I SA/Op 647/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Kmiecik Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Judecki (spr.) Asesor sądowy WSA Remigiusz Mazur Protokolant St. inspektor sądowy Mariola Krzywda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2024 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 26 kwietnia 2024 r., nr SKO.40.733.2024.ro w przedmiocie odmowy przyznania refundacji podatku VAT uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Głuchołaz z dnia 23 stycznia 2024 r., nr WS.518.135.2024. Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez K. K. (zwaną dalej też: "skarżącą") jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu (zwanego dalej też w skrócie: "Kolegium" lub "SKO") z dnia 26 kwietnia 2024 r., nr SKO.40.733.2024.ro, utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Głuchołaz (zwanego dalej też: "organem pierwszej instancji") z dnia 23 stycznia 2024 r., nr WS.518.135.2024, odmawiającą przyznania skarżącej świadczenia w formie refundacji podatku VAT. Skarga została wniesiona w następującym stanie faktycznym i prawnym: Wnioskiem z dnia 4 stycznia 2024 r. K. K. wystąpiła do Burmistrza Głuchołaz - za pośrednictwem Ośrodka Pomocy Społecznej w Głuchołazach, o refundację podatku VAT za dostarczone paliwa gazowe w 2023 r. do pięcioosobowego gospodarstwa domowego pod adresem ul. [...], [...] G. Do wniosku dołączyła m.in.: faktury VAT dokumentujące dostarczanie paliw gazowych w okresie od 26 kwietnia do 30 listopada 2023 r. wraz z potwierdzeniami dokonania należnych wpłat za pośrednictwem rachunku bankowego. W odpowiedzi na wezwanie organu o dostarczenie potwierdzenia zgłoszenia lub wpisania urządzeń grzewczych zasilanych paliwami gazowymi do Centralnej Ewidencji Emisyjności Budynków (skrót: CEEB) z uwzględnieniem liczby eksploatowanych źródeł i funkcji c.o. skarżąca przedłożyła do akt sprawy: deklarację złożoną 12 stycznia 2024 r. do CEEB dotyczącą źródeł ciepła i źródeł spalania paliw, w której wskazano źródła gazowe; zawartą w dniu 12 kwietnia 2023 r. z P. umowę kompleksowego dostarczania paliwa gazowego oraz umowę najmu lokalu mieszkalnego zawartą z Gminą G. w dniu 12 czerwca 2023 r. dotyczącą wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego. Decyzją z dnia 23 stycznia 2024 r., nr WS.518.135.2024, Kierownik Wydziału Spraw Społecznych Ośrodka Pomocy Społecznej w Głuchołazach – działający z upoważnienia Burmistrza Głuchołaz, odmówił przyznania skarżącej świadczenia w formie refundacji podatku VAT za faktury dokumentujące dostarczanie paliw gazowych od dnia 26 kwietnia 2023 r. do dnia 30 listopada 2023 r. Wskazując jako podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 2, ust. 5 i ust. 6 ustawy z dnia 15 grudnia 2022 r. o szczególnej ochronie niektórych odbiorców paliw gazowych w 2023 r. w związku z sytuacją na rynku gazu (Dz. U. z 2022 r. poz. 2687 ze zm. - zwanej dalej: "ustawą") w uzasadnieniu organ ustalił, że deklaracja dotycząca źródeł ciepła i źródeł spalania paliw dla adresu G., ul. [...] uwzględniająca źródło ciepła zasilane paliwami gazowymi została złożona do CEEB w dniu 11 stycznia 2024 r. Jednocześnie przedłożona została kopia umowy najmu lokalu mieszkalnego zawarta w dniu 12 czerwca 2023 r. oraz umowa kompleksowa dostarczania paliwa gazowego z dnia 26 kwietnia 2023 r. Na podstawie tak ustalonych okoliczności organ uznał, że skarżąca nie spełniła koniecznego warunku do otrzymania wypłaty refundacji podatku VAT z art. 18 ust. 1 ustawy, gdyż wskazane przez nią źródło ogrzewania zasilane paliwami gazowymi nie zostało wpisane lub zgłoszone do CEEB do dnia 21 grudnia 2022 r. Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie, w którym wyjaśniła, że w dniu 8 kwietnia 2022 r. zawarła umowę najmu wskazanego lokalu mieszkalnego przeznaczonego do remontu, na podstawie której została zobowiązana do wykonania CO gazowego. Odbiór nieruchomości nastąpił w maju 2023 i od tego czasu zarządca nieruchomości (G.) nie dokonał wpisu lokalu do CEEB. Podniosła, że do dnia złożenia wniosku o refundację podatku VAT nie miała wiedzy na temat braku wpisu do ewidencji, stąd w styczniu 2024 r. sama go dokonała. Do odwołania skarżąca załączyła kopię wskazanej umowy z 8 kwietnia 2022 r. Decyzją z dnia 26 kwietnia 2024 r., nr SKO.40.733.2024.ro, Kolegium utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu powołując przepisy art. 18, art. 20 ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy wyjaśniło, że przyznanie refundacji kwoty odpowiadającej podatkowi VAT wynikającej z opłaconej faktury dokumentującej dostarczenie paliw gazowych wymaga, by główne źródło ogrzewania gospodarstwa domowego było zasilane paliwami gazowymi. Co przy tym równie istotne, główne źródło ogrzewania gospodarstwa domowego musi być wpisane lub zgłoszone do CEEB, o której mowa w art. 27a ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, do dnia wejścia w życie ustawy. Po tym dniu, tylko w przypadku głównego źródła ogrzewania wpisanego lub zgłoszonego po raz pierwszy do CEEB, o których mowa wart. 27g ust. 1 ww. ustawy. Stosownie natomiast do art. 27g ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2023 r. poz. 2496), właściciel lub zarządca budynku lub lokalu składa do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o źródłach ciepła lub źródłach spalania paliw, o których mowa odpowiednio w art. 27a ust. 2 pkt 1 lit. a i c, zwaną dalej: "deklaracją", w terminie 14 dni od dnia pierwszego uruchomienia tego źródła ciepła lub źródła spalania paliw. Przenosząc na grunt niniejszej sprawy Kolegium dostrzegło, że dla budynku objętego wnioskiem skarżącej deklaracja dotyczącą źródeł ciepła i źródeł spalania paliw, w której jako źródło ogrzewania jednoosobowego gospodarstwa domowego znajdującego się pod ww. adresem wskazano kocioł gazowy/ bojler gazowy/ podgrzewacz gazowy przepływowy/ kominek gazowy, została przez nią złożona do CEEB w dniu 15 stycznia 2024 r. Tym samym, nie doszło do złożenia deklaracji stosownie do regulacji zawartej art. 18 ust. 1 ustawy. To z kolei oznacza to, że nie są spełnione warunki do przyznania przedmiotowego świadczenia. Tylko bowiem deklaracja złożona do dnia 21 grudnia 2022 r. (wejścia w życie ustawy), albo po tym dniu - w przypadku głównego źródła ogrzewania wpisanego lub zgłoszonego po raz pierwszy do centralnej ewidencji emisyjności budynków, o którym mowa w art. 27g ust. 1 tej ustawy, stanowi podstawę do wypłaty przedmiotowego świadczenia. Zgłoszenie lub wpisanie głównego źródła ogrzewania po raz pierwszy dotyczyć może sytuacji, gdy źródło to instalowane jest w nowym budynku, jak też sytuacji gdy w dotychczas użytkowanym budynku zainstalowano nowe urządzenie gazowe. Taka sytuacja nie miała natomiast miejsca w przedmiotowej sprawie, albowiem skarżąca zawarła umowę najmu lokalu mieszkalnego w dniu 12 czerwca 2023 r., a faktury za dostarczanie paliw gazowych do przedmiotowej nieruchomości obejmują okres od dnia 26 kwietnia 2024 r. Stąd należy stwierdzić, że deklaracja z 15 stycznia 2024 r. nie została złożona do CEEB w terminach przewidzianych przez ustawę. Mając na uwadze wskazane okoliczności Kolegium uznało, że wpływu na zasadność podjętego rozstrzygnięcia nie mogła mieć wskazana w odwołaniu okoliczność, że deklaracja nie została złożona w ustawowym terminie z winy zarządcy nieruchomości, wskutek nie dopełnienia przez niego tego obowiązku. W świetle przepisów ustawy wypełnienie i złożenie przedmiotowej deklaracji w zakreślonych przez ustawę terminach stanowi bowiem podstawę do wypłaty przedmiotowego świadczenia. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, skarżąca zakwestionowała ocenę Kolegium co do tego, że w przedmiotowej sprawie nie miała miejsca sytuacja, kiedy to zgłoszenie lub wpisanie głównego źródła ogrzewania nastąpiło po raz pierwszy. Wskazała, że instalację CO musiała wykonać w mieszkaniu na własny koszt, a po odbiorze mieszkania to zarządca budynku powinien dokonać zgłoszenia do CEEB. Na dowód wykonania instalacji CO do skargi dołączyła kserokopie: pisma zarządcy nieruchomości (G.) z 27 września 2022 r. wyrażającego zgodę na zmianę sposobu ogrzewania z piecowego na gazowe oraz sporządzonego w listopadzie 2022 r. projektu technicznego budowy instalacji gazowej w mieszkaniu. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Odnosząc się do argumentacji skargi wskazało, że to deklaracja złożona do CEEB we wskazanym w ustawie terminie stanowi podstawę do wypłaty przedmiotowego świadczenia, a obecnie obowiązujące przepisy nie przewidują możliwości uwzględnienia deklaracji złożonej po zakreślonych ustawą terminach. W okolicznościach faktycznych sprawy przedmiotowa deklaracja została złożona przez właściciela lokalu mieszkalnego, tj. G. w dniu 15 stycznia 2024 r., a więc po terminach przewidzianych przez ustawę. Zgodnie bowiem z 27g ust. 1 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków właściciel lub zarządca budynku lub lokalu składa deklarację o źródłach ciepła lub źródłach spalania paliw w terminie 14 dni od dnia pierwszego uruchomienia tego źródła ciepła lub źródła spalania paliw. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Decyzja poddana kontroli Sądu została wydana na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 grudnia 2022 r. o szczególnej ochronie niektórych odbiorców paliw gazowych w 2023 r. w związku z sytuacją na rynku gazu (Dz. U. z 2024 r. poz. 303 - zwanej nadal: "ustawą") i orzeka o odmowie przyznania skarżącej refundacji kwoty odpowiadającej podatkowi VAT wynikającej z opłaconej faktury dokumentującej dostarczenie paliw gazowych. Powstały na gruncie niniejszej sprawy spór dotyczy interpretacji przepisów ustawy w zakresie warunków przyznania przedmiotowego świadczenia. Rozstrzygając tę kwestie Sąd uznał, że organy dokonały w tym zakresie nieprawidłowej wykładni art. 18 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 2 i ust. 4 pkt 1 ustawy, czym naruszyły wskazane regulacje. W konsekwencji też nie przeprowadziły w sposób prawidłowy postępowania wyjaśniającego. Nie ustaliły w sposób wyczerpujący okoliczności faktycznego i nie dokonały oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego, co skutkowało naruszeniem art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572 - zwanej dalej jako: "k.p.a."), które znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie stosownie do art. 21 ust. 3 ustawy stanowiącego, że w sprawach refundacji podatku VAT nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy k.p.a. Wyjaśnić przyjdzie, że zgodnie z art. 18 ustawy, w przypadku gdy odbiorca paliw gazowych w gospodarstwie domowym, o którym mowa w art. 62b ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy - Prawo energetyczne: 1) wykorzystuje jako główne źródło ogrzewania gospodarstwa domowego urządzenia grzewcze zasilane paliwami gazowymi, o których mowa w art. 3 pkt 3a ustawy - Prawo energetyczne, wpisany lub zgłoszony do centralnej ewidencji emisyjności budynków, o której mowa w art. 27a ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2023 r. poz. 2496), do dnia wejścia w życie ustawy, albo po tym dniu – w przypadku głównego źródła ogrzewania wpisanego lub zgłoszonego po raz pierwszy do centralnej ewidencji emisyjności budynków, o których mowa w art. 27g ust. 1 tej ustawy; 2) jest osobą w gospodarstwie domowym jednoosobowym, w którym wysokość przeciętnego miesięcznego dochodu w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 390, 658 i 1429) nie przekracza kwoty 2100 zł, lub osobą w gospodarstwie domowym wieloosobowym, w którym wysokość przeciętnego miesięcznego dochodu w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych nie przekracza kwoty 1500 zł na osobę - przysługuje mu refundacja kwoty odpowiadającej podatkowi VAT wynikającej z opłaconej faktury i informacji, o których mowa w art. 18a, dokumentujących dostarczenie paliw gazowych od dnia 1 stycznia 2023 r. do dnia 31 grudnia 2023 r. oraz od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 30 czerwca 2024 r. do tego odbiorcy paliw gazowych, zwana dalej "refundacją podatku VAT". Stosownie do art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy, odbiorcy paliw gazowych w gospodarstwach domowych, o których mowa w art. 62b ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy – Prawo energetyczne, składają wniosek o refundację podatku VAT na piśmie lub za pomocą środków komunikacji elektronicznej w rozumieniu ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz. U. z 2020 r. poz. 344) wójtowi, burmistrzowi albo prezydentowi miasta, nie później niż do dnia 30 września 2024 r., lub w terminie 30 dni od dnia otrzymania faktury dokumentującej dostarczenie paliw gazowych. Wniosek o refundację podatku VAT składa się w gminie właściwej ze względu na miejsce zamieszkania osoby składającej ten wniosek. Przepis art. 20 ust. 1 ustawy stanowi, że do wniosku o refundację podatku VAT odbiorca paliw gazowych w gospodarstwie domowym, o którym mowa w art. 62b ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy – Prawo energetyczne, załącza fakturę dokumentującą dostarczenie paliw gazowych do tego odbiorcy przez to przedsiębiorstwo energetyczne obejmującą okres dotyczący wniosku oraz dowód uiszczenia zapłaty za tę fakturę. Na podstawie art. 20 ust. 2 ustawy wójt, burmistrz albo prezydent miasta dokonuje weryfikacji wniosku, w szczególności w zakresie zgłoszenia lub wpisania głównego źródła ogrzewania gospodarstwa domowego w centralnej ewidencji emisyjności budynków, o której mowa w art. 27a ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków. Z kolei na mocy art. 20 ust. 4 ustawy, wójt, burmistrz albo prezydent miasta, weryfikuje wniosek o refundację podatku VAT w zakresie: 1) zgłoszenia lub wpisania głównego źródła ogrzewania gospodarstwa domowego w centralnej ewidencji emisyjności budynków, o której mowa w art. 27a ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, 2) wysokości przeciętnego miesięcznego dochodu, o którym mowa w art. 18 pkt 2, zgodnie z ust. 3 - jednorazowo przy złożeniu pierwszego wniosku o refundację podatku VAT przez odbiorcę paliw gazowych w gospodarstwie domowym, o którym mowa w art. 62b ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy – Prawo energetyczne Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy, przyznanie przez wójta, burmistrza lub prezydenta miasta refundacji podatku VAT nie wymaga wydania decyzji. Jest ona jednak wydawana w przypadku odmowy przyznania refundacji podatku VAT, uchylenia lub zmiany wysokości refundacji podatku VAT oraz rozstrzygnięcia w sprawie nienależnie pobranej refundacji podatku VAT. W niniejszej sprawie bezsporne jest to, że wniosek o refundację skarżąca złożyła w wymaganym terminie, wynikającym z art. 19 ust. 1 ustawy, tj. w dniu 4 stycznia 2024 r. Podstawą odmowy przyznania refundacji było natomiast ustalenie przez organy, że skarżąca nie złożyła w wymaganym terminie, tj. do dnia wejścia w życie ustawy, deklaracji do centralnej ewidencji emisyjności budynków (CEEB). Deklaracja złożona bowiem została w dniu 11 stycznia 2024 r. – co prawidłowo ustalił organ pierwszej instancji (podczas gdy SKO wskazało datę 15 stycznia 2024 r., która nie wynika z dokumentów załączonych do akt). Tymczasem, ustawa weszła w życie z dniem 21 grudnia 2022 r. Kolegium uznało przy tym, że w niniejszej sprawie nie można przyjąć, że złożona deklaracja dotyczy źródła ogrzewania zgłoszonego lub wpisanego po raz pierwszy, tj. że w dotychczas użytkowanym budynku zainstalowano nowe urządzenie gazowe, gdyż jak wskazało skarżąca zawarła umowę najmu lokalu mieszkalnego w dniu 12 czerwca 2023 r. podczas, gdy faktury za dostarczenie paliw gazowych do przedmiotowej nieruchomości obejmują okres od 26 kwietnia 2024 r. Brak złożenia deklaracji w wymaganym terminie organy uznały za brak spełnienia koniecznego warunku do przyznania przedmiotowego świadczenia. Sąd nie podziela jednak oceny dokonanej przez organy w tym zakresie. Podkreślić należy, że jest ona sprzeczna z wykładnią, do której odwołuje się orzecznictwo sądów administracyjnych w podobnych sprawach. Podzielając poglądy orzecznictwa zauważyć przyjdzie, że regulacje dotyczące Centralnej Ewidencji Emisyjności Budynków, o której mowa w art. 18 pkt 1, art. 20 ust. 2 i ust. 4 pkt 1 ustawy, zostały wprowadzone do ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2022 r. poz. 438 - zwanej dalej jako: "u.o.e.b."), na podstawie ustawy zmieniającej z dnia 28 października 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2127). Zgodnie z dodanym art. 27g ust. 1 u.o.e.b., właściciel lub zarządca budynku lub lokalu składa do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o źródłach ciepła lub źródłach spalania paliw, o których mowa odpowiednio w art. 27a ust. 2 pkt 1 lit. a i c, zwaną dalej "deklaracją", w terminie 14 dni od dnia pierwszego uruchomienia tego źródła ciepła lub źródła spalania paliw. Zakres przestawianych w deklaracji informacji określa art. 27g ust. 3 u.o.e.b. Przepis art. 27g ust. 4 u.o.e.b. stanowi z kolei, że w przypadku zmiany danych, o których mowa w ust. 3 pkt 5, właściciel lub zarządca budynku lub lokalu jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia, w którym zaistniała zmiana. Na podstawie art. 27g ust. 5 u.o.e.b. wójt, burmistrz lub prezydent miasta wprowadza do ewidencji dane i informacje zawarte w deklaracji z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego obsługującego ewidencję w terminie 30 dni od dnia otrzymania deklaracji w postaci pisemnej. Przepis art. 27g ust. 1 u.o.e.b wszedł w życie w dniu 1 lipca 2021 r. (komunikat Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 25 marca 2021 r. – Dz. U. z 2021 r. poz. 583). W związku z wejściem w życie nowych regulacji, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy u.o.e.b., właścicielom lub zarządcom budynków określono termin na złożenie deklaracji do 30 czerwca 2022 r., gdzie należało wskazać, m.in. używane źródła ciepła oraz paliwo w nich stosowane W przypadku nowych źródeł ciepła uruchomionych po 1 lipca 2021 r. ustalono z kolei, że termin na złożenie deklaracji wynosił 14 dni od dnia ich uruchomienia. W art. 27h u.o.e.b. ustawodawca przewidział też, że osoba, która nie złożyła deklaracji CEEB w terminie, podlega karze grzywny. W odniesieniu do wskazanych wyżej uregulowań w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że przepisy u.o.e.b. mają inne funkcje i cele, które nie są przedmiotem postępowania w sprawie refundacji podatku VAT. CEEB to ewidencja dotycząca źródeł ciepła i spalania paliw, której dane miały ułatwić organom walkę ze smogiem. Dopiero też w 2022 r. ustawodawca powiązał zgłoszone źródła ciepła w deklaracjach CEEB z możliwością otrzymania szeregu dodatków, które miały przede wszystkim gospodarstwom domowym i podmiotom użyteczności publicznej zrównoważyć wzrastające ceny energii. Wprowadził również szereg rekompensat dla przedsiębiorstw energetycznych. Weszły wówczas w życie, m.in. przepisy: ustawy z dnia 5 sierpnia 2022 r. o dodatku węglowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 1630 - zwanej dalej jako: "u.d.w."); ustawy z dnia 7 października 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 1704); ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1772); ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1967); z dnia 27 października 2022 r. o środkach nadzwyczajnych mających na celu ograniczenie wysokości cen energii elektrycznej oraz wsparciu niektórych odbiorców w 2023 roku (Dz. U. z 2022 r. poz. 2243). Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu, na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy podzielić należy pogląd orzecznictwa, że wykładnia art. 18 pkt 1 ustawy powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz celami tej regulacji prawnej. W związku z tym dostrzec należy, że z projektu ustawy (nr IX.2804 w pkt 2.1) wynikało, że wprowadzone przepisy miały ograniczyć wzrost kosztów dla odbiorców paliw gazowych w gospodarstwach domowych o najniższych dochodach, zużywających paliwa gazowe do celów grzewczych w tym celu zaproponowano mechanizm refundacji podatku od towarów i usług, poniesionego przez tych odbiorców za paliwa gazowe dostarczone w 2023 r., udokumentowane dokumentem potwierdzającym dostarczenie tych paliw do odbiorców. Refundacja podatku VAT miała przysługiwać gospodarstwu domowemu, które jako główne źródło ogrzewania wykorzystuje kocioł na paliwa gazowe, wpisany lub zgłoszony do centralnej ewidencji emisyjności budynków, a którego przeciętne miesięczne dochody, w przypadku gospodarstwa jednoosobowego, nie przekraczają 2 100 zł, lub 1 500 zł na osobę w przypadku gospodarstwa wieloosobowego. Zgodnie zaś z art. 2 Konstytucji RP, Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Jest to zasada demokratycznego państwa prawnego. Jej elementem składowym jest zasada proporcjonalności. Państwo prawne opiera się bowiem na założeniu racjonalności prawodawcy, a warunkiem koniecznym realizacji tego założenia jest przestrzeganie proporcjonalności w procesie przestrzegania prawa. Zasada proporcjonalności kładzie nacisk na adekwatność celu i środka użytego do jego osiągnięcia. Zastosowanie w stosunku do skarżącej wymogu w postaci dopełnienia obowiązku zgłoszenia głównego źródła ogrzewania do CEEB w terminie do 21 grudnia 2022 r. uznać należy, za nadmierną regulację sprzeczną z art. 2 Konstytucji RP i celem ustawy. W istocie bowiem nie daje ona możliwości spełnienia warunków przyznania świadczenia po jego wprowadzeniu tj. po wejściu w życie ustawy. Zwrócić też należy uwagę, że zgodnie z zasadą równości wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. O tym z kolei, że dane widniejące w CEEB nie mają bezwzględnie obowiązującego znaczenia dla przyznania szeregu dodatków osłonowych, świadczą orzeczenia sądów administracyjnych, dotyczące dodatku węglowego oraz zmian dokonanych przez ustawodawcę w ustawie z dnia 5 sierpnia 2022 r. o dodatku węglowym. Przy przyznaniu dodatku węglowego ważny jest stan rzeczywisty, a nie dane wynikające z CEEB. Ponadto dopuszczono do przyznania ww. dodatku również w sytuacji, gdy istniejące źródło ciepła nie zostało wpisane do CEEB, a nawet wówczas gdy dana osoba nie złożyła wniosku o przyznanie dodatku węglowego, mimo iż spełniała przesłanki do jego przyznania (art. 2 ust. 15f i ust. 15g u.d.w.). Taką samą regulację ustawodawca przewidział dla osób uprawnionych do dodatku dla gospodarstw domowych na podstawie art. 24 ust. 25a i ust. 25b ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw oraz dla osób uprawionych do dodatku elektrycznego na podstawie art. 32a ustawy z dnia 7 października 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej. Z uregulowań art. 18 pkt 1, art. 20 ust. 2 i ust. 4 pkt 1 ustawy niewątpliwie wynika, że warunkiem koniecznym do przyznania przedmiotowej refundacji podatku VAT jest uzyskanie wpisu lub zgłoszenia źródła ciepła do CEEB. Organ, rozpoznający wniosek zobowiązany jest dokonać jego weryfikacji w zakresie zgłoszenia lub wpisania głównego źródła ogrzewania gospodarstwa domowego w CEEB. Mając na uwadze przedstawioną powyżej wykładnię Sąd uznał jednak w niniejszej sprawie, że warunkiem koniecznym do przyznania przedmiotowej refundacji jest sam fakt ujawnienia głównego źródła ogrzewania w CEEB, niezależnie od daty jego zgłoszenia w CEEB, który to warunek w niniejszej sprawie został przez skarżącą spełniony. Wprawdzie stosowna deklaracja została złożona w dniu 11 stycznia 2024 r., a więc z naruszeniem art. 27g ust. 1 u.o.e.b., jednakże kwestia odpowiedzialności właściciela budynku za naruszenie ww. przepisu nie jest przedmiotem niniejszej sprawy i stanowi przedmiot odrębnego postępowania. W ocenie Sądu, najistotniejsze w kwestii przyznania przedmiotowego świadczenia jest osiągnięcie celu regulacji ustawowej, którym jest pomoc osobom o niskich dochodach, równoważąca podwyżki cen nośników grzewczych. Zastosowanie wyłącznie wykładni językowej w niniejszej sprawie naruszyłoby natomiast art. 32 Konstytucji RP, gdyż jak wyżej wskazano, przy innych tego typu dodatkach pomocowych, ustawodawca wprowadził łagodniejsze rygory związane z ich przyznaniem. Zaznaczyć przyjdzie, że przyjęte przez Sąd w niniejszej sprawie wykładnia jest ugruntowana w poglądach orzecznictwa wyrażanych w podobnych stanach faktycznych (por. wyroki WSA: w Krakowie z dnia 29 stycznia 2024 r., sygn. akt III SA/Kr 1085/23; we Wrocławiu z dnia 7 maja 2024 r., sygn. akt IV SA/Wr 516/23; w Gorzowie Wlkp. z dnia 5 czerwca 2024 r., sygn. akt II SA/Go 51/24 oraz powołane w tych wyrokach orzecznictwo; wszystkie orzeczenia są dostępne na stronie internetowej Centralnej Bazy Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Jej uwzględnienie prowadzi natomiast do stwierdzenia, że kontrolowane decyzje zostały wydane z naruszeniem art. 18 pkt 1 w zw. z art. 20 ust. 2 i ust. 4 pkt 1 ustawy, przez dokonanie błędnej wykładni, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, w rozpatrywanej sprawie organy nie wyjaśniły istotnych okoliczności faktycznych i nie dokonały oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego, co skutkowało naruszeniem art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. Dostrzec należy, że skarżąca wnioskowała o refundację podatku VAT za dostarczane paliwo gazowe wskazując jako adres gospodarstwa domowego lokal mieszkalny, którego jest najemcą. Przedłożyła do akt sprawy umowę najmu lokalu zawartą w dniu 12 czerwca 2023 r., z której wynika, że właścicielem lokalu jest Gmina G., a nieruchomością zarządza G. Sp. z o.o. w G. W toku postępowania nie ustalono, czy deklaracja dotycząca przedmiotowego źródła ciepła w budynku wielorodzinnego, w którym zamieszkuje skarżąca (11 lokali) została złożona przez właściciela lub zarządcę tego budynku. Wprawdzie Kolegium wskazało w odpowiedzi na skargę, że zarządca złożył taką deklarację w dniu 15 stycznia 2024 r., jednak w aktach administracyjnych brak jest dowodu z którego okoliczność ta wynika. Zgodnie natomiast z art. 27g ust. 1 u.o.e.b. do złożenia deklaracji zobowiązany jest właściciel lub zarządca budynku lub lokalu. Ponadto skarżąca wskazała w deklaracji, którą sama złożyła, że chodzi o urządzenie (kocioł gazowy/bojler gazowy/podgrzewacz gazowy przepływowy/kominek gazowy) służące zarówno do ogrzewania lokalu, jak i do podgrzewania wody. Jednocześnie w aktach znajduje się wcześniejsza deklaracja, złożona przez zarządcę budynku dnia 23 czerwca 2022 r. obejmująca m.in. lokalu skarżącej, w której jako źródło ciepła wskazano kocioł na paliwo stałe, piec kaflowy na paliwo stałe oraz ogrzewanie elektryczne. Do odwołania skarżąca załączyła natomiast kopię umowy najmu lokalu mieszkalnego do remontu z dnia 8 kwietnia 2022 r., z której wynika, że już przed zawarciem umowy z dnia 12 czerwca 2023 r. skarżącej udostępniono przedmiotowy lokal w celu przeprowadzenia jego remontu, w tym wykonania ogrzewania CO gazowego. Organ odwoławczy uznając, że w niniejszej sprawie nie zaistniała sytuacja zgłoszenia źródła ogrzewania po raz pierwszy, tj. gdy źródło to jest instalowane w nowym budynku lub gdy w dotychczas użytkowanym budynku zainstalowano nowe urządzenie gazownie, nie dokonał oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego. Uwzględnił jedynie fakt zawarcia umowy najmu z dnia 12 czerwca 2023 r. oraz to, że faktury za dostarczone paliwo gazowe obejmują też wcześniejszy okres, tj. od 26 kwietnia 2023 r. Nie dokonał ustaleń i oceny co do okoliczności wymiany przez skarżącą źródła ciepła, co było istotne dla rozważenia kwestii zgłoszenia źródła ogrzewania po raz pierwszy. Zaniechano w sprawie wyjaśnienia kwestii istnienia dwóch deklaracji w kontekście wskazanej przez skarżącą okoliczności wymiany przez nią źródła ciepła na gazowe. W tym zakresie należało natomiast przyjąć, że pierwotna deklaracja odzwierciedlała stan źródeł ciepła na 23 czerwca 2022 r. i została złożona w terminie, tj. do dnia 21 grudnia 2022 r., a druga deklaracja miała charakter aktualizacyjny wobec wymiany systemu grzewczego. Zaznaczyć przy tym trzeba, że stosownie do przedstawione wcześniej wykładni, także w przypadku uznania, że źródło ogrzewania jest nowe, niezachowanie terminu do złożenia deklaracji nie mogło mieć znaczenia dla ustalenia prawa do przyznania refundacji podatku VAT. Odpowiedzialność za naruszenie obowiązku złożenia deklaracji w terminie został bowiem określona art. 27h u.o.e.b. i stanowi przedmiot odrębnego rozpoznania. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 - zwanej dalej jako: "p.p.s.a.") oraz art. 135 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Wskazania co do dalszego postępowania wynikają z przedstawionych powyżej rozważań i sprowadzają się do ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, co do ustalenia czy w sprawie zostały spełnione przesłanki do przyznania przedmiotowego świadczenia. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ pierwszej instancji zobowiązany będzie wyjaśnić, czy deklaracja dotycząca budynku wielorodzinnego została złożona przez właściciela lub zarządcę nieruchomości oraz dokonać oceny na podstawie wyczerpująco zebranego materiału dowodowego, w tym co do tego, czy objęte wnioskiem źródło ogrzewania jest nowym urządzeniem gazowym zainstalowanym w dotychczas użytkowanym budynku. Następnie, przy uwzględnieniu przedstawionej powyżej wykładni, należy rozpoznać wniosek skarżącej w oparciu o przepisy ustawy, przy pominięciu w art. 18 pkt 1 ustawy, terminu zgłoszenia źródła ciepła do CEEB.