując ponownej oceny żądania podatnika, przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, organy podatkowe winny także w pierwszej kolejności ustalić rzeczywistą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za grudzień 2004 r., albowiem jak wynika z akt sprawy wnioskiem z 27 listopada 2008r., Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 w łącznej kwocie 531.521,72 zł, składając równocześnie korekty deklaracji podatkowych. Kwestionując rzetelność skorygowanych deklaracji, Burmistrz N., decyzjami z 30 czerwca 2009r., nr[...], określił "A"wysokości zobowiązań w podatku od nieruchomości na lata 2004-2008., które to następnie w związku z wniesionymi od nich odwołaniami, zostały ostatecznie przez Kolegium Odwoławcze uchylone decyzjami z 30 listopada 2009 r., nr[...], a postępowanie podatkowe umorzono. W konsekwencji tego postępowania, jak obecnie stwierdziło Kolegium, zaległość za rok 2004 została pomniejszona o kwotę 89.888,60 zł., niewątpliwie zatem zmianie uległa, w stosunku do pierwotnego żądania objętego wnioskiem Spółki z dnia 16 grudnia 2004r., wysokość zaległości z tytułu zobowiązania podatkowego za objęty niniejszym postępowaniem miesiąc grudzień 2004 r. W dalszej kolejności należy zauważyć, na co zwróciły uwagę organy obu instancji, iż wnosząc o udzielenie ulgi w zapłacie zaległej XII raty podatku od nieruchomości na rok 2004, podatnik powoływał się na trudną sytuację ekonomiczną na fakt ujęcia wnioskowanej ulgi w planie restrukturyzacji przedsiębiorstwa, a w późniejszych pismach procesowych wskazywał na fakt podjęcia przez Komisję, korzystnej dla siebie decyzji z 20 grudnia 2006 r. w sprawie pomocy państwa C 3/05. Jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Spółka przygotowała plan restrukturyzacji, który został zatwierdzony w grudniu 2003 r. przez walne zgromadzenia akcjonariuszy. Plan ten został zaakceptowany przez Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumentów i przedłożony Komisji (WE) w celu jego notyfikacji. Plan przewidywał m.in. umorzenie zaległości podatkowych w kwocie 341 tys. zł i rozłożenie na 16 rat spłaty zaległości podatkowych w kwocie 341 tys. zł ze strony Gminy N.. Jednocześnie Kolegium, odwołując się do przepisów obowiązującej do 30 maja 2004 r., ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz.U. 141, poz. 1177 ze zm.) oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 2002 r. w sprawie dopuszczalności pomocy doraźnej oraz pomocy na restrukturyzację przedsiębiorstw (Dz.U. Nr 186, poz. 1545), podniosło, iż Spółka naruszyła te przepisy, gdyż oficjalnie poinformowała Burmistrza N. o uwzględnieniu zaległości w podatku od nieruchomości na rok 2004 w przygotowanym planie restrukturyzacyjnym dopiero poprzez złożenie pisma z 16 lipca 2004 r., stanowiącego wniosek o udzielenie ulgi uznaniowej przewidzianej w planie. Zdarzenie to miało miejsce już po 30 kwietnia 2004 r., kiedy to Polska zgłosiła Komisji zamiar udzielenia pomocy spółce"A", zatem Burmistrz N. nie sporządził opinii o możliwości udzielenia pomocy na zasadach określonych w planie restrukturyzacyjnym. Powyższa argumentacja Kolegium zawiera jednakże w swojej treści niekonsekwencję, albowiem zarówno w momencie sporządzenia przywołanego w decyzji planu restrukturyzacyjnego "A", jak i spornej daty powiadomienia o nim Burmistrza N., w ogóle nie istniała jeszcze zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości za miesiąc grudzień 2004 r., gdyż w tej części zobowiązanie to nie było jeszcze wymagalne. Trudno przy tym Sądowi dokonać głębszej analizy zagadnienia, czy sporna zaległość za grudzień 2004r w ogóle objęta była wnioskiem Spółki rozpoznanym przez Komisję w ramach decyzji z 20 grudnia 2006 r. w sprawie pomocy państwa C 3/05, albowiem w przedłożonych aktach sprawy znajduje się jedynie jej szczątkowa część (załącznik Nr 4 – bez uwierzytelnienia). Również Kolegium, na co wskazało w uzasadnieniu swojej decyzji, dysponowało jedynie fragmentem planu restrukturyzacji "A" (jedna strona), zawierającym tabelę, w której pod liczbą porządkową 19 wskazano umorzenie podatku od nieruchomości w kwocie 341 tys. zł i odroczenie spłaty płatnej w 16 kwartalnych ratach kwoty 341 tys. zł, organem udzielającym pomocy jest Urząd Miasta N., a jako dzień udzielenia pomocy podano II półrocze 2004 r. (str.11 decyzji). Niewątpliwie też, co zauważyło Kolegium, w 2005 r. doszło do aktualizacji planu restrukturyzacji (decyzja str. 11), jednakże i tego dokumentu nie ma w przedłożonych Sądowi aktach sprawy. Jeżeli jednakże faktycznie doszło do takiej aktualizacji planu restrukturyzacji, w wyniku której rozszerzono zakres pomocy państwa na dalsze zalęgłości Spółki wobec Gminy N., to należałoby, dokonując oceny spornej kwestii uzyskania w tym względzie opinii i zaaprobowania planu przez Burmistrza, odnieść do tego momentu, a nie daty złożenia pierwotnego planu restrukturyzacji. Te wszystkie zagadnienia również muszą zostać wyjaśnione w toku ponownego rozpatrzenia sprawy. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu – uznając, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, oraz przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy – na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit .a i lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , orzekł jak w sentencji wyroku O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a , zaś o niewykonywaniu zaskarżonego postanowienia orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a.