I SA/Op 449/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gerard Czech Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 marca 2022 r. sprawy ze skargi E. Ś., S. Ś. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy uzupełnienia postanowienia dotyczącego wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez E. Ś. i S. Ś. (dalej jako: Skarżący, Podatnicy, Strony) jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. (dalej także jako: Kolegium) z dnia [...], nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza N. z dnia [...], nr [...] odmawiające uzupełnienia postanowienia z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia E. Ś. i S. Ś. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2021 z tytułu nieruchomości położonej w N. przy ulicy [...], na działce nr a. Jak wynika z akt sprawy, Burmistrz N. postanowieniem z dnia [...], nr [...], doręczonym 18 lutego 2021 r., wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia Skarżącym wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r. z tytułu nieruchomości położonej w N. przy ul. [...], na działce nr a. Pismem z 20 lutego 2021 r. Skarżący, wnieśli o uzupełnienie ww. postanowienia Burmistrza N., na podstawie art. 213 w zw. z art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), zwanej dalej: "O.p." Jak wynikało z treści wniosku o uzupełnienie postanowienia, Skarżący żądali wskazania w treści postanowienia, z jakich powodów organ I instancji nie zastosował w sprawie trybu uproszczonego postępowania, określonego w art. 165 § 5 pkt 1 O.p. oraz nie wydał i nie doręczył podatnikom decyzji wymiarowej zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 z późn. zm.), zwanej dalej: "ustawą o podatkach i opłatach lokalnych" w terminie umożliwiającym zapłatę podatku w ratach i terminach wskazanych w tym przepisie. Postanowieniem z dnia [...], nr [...] (doręczonym 22 marca 2021 r.) organ I instancji odmówił uzupełnienia postanowienia nr [...] z dnia [...], dotyczącego wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r. bowiem - jak wskazał w uzasadnieniu tego postanowienia - zawiera ono wszystkie wymagane prawem elementy, określone w art. 217 § 1 O.p., tj. oznaczenie organu podatkowego, datę wydania, oznaczenie stron, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie, że nie służy na nie zażalenie, podpis osoby upoważnionej z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Wobec tego organ I instancji uznał, że postanowienie jest kompletne, a żądnie stron wykracza poza zakres przedmiotowy uzupełnienia postanowienia, o którym mowa w art. 213 § 1 O.p.   Nie zgadzając się z ww. postanowieniem, Skarżący wnieśli zażalenie, zarzucając organowi I instancji, że od 2003 r. bezpodstawnie wszczyna i prowadzi przewlekle postępowania podatkowe wobec współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości, celowo i świadomie uniemożliwiając podatnikom dokonywanie płatności w terminie określonym w art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zarzucili, że organ I instancji celowo zataił, że w sprawie została złożona deklaracja podatkowa podatników, na podstawie której należało ustalić podatek w terminie ustawowym, a także, że w sposób nieuprawniony zastąpił wskazanie wyraźnej podstawy prawnej wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego odmową uzupełnienia postanowienia, czym próbował "obejść prawo", skutkiem czego było pozostawienie wniosków strony bez rozpoznania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. postanowieniem z dnia [...], nr [...], utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza N. z dnia [...], nr [...] odmawiające uzupełnienia postanowienia z dnia [...], nr [...], w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia E. Ś. i S. Ś. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2021 z tytułu nieruchomości położonej w N. przy ulicy [...], na działce nr a. W uzasadnieniu postanowienia Kolegium podkreśliło, że przedmiotem rozstrzygnięcia postanowienia, którego uzupełnienia domagają się Skarżący, było wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r. z tytułu nieruchomości położonej w N. przy ul. [...], na działce nr a. Kolegium wskazało, iż postanowienie w przedmiocie wszczęcia postępowania jest kompletne i jednoznaczne. W osnowie ww. postanowienia wskazano bowiem w sposób nie budzący wątpliwości, że Burmistrz N. wszczyna postępowanie podatkowe z urzędu, ze wskazaniem jego zakresu przedmiotowego. Natomiast żądane we wniosku z 20 lutego 2021 r. uzupełnienie postanowienia, nie mieściło się - jak słusznie wskazał organ I instancji - w zakresie dopuszczalnej rektyfikacji. W dalszej części uzasadnienia Kolegium wskazało, że wady orzeczeń administracyjnych dzieli się na wady istotne i nieistotne. Usunięcie wad istotnych następuje w trybie środków zaskarżenia (zwyczajnych lub nadzwyczajnych) oraz środków nadzoru. Usunięcie wad nieistotnych następuje w trybie rektyfikacji (sprostowania, uzupełnienia, wykładni treści orzeczenia). Konstrukcja trybów usuwania wad istotnych oraz nieistotnych oparta jest na zasadzie niekonkurencyjności (wyłączności). Natomiast przepis art. 213 § 1 O.p. dotyczy wyłącznie usuwania wad nieistotnych, a więc takich, które nie dają podstaw do zmiany lub uchylenia decyzji/postanowienia. Tryb ich usuwania polega na dodaniu brakujących elementów lub nadaniu im poprawnego brzmienia. Ten tryb nie może zatem zastąpić weryfikacji decyzji/postanowienia, jak również nie może być zastępowany trybem weryfikacyjnym. Nadto w art. 213 § 1 O.p. ustawodawca określił zakres uzupełnienia decyzji, wskazując wprost jakie elementy decyzji mogą być uzupełnione. Jest to katalog zamknięty. Obejmuje następujące elementy decyzji: 1) rozstrzygnięcie (wymienione w art. 210 § 1 pkt 5 O.p.), 2) pouczenie strony o trybie odwoławczym (wymienione w art. 210 § 1 pkt 7 O.p.), 3) pouczenie strony o możliwości wniesienia powództwa cywilnego lub skargi do sądu administracyjnego (wymienione w art. 210 § 2 O.p.). Tylko te elementy decyzji mogą być przedmiotem uzupełnienia, nie może ono zatem dotyczyć innych elementów wymienionych w art. 210 O.p., w tym uzasadnienia faktycznego i prawnego. Kolegium podkreśliło, że wskazane przepisy, mają na mocy odesłania z art. 219 O.p., odpowiednie zastosowanie również do postanowień. Następnie Kolegium podało, iż w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że uzupełnienie rozstrzygnięcia sprawy ma miejsce wówczas, gdy z powodu błędu w ocenie stanu faktycznego i prawnego sprawy lub niedbalstwa przy sporządzaniu decyzji, wydano decyzję w istocie częściową, chociaż w ocenie organu ją wydającego miała ona załatwić sprawę (zob. wyrok WSA z dnia 17 czerwca 2004 r., sygn. akt III SA 708/03). Taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż postanowienie, którego uzupełnienia domaga się strona, jest pełne i kompletne. Zawiera bowiem rozstrzygnięcie dotyczące wszczęcia z urzędu postępowania, ze wskazaniem jego przedmiotu, a zatem brak jest podstaw do jego uzupełnienia. Tryb rektyfikacyjny nie prowadzi i nie może prowadzić do ponownej merytorycznej oceny zagadnienia spornego w postępowaniu podatkowym. Należy bowiem wyjaśnić, że instytucja uzupełnienia orzeczenia przewidziana w art. 213 § 1 O.p. nie ma na celu powtórnego rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty. W tym trybie - wbrew oczekiwaniom Stron, które pośrednio do tego dążą, na co wskazuje argumentacja zamieszczona we wniosku - nie można orzekać w przedmiocie zasadności wszczęcia postępowania podatkowego. Końcowo Kolegium wskazało, że wniosek o uzupełnienie postanowienia Burmistrza N., dotyczy postanowienia o wszczęciu postępowania, na które nie przysługuje zażalenie. Zgodnie z art. 237 O.p., postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji. Zatem kwestie dotyczące zasadności wszczęcia postępowania podatkowego, podlegają rozpatrzeniu w odrębnym postępowaniu odwoławczym, które w omawianej sprawie zostało przez strony zainicjowane, o czym Kolegium posiada wiedzę z urzędu. Zatem ewentualne zarzuty dotyczące zasadności wszczęcia postępowania podatkowego, zostaną rozpatrzone w odrębnym postępowaniu odwoławczym. W skardze na ww. postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O., wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, Skarżący domagali się uchylenia zaskarżonego postanowienia, zarzucając organom podatkowym I i II instancji naruszenie art. 2, art. 7, art. 8, art. 31, art. 32, art. 64 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez bezpodstawne wszczynanie postępowania i ustalanie corocznie podatku od nieruchomości od osób fizycznych, a także niewydanie i niedoręczenie decyzji ustalającej zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2021 r. w terminie zawitym, o którym mowa w art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. do dnia 31 grudnia 2020 r. oraz przed terminem płatności I raty podatku (do 15 marca 2021 r.). Ponadto Skarżący zarzucili, że bezzasadnie ustalono podatek od nieruchomości, skoro zgodnie z aktem notarialnym z 21 października 1999 r. Repertorium A nr [...], dokumentującym nabycie nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania w omawianej sprawie, nieruchomość ta stanowiła grunty rolne zabudowane, a zatem winna podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym. W ocenie Skarżących, w tym zakresie organy podatkowe zaniechały rozpoznania całości sprawy w oparciu o istniejące niepodważalne dowody i obowiązujący stan prawny. Powyższe doprowadziło to opodatkowania przedmiotowej nieruchomości, w szczególności przyjęcia klasyfikacji gruntów, w sposób sprzeczny ze stanem faktycznym wynikającym z ww. aktu notarialnego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 - dalej jako: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z kolei w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja (postanowienie) podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Należy również wyjaśnić, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a., sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Kontroli sądowej w ramach niniejszego postępowania poddano postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia [...], nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza N. z dnia [...], nr [...] odmawiające uzupełnienia postanowienia z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia E. Ś. i S. Ś. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2021 z tytułu nieruchomości położonej w N. przy ulicy [...], na działce nr a. Spór pomiędzy stronami sprowadzał się w istocie do odpowiedzi na pytanie, czy rację mają Skarżący podnosząc, że w związku z przewidzianym w art. 213 O.p. uprawnieniem do żądania uzupełnienia wydanej decyzji/postanowienia – w rozpatrywanej w sprawie postanowienia w przedmiocie wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2015 r. z tytułu nieruchomości położonej w N. przy ulicy [...], na działce a - obowiązkiem organu podatkowego było jego uzupełnienie o wskazanie, z jakich powodów organ I instancji nie zastosował w sprawie trybu uproszczonego postępowania, określonego w art. 165 § 5 pkt 1 O.p. oraz nie wydał i nie doręczył podatnikom decyzji wymiarowej zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w terminie umożliwiającym zapłatę podatku w ratach i terminach wskazanych w tym przepisie. Odnosząc się do powyższej kwestii spornej, zauważyć na wstępie należy, iż godnie z art. 213 § 1 O.p., strona może, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, zażądać jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. Z kolei mocy art. 219 O.p, powyższy przepis stosuje się także do postanowień. Jeśli chodzi zatem o dopuszczalny prawem zakres uzupełnienia decyzji (postanowienia), to jak wynika z brzmienia powołanego art. 213 § 1 O.p. ustawodawca określił w nim wprost elementy decyzji podlegające uzupełnieniu. Podkreślić trzeba, że jest to katalog zamknięty. Obejmuje on następujące elementy decyzji: 1) rozstrzygnięcie - wymienione w art. 210 § 1 pkt 5 O.p., 2) pouczenie strony o trybie odwoławczym - wymienione w art. 210 § 1 pkt 7 O.p., 3) pouczenie strony o możliwości wniesienia powództwa cywilnego lub skargi do sądu administracyjnego - wymienione w art. 210 § 2 O.p. Tylko więc te i tylko te elementy decyzji mogą być przedmiotem uzupełnienia, a więc nie może ono dotyczyć innych jej elementów wymienionych w art. 210 O.p. Na podstawie art. 213 § 1 O.p. decyzja może zostać uzupełniona wyłącznie o rozstrzygnięcie, które na podstawie obowiązujących przepisów prawa w decyzji powinno być zawarte.(por. wyrok NSA z dnia 22 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1665/20). Rolą postanowienia wydanego w trybie art. 213 O.p. jest wyłącznie uzupełnienie braków pierwotnego postanowienie (decyzji), a nie ocena legalności tego postanowienia. Nie można w tym trybie przeprowadzać weryfikacji decyzji. Uwzględniając powyższe należy podkreślić, że rozstrzygnięcie postanowienia z dnia [...] jest kompletne. W postanowieniu tym wskazano w sposób nie budzący wątpliwości, że wszczęte zostaje postępowanie podatkowe z urzędu oraz wskazano jego zakres przedmiotowy. W ocenie Sądu, przedmiotowe postanowienie jest zatem rozstrzygnięciem pełnym i nie ma potrzeby jego uzupełnienia w trybie art. 213 § 1 O.p. Żądane przez Skarżących uzupełnienie postanowienia o wskazanie, z jakich powodów organ I instancji nie zastosował w sprawie trybu uproszczonego postępowania, określonego w art. 165 § 5 pkt 1 O.p. oraz nie wydał i nie doręczył podatnikom decyzji wymiarowej zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w terminie umożliwiającym zapłatę podatku w ratach i terminach wskazanych w tym przepisie, nie mieści się natomiast w dyspozycji art. 213 § 1 O.p. Podkreślić również należy, iż postanowienie, którego uzupełnienia domagali się Skarżący dotyczyło wszczęcia postępowania, na które nie przysługuje zażalenie. Zgodnie z art. 237 O.p., postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji. Zatem kwestie dotyczące zasadności wszczęcia postępowania podatkowego, podlegają rozpatrzeniu w odrębnym postępowaniu odwoławczym, zaś strony nie mogą kwestionować zasadności wszczęcia postępowania, poprzez próby wzruszenia postanowienia o jego wszczęciu, na które nie służy zażalenie, posługując się trybem przewidzianym w art. 231 § 1 O.p. Tryb rektyfikacyjny przewidziany w art. 231 O.p. nie prowadzi i nie może prowadzić do ponownej merytorycznej oceny zagadnienia spornego w postępowaniu podatkowym, w tym nie może prowadzić do merytorycznej oceny zasadności wszczęcia postępowania podatkowego i trybu w jakim jest ono prowadzone. Należy bowiem wyjaśnić, że instytucja uzupełnienia orzeczenia przewidziana w art. 213 § 1 O.p. nie ma na celu powtórnego rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty. W tym trybie - wbrew oczekiwaniom Skarżących, które pośrednio do tego dążą, na co wskazuje argumentacja zamieszczona we wniosku - nie można orzekać w przedmiocie zasadności wszczęcia postępowania podatkowego. Reasumując, wskazane powyżej argumenty prawne, sformułowane w odniesieniu do okoliczności faktycznych występujących w sprawie, świadczą o tym, że organy podatkowe instancji prawidłowo oceniły żądanie Skarżących dotyczące uzupełnienia postanowienia z dnia [...]. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. Końcowo Sąd wskazuje, że orzeczenia sądów administracyjnych cytowane w treści niniejszego uzasadnienia, dostępne są w Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem https://orzeczenia.nsa.gov.pl.