I SA/Op 43/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia WSA Anna Wójcik (spr.) Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant st. sekr. sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi ze skargi "A" spółka z o. o. w Ł. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 października 2008 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana, III. zasądza od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach na rzecz skarżącej kwotę 200,00 zł (słownie złotych: dwieście 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania. "A" spółka z o.o. z siedzibą w Ł. zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek wpłynął w dniu 22 lipca 2008 r., pisemną interpretację doręczono w dniu 16 października 2002 r. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Spółka dokonała w 2002 r. sprzedaży produkowanych przez siebie towarów, za które kontrahent nie zapłacił pełnej kwoty należności. Należna z tej sprzedaży kwota stanowiła przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z tytułu zagrożonej wierzytelności została utworzona rezerwa, jednak bez zaliczenia tej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. W dniu 28 marca 2003 r. Sąd Okręgowy wydał przeciw temu kontrahentowi nakaz zapłaty. W dniu 11 stycznia 2007 r. otrzymano niewielką część należności w ramach planu podziału wierzytelności. W dniu 13 maja 2008 r. kancelaria prawna Spółki uzyskała informację o zakończeniu (jeszcze w 2007 r.) postępowania upadłościowego tego dłużnika. W okresie od 2002 r. do 2007 r. nie dokonano aktualizacji wierzytelności i nie uznano jej za koszt uzyskania przychodów w żadnej części. W związku z takim stanem faktycznym Spółka zadała pytanie, czy strata z tytułu nieściągalnej wierzytelności (w części niespłaconej przez dłużnika) może być uznana za koszt uzyskania przychodów w 2008 r. W ramach własnego stanowiska w sprawie Spółka stwierdziła, że tak opisana strata może być uznana za koszt uzyskania przychodów 2008 r., albowiem dopiero w tym roku i to po ustawowym terminie do złożenia zeznania rocznego za 2007 r. uzyskała ostateczną informację o zakończeniu postępowania upadłościowego dłużnika. W ocenie Spółki nawet posiadanie wiedzy o okolicznościach uzasadniających dokonanie np. w poprzednich latach odpisu aktualizacyjnego na wierzytelność zagrożoną nieściągalnością nie oznacza obowiązku automatycznego zaliczenia takiej wierzytelności do kosztów podatkowych, jeżeli wierzyciel zakłada, że istnieje szansa na jej wyegzekwowanie. W związku z tym, skoro w roku 2008 r. uzyskała informację o zakończeniu postępowania upadłościowego dłużnika, a w latach poprzednich nie uznała wierzytelności za koszt uzyskania przychodu, przysługuje jej prawo do zaliczenia utraconej części wierzytelności do kosztów podatkowych na podstawie art. 15 ust. 1 (przy uwzględnieniu treści art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm. – dalej jako: [u.p.d.o.p.]). W ramach udzielonej interpretacji indywidualnej datowanej na dzień 13 października 2008 r. i doręczonej Spółce w dniu 16 października 2008 r. Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wskazał na treść art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. "a" u.p.d.o.p. stanowiącego, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które zostały uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2. Ten ostatni przepis określa z kolei w punktach od 1) do 3) różne sposoby dokumentowania należności nieściągalnych, m.in. postanowienie właściwego organu egzekucyjnego o nieściągalności, postanowienie sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na pokrycie kosztów postępowania, o umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku gdy ten majątek nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub o ukończeniu postępowania obejmującego likwidację majątku. Minister stwierdził, że dla zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów niezbędnym jest przede wszystkim wcześniejsze zarachowanie ich jako przychodów należnych, zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., nie mogą one być przedawnione (art. 16 ust. 1 pkt 20) a ponadto muszą być udokumentowane wyłącznie w ściśle określony sposób, wskazany w art. 16 ust. 2 pkt 1)-3) tej ustawy. W związku z tym ostatnim warunkiem organ stwierdził, że skoro ze stanu faktycznego wynika, iż kancelaria prawna uzyskała jedynie informację o zakończeniu (jeszcze w 2007 r.) postępowania upadłościowego dłużnika, to jest to niewystarczające dla zaliczenia wierzytelności nieściągalnej wierzytelności do kosztów podatkowych. Sama informacja o takiej wierzytelności, nawet jeśli odpowiada rzeczywistości, nie może być podstawą udokumentowania nieściągalnej wierzytelności, dopóki podatnik nie będzie dysponował dowodami wymienionymi w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka zarzuciła naruszenie przez organ przepisów procesowych mających zastosowanie przy wydawaniu interpretacji indywidualnych. Wskazała, że z przedstawionego przez nią stanu faktycznego nie wynikało, aby nie dysponowała dokumentem potwierdzającym nieściągalność wierzytelności; taka teza została zupełnie dowolnie wywiedziona przez organ. Podkreśliła, że istota pytania sprowadzała się do wyjaśnienia kwestii, w którym roku: 2007 czy w 2008 istnieją podstawy do zaliczenia wierzytelności do kosztów podatkowych; dokument otrzymała bowiem w 2008 r., natomiast postanowienie wydano w 2007 r.; chodziło zatem o datę rozpoznania tego zdarzenia w rozliczeniach podatkowych, a nie o sposób udokumentowania. Zarzuciła, że w przypadku wątpliwości co do precyzyjnego przedstawienia stanu faktycznego obowiązkiem organu było wezwanie Spółki do uzupełnienia tego braku przy zastosowaniu art. 169 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany udzielonej interpretacji, podtrzymując w całości argumenty w niej przedstawione. Za bezzasadne uznał zgłoszone przez Spółkę zarzuty naruszenia przepisów procesowych. Wskazał, że we wniosku Spółka określiła, iż "w dniu 13 maja 2008 r. reprezentująca Spółkę kancelaria prawna otrzymała informację o zakończeniu (jeszcze w 2007 r.) postępowania upadłościowego tego dłużnika", natomiast w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka podniosła, że " w dniu 13 maja 2008 r. (...) kancelaria prawna otrzymała, potwierdzoną za zgodność z oryginałem, kopię postanowienia właściwego sądu rejonowego, stwierdzającego zakończenie postępowania upadłościowego". Minister zaznaczył, że podatnik nie podał równocześnie, jaka była podstawa prawna rozstrzygnięcia Sądu, a jest to istotne dla rozstrzygnięcia z uwagi na różne formy zakończenia postępowania upadłościowego przewidziane w art. 361 i art. 368 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60 poz. 535 ze zm.). Za chybiony uznał też zarzut naruszenia art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wskazując, że w postępowaniu o udzielenie interpretacji to podatnik ma obowiązek na tyle wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy, by organ podatkowy bez dodatkowych czynności mógł udzielić interpretacji. W tego rodzaju postępowaniu uzupełnieniu podlegają jedynie braki formalne wniosku. Dodatkowo organ wskazał, że bezprzedmiotowe było rozważanie, kiedy tego rodzaju wierzytelność mogła być ujęta w kosztach uzyskania przychodów, skoro ze względu na brak jej należytego udokumentowania w ogóle do takich kosztów zaliczona być nie mogła. W skardze na powyższą interpretację Spółka wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na błędnej interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego w oparciu o założenie dotyczące stanu faktycznego, które nie wynikało z opisu tego stanu zawartego we wniosku ORD-IN. W uzasadnieniu ponowiła stwierdzenie, że istotą wniosku było uzyskanie interpretacji, w którym roku podatkowym może zaliczyć opisaną wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów (2007 r., czy 2008 r.), a nie – jakie dowody są niezbędne dla ujęcia wierzytelności nieściągalnej w kosztach uzyskania przychodów. Powtórzyła, że obowiązkiem organu, o ile uznawał on stan faktyczny przedstawiony we wniosku za niepełny, było wezwanie podatnika do uzupełnienia opisu tego stanu zgodnie z art. 169 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, a nie uzupełnianie tego stanu w oparciu o własne domniemania. Za niedopuszczalne uznała pomijanie istoty wątpliwości zawartych we wniosku, które w tym przypadku sprowadzały się do wyjaśnienia wpływu terminu otrzymania dokumentów na moment zarachowania wierzytelności nieściągalnej do kosztów podatkowych. Nie zgodziła się również z wywodami organu dotyczącymi sposobu zakończenia postępowania upadłościowego. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Powtórzył dotychczasową argumentację i dodatkowo wskazał, że w postępowaniu o udzielenie interpretacji organ nie może przeprowadzać postępowania dowodowego i jest związany stanem faktycznym przedstawionym we wniosku. Jeśli wniosek nie zawiera pełnych informacji, organ może zastosować tryb przewidziany w art. 169 § 1 Ordynacji, jednak w niniejszej sprawie nie zachodziła taka potrzeba, gdyż stan faktyczny był przedstawiony jasno i wynikało z niego, że kancelaria reprezentująca Spółkę otrzymała jedynie informację o nieściągalnej wierzytelności. Tym samym organ miał prawo uznać, że była to tylko informacja, a nie – dokumenty wymagane przez art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. Dodatkowo zauważono, że na etapie wezwania do usunięcia naruszenia prawa nie jest możliwe dalsze uzupełnianie lub doprecyzowanie stanu faktycznego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, albowiem w kontrolowanej sprawie doszło do naruszenia przepisów poprzedzających wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2008 r. Zgodnie z uchwałą składu siedmiu sędziów NSA w Warszawie z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06 (ONSAiWSA 2007/2/27) sądowa kontrola interpretacji indywidualnych dokonywana jest w trzech płaszczyznach: procesowej, merytorycznej i ustrojowej, a zatem niewątpliwie dotyczy również procedury poprzedzającej ich wydawanie, niezależnie od uprawnień do weryfikacji merytorycznej treści udzielonej interpretacji (art. 184 Konstytucji RP, art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.), art. 3 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej: [p.p.s.a.]. W stanie prawnym mającym zastosowanie w kontrolowanej sprawie chodzi tu przepisy rozdziału 1a Ordynacji podatkowej, dodanego ustawą z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217 poz. 1590), które weszły w życie z dniem 1 lipca 2007 r. Analizując pod tym kątem przebieg postępowania w sprawie Sąd stwierdza, że organ wydający interpretację naruszył przede wszystkim przepis art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej jako: [o.p.]. Niewątpliwie ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynikało, że wierzytelność została zarachowana do przychodów Spółki, utworzono na nią rezerwę jako na wierzytelność zagrożoną, że w latach 2002-2007 nie została zaliczona do kosztów podatkowych ani nie dokonano jej aktualizacji, że informację o zakończeniu – jeszcze w 2007 r. – postępowania upadłościowego kancelaria prawna otrzymała w dniu 13 maja 2008 r. Na tle takiego stanu faktycznego wniosek o interpretację dotyczył kwestii, czy jest możliwe zarachowanie tej wierzytelności do kosztów podatkowych w 2008 r. Został on sformułowany jasno i czytelnie. Dodatkowo istota wątpliwości podatnika wyartykułowanych w przedstawionym pytaniu, na tle opisanego wcześniej stanu faktycznego, mogła być wyraźnie odczytana również na tle jego wywodów zawartych w części G. wniosku – "własne stanowisko w sprawie", gdzie rozważania odnoszone były do możliwości zaliczenia tej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów w 2008 r. ze wskazaniem na: chwilę otrzymania wiadomości o zakończeniu postępowania upadłościowego (maj 2008 r.) i moment jego rzeczywistego zakończenia (2007 r.). Mimo to analizując treść powyższego wniosku organ dopatrzył się w nim stwierdzenia, że Spółka dysponuje jedynie informacją o zakończeniu postępowania upadłościowego, a nie – wymaganymi przez art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. – dokumentami, i poprzestając na tym stwierdzeniu uznał jej stanowisko za nieprawidłowe. W ten sposób punkt ciężkości uzasadnienia prawnego kwestionowanej interpretacji został przesunięty na zagadnienie należytego udokumentowania nieściągalności wierzytelności (przesłanki z art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p.), co – jak zasadnie zarzucono w skardze – nie było przedmiotem wniosku o interpretację. Istotą tego wniosku, co podkreślała skarżąca również w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, było ustalenie momentu, w którym zaliczenie takiej wierzytelności do kosztów podatkowych stało się możliwe. Pomimo tego organ zajmując ponownie stanowisko w sprawie pominął jednoznaczne żądanie wnioskodawcy, koncentrując się w dalszym ciągu na zagadnieniach dokumentacyjnych. W efekcie, przywołując wskazania skarżącej zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa co do rzeczywistego posiadania dokumentów wymaganych przepisem art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p., uznał za niedopuszczalne poszerzenie przez stronę stanu faktycznego sprawy już po wydaniu interpretacji. Stwierdzenie to, aczkolwiek słuszne co do zasady, miało w rozpoznawanej sprawie znaczenie całkiem poboczne z uwagi na istotę wątpliwości interpretacyjnych Spółki. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona dobitnie i jednoznacznie powtórzyła treść wątpliwości interpretacyjnych wyrażonych we wniosku, a mimo to organ do zagadnień tych w ogóle się nie odniósł kwitując to stwierdzeniem, że brak wymaganych prawem dokumentów wyklucza całkowicie możliwość uwzględnienia w kosztach podatkowych takiej wierzytelności. Opisane powyżej działanie organu spowodowało w rezultacie ten skutek, że udzielona interpretacja nie odpowiadała treści zadanego pytania oraz stanowisku samego wnioskodawcy. Organ wyłączył w ogóle możliwość uznania wierzytelności za nieściągalną, bazując na "dopowiedzianym" przez siebie stanie faktycznym, gdy tymczasem podatnik przedstawiając własne stanowisko w sprawie wyraził pogląd o dopuszczalności uwzględnienia tej wierzytelności w kosztach podatkowych 2008 r., a więc wówczas, gdy powzięto informację o zakończeniu postępowania upadłościowego, a nie w 2007 r., w którym to postępowanie faktycznie się zakończyło. Między treścią pytania i stanowiska podatnika a treścią udzielonej interpretacji istnieją więc zasadnicze rozbieżności. Prowadzi to do wniosku, że organ uchylił się w istocie od oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy. Rolę organu w postępowaniu interpretacyjnym wyznacza norma art. 14c o.p. Zgodnie z § 1 tego przepisu istotą interpretacji indywidualnej jest ocena prawna stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Szczególny obowiązek ciąży na organie w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. W myśl § 2 art. 14c o.p. interpretacja taka zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W realiach niniejszej sprawy organ obowiązany był więc udzielić odpowiedzi, czy w opisanym przez wnioskodawcę stanie faktycznym istniała możliwość zaliczenia wierzytelności do kosztów podatkowych roku 2008 i na tym zagadnieniu skoncentrować swoje uzasadnienie prawne. Wymóg udzielenia odpowiedzi ściśle na postawione przez podatnika pytanie mieścił się zatem w zakresie określonego przez art. 14c § 1 o.p. obowiązku dokonania przez organ oceny prawnej poglądów Spółki przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji. Poglądy te, co jasno wynikało z treści wniosku, dotyczyły możliwości zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów podatkowych w 2008 r., a nie zagadnień dokumentacyjnych. Trafny jest zatem zarzut skarżącej o pominięciu istoty wątpliwości zawartych we wniosku, które w tym przypadku sprowadzały się do wyjaśnienia wpływu terminu powzięcia informacji o zakończeniu postępowania upadłościowego na moment zarachowania wierzytelności nieściągalnej do kosztów podatkowych. Zakwestionowane działanie organu niewątpliwie narusza więc treść art. 14c oraz art. 121 § 1 o.p. Słusznie ponadto zarzuca skarżąca, że choć więc istotnie we wniosku zawarto sformułowanie, że kancelaria prawna Spółki otrzymała "informację" o zakończeniu postępowania upadłościowego, to w żadnym razie nie upoważniało to organu do apriorycznego założenia, że Spółka żadnymi dokumentami na powyższą okoliczność nie dysponuje. Jak już wyżej wskazano, w ramach postępowania o udzielenie interpretacji organ nie może prowadzić postępowania dowodowego i ustalać stanu faktycznego będącego przedmiotem zapytania. Nie jest jednak również dopuszczalne działanie niejako odwrotne – a mianowicie doszukiwanie się w stanie faktycznym opisanym przez podatnika takich elementów, których wniosek ów nie zawiera. Organ nie może zatem samodzielnie, bez udziału podatnika, domniemywać istnienia takich szczegółów stanu faktycznego, które we wniosku nie zostały podane, lub zostały podane w sposób niedostatecznie precyzyjny. Niedopuszczalność takiego działania organu jest tym bardziej oczywista, jeśli się zważy, że na bazie tak "dopowiedzianego" przez organ stanu faktycznego zapadło kwestionowane rozstrzygnięcie. Nie budzi bowiem wątpliwości, że to ten domniemany element stanu faktycznego zaważył na merytorycznej treści udzielonej interpretacji. W związku z takim działaniem organu Sąd stwierdza, że usuwanie ewentualnych wątpliwości co do pełnego opisu stanu faktycznego, zawarcia w nim wszystkich elementów istotnych dla jego prawnopodatkowej oceny, winno nastąpić przy wykorzystaniu instytucji wezwania do usunięcia braków formalnych podania (art. 169 § 1 Ordynacji), co organ przyznał dopiero w odpowiedzi na skargę. W tym stanie rzeczy zarzut skarżącej o możliwości wykorzystania tej instytucji procesowej, do której wyraźnie odsyła art. 14h Ordynacji, jest uzasadniony. Zgodnie z art. 169 § 1 o.p., w razie gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do uzupełnienia jego braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Niezbędne elementy wniosku o udzielenie interpretacji są wymienione w art. 14b § 3 o.p., który obliguje składającego wniosek o udzielenie interpretacji do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Choć we wprowadzonym od 1 lipca 2007 r. przepisie art. 14g § 1 postanowiono, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymagań, o których mowa w art. 14b § 3 o.p. pozostawia się bez rozpatrzenia, to jednak w ocenie Sądu tu orzekającego ma to zastosowanie w sytuacji, gdy wniosek w ogóle nie spełnia wymagań w tym ostatnim przepisie wskazanych, a więc gdyby brak było w nim własnego stanowiska wnioskodawcy, zadane pytanie nie przystawałoby w ogóle do przedstawionego stanu faktycznego, wniosek nie zawierałby opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Użyte w art. 14b § 3 o.p. pojęcie: "wyczerpujące", odnoszone do przedstawionego stanu faktycznego, ma niewątpliwie charakter ocenny. Nie może być jednak ono wykładane w sposób utrudniający, czy wręcz ograniczający uprawnienie danego podmiotu do uzyskania interpretacji, czyniąc w ten sposób instytucję interpretacji indywidualnych iluzoryczną. Wykładając normę art. 14g § 1 o.p. należy uwzględnić ich gwarancyjną funkcję, akcentowaną m.in. w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 30.10.2006 r. sygn. akt P 36/05 (OTK-A 2006/9/129) oraz w powołanej wyżej uchwale NSA w Warszawie z dnia 8.01.2007 r. Stanowisko takie wyraził zresztą organ w odpowiedzi na skargę. Zważywszy zatem na realia sprawy niniejszej, jeśli w ocenie organu stan faktyczny przedstawiony we wniosku, ale w zakresie relewantnym dla zadanego pytania, wymagał uszczegółowienia, należało wezwać podatnika do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. W toku ponownego rozpatrzenia sprawy organ dokona interpretacji indywidualnej stanowiska wnioskodawcy w zakresie adekwatnym do istoty zapytania, koncentrując się na zagadnieniu możliwości zarachowania nieściągalnej wierzytelności do kosztów podatkowych roku podatkowego 2008 r. lub 2007, przy uwzględnieniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Przy czym, o ile uzna to za niezbędne dla oceny stanowiska wnioskodawcy, wykorzysta instytucję wezwania o uzupełnienie niektórych elementów stanu faktycznego. Uznając zatem, że skarga jest zasadna z uwagi na naruszenie przez organ przepisów normujących procedurę wydawania interpretacji indywidualnych (art. 14c § 1 i 2 o.p.) Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości, orzekając o jej niewykonywaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy. .