I SA/Op 378/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie WSA Marta Wojciechowska (spr.) WSA Tomasz Zborzyński Protokolant st. sekretarz sądowy Joanna Zamojska - Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 marca 2008 r. sprawy ze skargi M.S. na postanowienie Dyrektora Izy Skarbowej w O. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę Przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia [...] Nr [...] wydane na podstawie art. 216 §1 i art. 288 §1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Postanowieniem tym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...] orzekającej o odpowiedzialności M.S. jako członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością działającej pod firmą A z siedzibą Ż. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług oraz odsetki za zwłokę za styczeń 2003r. w łącznej wysokości 24.071zł., zostało wniesione z uchybieniem terminu i pozostawił je bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] została wysłana do skarżącego za pośrednictwem Poczty Polskiej listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Przesyłkę wysłano na adres miejsca zamieszkania skarżącego. Ponieważ adresata nie zastano, jak również wobec niemożności doręczenia przesyłki dorosłemu domownikowi, sąsiadowi bądź dozorcy domu, listonosz pozostawił w dniu 10 sierpnia 2007r. zawiadomienie w skrzynce pocztowej adresata o przechowywaniu przesyłki przez okres 14 dni w Urzędzie Pocztowym [...] w S. Po raz drugi przesyłkę awizowano w dniu 20 sierpnia 2007r. Przesyłka była przechowywana w Urzędzie Pocztowym do dnia 25 sierpnia 2007r., a w dniu 27 sierpnia 2007.r., jako nie podjęta w terminie, została zwrócona nadawcy. Ponieważ skarżący nie odebrał w wyznaczonym terminie przesyłki, a przesyłka była dwukrotnie awizowana, datę doręczenia przesyłki ustalono w trybie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej przyjmując, iż doręczenie nastąpiło w ostatnim dniu okresu, o którym mowa w art. 150 §1 powołanej ustawy tj. w dniu 24 sierpnia 2007r. W tej sytuacji nadane przez skarżącego w placówce pocztowej w dniu 20 września 2007r. odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. jest odwołaniem wniesionym po terminie. Nadmienić jednocześnie należy, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. powtórnie wysłał na adres zamieszkania M. S. przesyłkę zawierającą wskazaną decyzję i w tym przypadku strona odebrała osobiście przesyłkę w dniu 6 września 2007r. Fakt ten jednak, zdaniem Dyrektora, nie ma znaczenia, bowiem stosownie do art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej doręczenie nastąpiło z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu przechowywania przesyłki w placówce pocztowej. Zatem termin do wniesienia odwołania zaczął biec w tym przypadku od dnia 24 sierpnia 2007r. i upłynął w dniu 7 września 2007r. W tej sytuacji odwołanie nadane w urzędzie pocztowym w dniu 20 września 2007r., jest odwołaniem wniesionym po terminie, co obligowało Dyrektora Izby Skarbowej do wydania w oparciu o art. 228 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania i w efekcie pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia. Nie godząc się z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej M.S. wniósł skargę do tut. Sądu, w której domagał się uchylenia zaskarżonego postanowienia i zasądzenia kosztów postępowania. Jako podstawę uchylenia wskazał naruszenie przepisów postępowania, a to art. 120, 121, 122, 148, 149 i art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego polegające na bezzasadnym uznaniu, że doszło do skutecznego doręczenia decyzji organu I instancji w trybie doręczenia zastępczego. W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że nie uchybił terminowi do wniesienia odwołania w sposób zawiniony, gdyż w tym czasie przebywał na urlopie, o czym świadczy przedłożona karta urlopowa. Wskazał także, iż mieszka w domu jednorodzinnym i w czasie urlopu nie było tam żadnego domownika, stąd próby doręczenia korespondencji podczas jego nieobecności musiały skończyć się niepowodzeniem. Nadto skarżący zwrócił uwagę, że podejmując próbę doręczenia korespondencji organy powinny wziąć pod uwagę, iż sierpień jest sezonem urlopowym i istnieje ryzyko niemożności doręczenia decyzji. Skarżący zarzucił również, że organ podatkowy nie wyczerpał wszystkich możliwych sposobów doręczenia, o których mowa w art. 148 i 149 Ordynacji podatkowej i podkreślił, że gdyby wiedział o wysłaniu do niego w tym czasie korespondencji, to wnosiłby o przywrócenie terminu. Nadto wskazał, że skoro organ I instancji kolejny raz podjął próbę doręczenia mu decyzji, to oznacza, że miał świadomość, iż nie wyczerpano wszystkich możliwości doręczenia decyzji. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasową argumentację oraz dodatkowo wskazał, że z karty urlopowej skarżącego wynika, iż urlop rozpoczął w dniu 11 sierpnia 2007r., podczas gdy zawiadomienie o przesyłce (awizo) pozostawiono w jego skrzynce pocztowej już w dniu 10 sierpnia 2007r. Nadto skarżący w dniu 8 czerwca 2007r. odebrał postanowienie o wszczęciu postępowania zawierające pouczenie o obowiązku informowania organu o każdej zmianie adresu i skutkach zaniedbania tego obowiązku. Odnosząc się do kwestii doręczenia przesyłki w innych miejscach niż miejsce zamieszkania, o których mowa w art.148 Ordynacji podatkowej, Dyrektor stwierdził, że organy nie mają obowiązku doręczania korespondencji w każdym miejscu wymienionym we wskazanym artykule. Uzupełniająco Dyrektor podkreślił także, iż skarżący składając odwołanie miał możliwość złożenia wniosku o przywrócenie terminu, a zatem nie może twierdzić, że został tej możliwości pozbawiony. Na rozprawie strony podtrzymały swoje stanowiska, a pełnomocnik skarżącego podniósł ponadto, że organ podatkowy nie próbował doręczyć decyzji winny sposób przewidziany w Ordynacji podatkowej np. sąsiadowi, dozorcy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem, stosownie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd nie stwierdził naruszeń przepisów prawa materialnego i procesowego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm.), w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu poczty elektronicznej, jeżeli wystąpiono o doręczanie pism drogą elektroniczną. Natomiast w myśl § 2 powołanego przepisu, w razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy. Stosownie do art. art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy, a na podstawie § 2 pisma mogą być również doręczane: w siedzibie organu podatkowego; w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji; na wskazany adres poczty elektronicznej. Natomiast w § 3 wprowadzono zasadę, iż w razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie. Z kolei w art. 149 powołanej ustawy wskazano, że w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Zastępczy sposób doręczania pism, który ma zastosowanie w razie niemożności bezpośredniego doręczenia adresatowi pisma w sposób wskazany w art.148 § 1 i 149 został uregulowany w art. 150 Ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji, zgodnie z § 2 art. 150 Ordynacji podatkowej, ustawodawca przewidział obowiązek zawiadomienia adresata o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 oraz obowiązek umieszczenia zawiadomienia o tym fakcie w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Do skutecznego doręczenia pisma w sposób przewidziany w art. 150 Ordynacji podatkowej może dojść tylko, gdy zostaną spełnione łącznie dwie przesłanki, a mianowicie pismo zostanie złożone na czas określony w tym przepisie w placówce pocztowej bądź w urzędzie gminy, a zawiadomienie o tym fakcie będzie umieszczone w miejscu, o którym mowa w § 2 powołanego przepisu. W sprawie nie budzą wątpliwości ustalenia poczynione przez organ w przedmiocie ekspedycji decyzji do strony i niemożności jej doręczenia bezpośrednio adresatowi jak i osobom wymienionym w art.149 Ordynacji podatkowej. Jak wynika bowiem ze zwrotnego potwierdzenia odbioru z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi, którego nie zastano, jak i innym osobom, o których mowa w art. 149 Ordynacji podatkowej, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni w urzędzie pocztowym, a zawiadomienie o tym umieszczono w skrzynce pocztowej adresata. Przesyłka była dwukrotnie awizowana, co zostało odnotowane na kopercie przesyłki i kwestie te nie są negowane przez stronę. Skarżący wskazuje natomiast na obowiązek organu polegający na podjęciu dodatkowych prób doręczenia przesyłki m.in. w miejscu pracy oraz sąsiadowi bądź dozorcy. Odnosząc się do tych kwestii w pierwszym rzędzie należy wskazać, że stosownie do treści art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Taka konstrukcja przepisu wskazuje na możliwość wyboru miejsca doręczenia i nie obliguje organu do doręczania w obu tych miejscach, albowiem nie posłużono się w tym przepisie koniunkcją, a użyto spójnika lub. Z kolei zgodnie z art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej pisma mogą być również doręczane w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Jednak treść tych regulacji nie wskazuje na obowiązek podejmowania przez organy każdorazowo działań zmierzających do doręczenia pisma w miejscu pracy, w sytuacji niemożności doręczenia pisma w miejscu zamieszkania. Oba miejsca doręczenia są dopuszczalne, a skorzystanie z jednego z miejsc doręczenia wymienionych w § 2 art. 148 nie musi być poprzedzone bezskuteczną próbą doręczenia w miejscu określonym w § 1 tego artykułu (porównaj wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 maja 2006 r. sygn. akt I FSK 890/2005, wybór LEX nr 286044). Nie znajdują także uzasadnienia w treści wskazanych przepisów twierdzenia dotyczące konieczności podjęcia dodatkowych prób przez organ doręczenia przesyłki sąsiadowi bądź dozorcy. Jeżeli w momencie podjęcia próby doręczenia przesyłki przez pracownika poczty, wobec niemożności doręczenia przesyłki adresatowi lub osobom wskazanym w art. 149 Ordynacji podatkowej (dorosłemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy), podjęte zostały działania o jakich mowa w art. 150 powołanej ustawy, to nie ma podstaw do tego, aby organ dodatkowo podejmował próbę doręczenia pisma poprzez inne osoby. Do rozważenia pozostaje zatem kwestia skuteczności doręczenia przesyłki w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Dla uznania, że decyzja została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne jest wykazanie przez organ, że placówka pocztowa zawiadomiła adresata w sposób nie budzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać ( por. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 565/2005, wybór LEX nr 187585; wyrok WSA z dnia 27 stycznia 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 977/2005, wybór LEX nr 196340). Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, przesyłka była wobec niemożności doręczenia jej adresatowi oraz pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy, dwukrotnie awizowana. Awizowania dokonano w dniu 10 i 20 sierpnia 2007r. powiadamiając adresata o pozostawieniu przesyłki na okres 14 dni w Urzędzie Pocztowym [...] w S. Stosowne powiadomienie umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Przesyłkę wobec nieodebrania zwrócono do adresata w dniu 27 sierpnia 2007r. W tej sytuacji, doręczenie uważa się za dokonane, stosownie do treści art.150 § 2 Ordynacji podatkowej, z upływem ostatniego dnia przechowywania pisma w placówce pocztowej, co w niniejszej sprawie miało miejsce 24 sierpnia 2007r. Zatem organ prawidłowo przyjął, iż dokonanie doręczenia nastąpiło w tej dacie i od tej daty liczył termin do wniesienia odwołania, a nie od daty faktycznego późniejszego odebrania decyzji przez skarżącego. W takim bowiem przypadku termin do wniesienia odwołania do organu drugiej instancji, liczy się od dnia następującego po dniu uznania decyzji za doręczoną zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej. Ewentualny późniejszy odbiór takiej decyzji nie ma wpływu na termin do wniesienia odwołania. Upływ terminu przechowywania przesyłki listowej poleconej przez pocztę rodzi w dniu tego upływu skutek doręczenia i nie może już tego zmienić nawet fakt późniejszego - faktycznego doręczenia (wydania) decyzji (jej kserokopii czy też oryginału) stronie postępowania ( por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 grudnia 2005r. sygn. akt III SA/Wa 1079/05, wybór LEX 189815; wyrok NSA z dnia 5 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1227/2005, wybór LEX 280413). Nie zasługują na uwzględnienie również pozostałe zarzuty skargi, a mianowicie naruszenie art. 120, 121, 122, 148, 149 i 150 Ordynacji podatkowej, albowiem jak wykazano działanie organów było prawidłowe i zgodne z obowiązującymi przepisami. Nadmienić jednocześnie należy, że skarżący, jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, w dniu 8 czerwca 2007r. otrzymał postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, które zawierało także pouczenia o konieczności informowania organów podatkowych, zgodnie z art. 146 Ordynacji podatkowej, o każdej zmianie adresu. Skarżący nie dopełnił tego obowiązku, a winą za to niedopatrzenie usiłuje obciążyć organy przypisując im złą wolę polegającą na wysyłaniu decyzji w okresie urlopowym. Taka argumentacja, wobec treści art. 146 Ordynacji podatkowej, nie zasługuje na uwzględnienie, a wprost przeciwnie, wskazuje na lekceważenie obowiązków przez skarżącego. Zatem fakt, iż skarżący od 11 sierpnia 2007r. przebywał na urlopie nie ma w tej sprawie znaczenia. Wobec powyższych ustaleń uznać należy, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, a zatem skargę na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało oddalić.