I SA/Op 72/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant Referent stażysta Alicja Prusak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi A. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu) z dnia 28 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu grzywny oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez A. U. (dalej określanej jako: strona, skarżąca), jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 28 grudnia 2016 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 3 listopada 2016 r., którą odmówiono stronie umorzenia należności z tytułu grzywny nałożonej w drodze mandatów karnych seria [...] nr [...], seria [...] nr [...], seria [...] nr [...] z dnia 13 kwietnia 2016 r. w łącznej wysokości 1.100 zł. Powyższe decyzje wydane zostały w następującym stanie faktycznym: A. U. zwróciła się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu o umorzenie w całości należności z tytułu grzywny nałożonej w drodze ww. mandatów karnych, uzasadniając wniosek trudną sytuacją materialną i życiową. Wskazała, że kwota otrzymanych mandatów karnych ponad dwukrotnie przewyższa przychód, jaki otrzymuje w ciągu miesiąca. Zaznaczyła, że w związku z kontynuowaną edukacją nie może podjąć pracy a jej stan zdrowia uległ pogorszeniu, w związku z czym musi ponosić dodatkowe wydatki na leki. Kwestionowała ponadto słuszność nałożenia na nią mandatów karnych za zaśmiecanie miejsca publicznego, zakłócania ładu i porządku oraz z powodu odmowy podania danych osobowych na żądanie funkcjonariusza. Oświadczyła, że nie zaśmiecała miejsca publicznego, jak też podała wszystkie dane osobowe funkcjonariuszowi Policji, jednakże nie posiadała przy sobie dowodu osobistego. Zakłócanie ciszy natomiast było przejawem traumy, jaką przeszła przez osobę wskazaną w wyżej wymienionych mandatach, która potwierdziła jej dane osobowe. Do wniosku załączyła: 1) oświadczenie o stanie majątkowym osoby ubiegającej się o ulgę w spłacie należności z tytułu grzywny nałożonej w drodze mandatu, 2) dowód przelewu z dnia 8 kwietnia 2016 r. z rachunku bankowego Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie w [...] na rachunek bankowy strony z tytułu pomocy na kontynuowanie nauki, w kwocie 500 zł. 3) wydrukowane zdjęcia mandatów karnych seria [...] nr [...], seria [...] nr [...], seria [...] nr [...] z 13 kwietnia 2016 r., 4) dowód przelewu opłaty skarbowej z 15 kwietnia 2016 r. w wysokości 10 zł. Rozpatrując wniosek skarżącej Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu nie stwierdził przesłanek do uwzględnienia żądania strony i decyzją z dnia 3 listopada 2016 r., wydaną na podstawie art. 61 ust. 1 pkt 3, art. 64 ust. 1, art. 67 w zw. z art. 55 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, obecnie Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 - zwanej dalej ufp) oraz art. 104 i art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23 ze zm. –dalej w skrócie kpa) odmówił umorzenia wnioskowanych należności. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ stwierdził, że w przypadku skarżącej zastosowanie ulgi w postaci całkowitego umorzenia należności z tytułu grzywny nałożonej mandatami karnymi byłoby przedwczesne. Oceniając sytuację materialną strony Naczelnik przyznał, że jest ona trudna, jednakże jego zdaniem, istnieją perspektywy jej poprawy w przyszłości. Z informacji przedstawionych we wniosku i dołączonych dokumentów wynikało, że jedynym źródłem utrzymania strony jest świadczenie z Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie z tytułu kontynuowania nauki, w wysokości 500 zł. Strona prowadzi samodzielnie gospodarstwo domowe, nie wskazała jednak wydatków na utrzymanie domu, co rodzi domniemanie, że wydatki tego rodzaju nie obciążają jej budżetu. W oświadczeniu o stanie majątkowym skarżąca wskazała natomiast miesięczne wydatki, ponoszone na: internet - 55 zł, telefon – 50 zł, własną edukację – 100 zł i wyżywienie 290 zł. W ocenie organu, są to zwyczajne opłaty bieżące, będące elementem codziennej egzystencji większości młodych osób i nie mogą one stanowić sposobu na umorzenie zapłaty grzywien nałożonych w drodze mandatów karnych. Organ stwierdził, że strona jest osobą młodą, zdolną do podjęcia pracy zarobkowej (strona nie przedstawiła dowodów świadczących o schorzeniach, uniemożliwiających podjecie zatrudnienia). W tej sytuacji, jak stwierdził organ, definitywna rezygnacja z należności przysługujących budżetowi państwa nie może być uznana za uzasadnioną, gdyż istnieje prawdopodobieństwo zaspokojenia w przyszłości chociażby części należności. Ponadto udzielenie ulgi stanowiłoby w tym przypadku nieuzasadnione wyróżnienie na tle innych obywateli. We wniesionym od tej decyzji odwołaniu skarżąca zarzuciła brak wnikliwego rozpatrzenia jej sytuacji finansowej i życiowej, która jest bardzo trudna i ulega dalszemu pogorszeniu. Poinformowała, że mieszka w mieszkaniu chronionym (socjalnym) zapewnionym jej przez Starostę Powiatu [...] z uwagi na kontynuowanie nauki. Opisując swą sytuację życiową podała, że w wieku czterech lat trafiła do domu dziecka, gdzie przebywała kilka lat, po czym została adoptowana wraz z rodzeństwem, z którym nie ma już kontaktu. W wieku 18 lat wyprowadziła się od rodziny zastępczej, która nie traktowała jej dobrze. Obecnie żyje sama za 500 zł miesięcznie. W ostatnim czasie stronie przybyło wydatków tj.: opłata za telefon w kwocie 100 zł, 80 zł za mieszkanie oraz 80 zł za dodatkowe pomoce naukowe, wobec czego nie jest ona w stanie spłacić nałożonych mandatów w całości ani częściowo. Zdaniem strony, policjanci, bez dowodów, nie mieli prawa wystawić mandatów w tak wysokiej kwocie, skoro żadne mienie nie zostało zniszczone, nie została naruszona nietykalność cielesna, nikt nie ucierpiał, a także nie pozostawiła po sobie żadnych śmieci i zanieczyszczeń. Zaznaczyła przy tym, że wyegzekwowanie kwoty należności wynikającej z mandatów spowoduje brak szans na godne życie i zepchnięcie na granice skrajnego ubóstwa oraz brak środków na jakąkolwiek egzystencję. Według strony brak jest też perspektyw, by mogła spłacać te mandaty w przyszłości, zwłaszcza że nie posiada żadnych oszczędności, ani osób, które mogłyby jej pomóc. Strona uzupełniła odwołanie o pismo z dnia 19 grudnia 2016 r., w którym domagała się ewentualnie umorzenia w części i rozłożenia na raty zapłaty przedmiotowych należności. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wskazaną na wstępie decyzją z dnia 28 grudnia 2016 r. utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu I instancji, podzielając w całości stanowisko o braku przesłanek całkowitego umorzenia. W uzasadnieniu wskazał, że w myśl art. 64 ust. 1 ufp właściwy organ, na wniosek zobowiązanego, może udzielać ulg w spłacie, w tym umarzać w całości lub w części należności, o których mowa w art. 60 tej ustawy, w tym należności z tytułu grzywien nałożonych w drodze mandatu karnego w postępowaniu w sprawach o wykroczenia (art. 60 pkt 6a ufp). Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzja wydana w oparciu o powyższe uregulowanie prawne podejmowana jest w ramach tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, że ustawodawca pozostawił organowi wybór czy należność zostanie umorzona czy nie. Ponadto, z uwagi na zawarte w art. 67 ufp odesłanie do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. - zwanej dalej op), przesłanek pozwalających organowi administracyjnemu na zastosowanie ulg w spłacie należności z tytułu grzywien nałożonych w drodze mandatu karnego należy poszukiwać w uregulowaniach art. 67a op, zgodnie z którym jest to możliwe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem zobowiązanego lub interesem publicznym. Dyrektor Izby wyjaśnił przy tym, że wskazane w art. 67a § 1 op przesłanki udzielenia ulgi są pojęciami nieostrymi, wymagają zatem każdorazowo dogłębnej analizy w kontekście argumentów podnoszonych przez stronę, okoliczności stanu faktycznego oraz możliwości płatniczych wnioskodawcy. Odwołując się do wyrażanych w orzecznictwie poglądów, określających sposób rozumienia użytych w art. 67 a § 1 op pojęć, organ wskazał, że przesłankę "ważnego interesu zobowiązanego" ocenia się, mając na uwadze kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Ważnego interesu nie można natomiast utożsamiać z subiektywnym przekonaniem strony o potrzebie umorzenia należności. Z kolei przesłankę interesu publicznego interpretuje się jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego. Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulg w spłacie należnych budżetowi państwa kwot nie udzielać, ponieważ stanowi to odstępstwo od obowiązku poniesienia ciężaru finansowego będącego skutkiem naruszenia przepisu prawa. Odnosząc te rozważania do sytuacji skarżącej organ odwoławczy nie dopatrzył się istnienia przesłanki interesu publicznego. Podkreślił, że nałożenie na stronę grzywny było konsekwencją określonego jej zachowania, traktowanego, w myśl przepisów karnych, jako podlegające karze wykroczenie. Wystawienie mandatu ma natomiast z reguły cel dyscyplinujący, tak by poprzez obciążenie finansowe osoba dopuszczająca się wykroczenia odczuła dolegliwość straty materialnej, co wynika też z określonej w art. 42 Konstytucji RP zasady nieuchronności odpowiedzialności karnej. Zastosowanie instytucji umorzenia należności z tytułu mandatu prowadzi więc do sytuacji przeczącej założeniom, istocie kary grzywny. Mając zatem na uwadze konieczność respektowania przypisanych interesowi społecznemu wartości, takich jak porządek publiczny, ochrona moralności publicznej, zaufanie do organów władzy – bezzasadne, zdaniem Dyrektora Izby, byłoby udzielenie stronie wsparcia ze środków należnych budżetowi państwa, albowiem w tym przypadku umorzenie grzywny stanowiłoby akceptację dla dążenia do uniknięcia kary przez ukaranego. Odnosząc się do twierdzeń skarżącej o niesłuszności nałożenia na nią spornych mandatów organ wyjaśnił, że kwestia zasadności ukarania, jak też wysokość zastosowanej kary nie mogła podlegać ocenie w postępowaniu w sprawie udzielenia ulgi. Uzupełniająco jednak wyjaśnił, że sprawca wykroczenia nie ma obowiązku przyjęcia mandatu, jeżeli jednak do tego dojdzie ukarany zobowiązuje się tym samym do zapłaty określonej nim kwoty. W razie odmowy przyjęcia mandatu karnego - do czego ukarany ma prawo i o prawie tym jest informowany przez funkcjonariusza w momencie wystawiania mandatu, co zresztą potwierdza czytelnym podpisem na jego blankiecie – sprawa jest kierowana do sądu, który dokonuje oceny stanu faktycznego pod kątem zasadności odpowiedzialności karnej, a także ma możliwość zastosowania innych rodzajów kary, w tym nie wiążących się z wydatkami finansowymi. Stąd strona - oceniając swoje zachowanie jako nieuzasadniające ukarania, lub zdając sobie sprawę, że z uwagi na ciężką sytuację materialną nie będzie mogła zapłacić grzywny - nie powinna była przyjmować zobowiązania finansowego poprzez przyjęcie mandatu, lecz dążyć do rozpatrzenia sprawy w postępowaniu sądowym. Skarżąca natomiast mandat przyjęła, stąd obecne wystąpienie o ulgę można ocenić jako próbę uchylenia się od konsekwencji prawnych popełnionego wykroczenia. Organ odwoławczy zaakceptował równocześnie wnioski organu I instancji o braku podstaw do udzielenia ulgi w oparciu o ważny interes zobowiązanej. Przyznając, że sytuacja życiowa skarżącej nie była i nie jest łatwa, organ zaznaczył, że udzielenie ulgi jest uzasadnione w razie wystąpienia nadzwyczajnych, losowych okoliczności, co nie ma miejsca w rozpatrywanej sprawie, skoro ciężka sytuacja życiowa i finansowa zobowiązanej trwa od dłuższego czasu (strona ma obecnie 20 lat, a opuściła rodzinę zastępczą mając 18 lat) i była znana w dacie popełnienia wykroczenia. Ponadto, zdaniem organu, sytuacja strony uległaby poprawie, w przypadku podjęcia przez nią zatrudnienia. Oceniając bowiem ważny interes dłużnika należy brać pod uwagę nie to, czy zobowiązana posiada zatrudnienie, ale to, czy ma możliwości zarobkowe. A. U. jest osobą młodą i ma możliwości zarobkowe, ponieważ podejmowała już wcześniej pracę, która przynosiła dochody, ponadto nie wskazuje przyczyn, z powodu których nie mogłaby podjąć zatrudnienia. W ocenie organu, skarżąca, mając na uwadze swą trudną sytuację życiową powinna dołożyć wszelkich starań, aby ją polepszyć, a szukanie pomocy Państwa winno być rozwiązaniem ostatecznym. Tym bardziej, że jest ona w klasie maturalnej, a zatem od czerwca 2017 r. będzie miała możliwość podjęcia pracy na pełny etat, zaś do tego czasu może także podjąć pracę dorywczą. Ponadto organ podkreślił, że podanych przez stronę wydatków w kwocie 100 zł na telefon, która to kwota stanowi aż jedną piątą dochodu strony, nie sposób uznać za wydatek niezbędny. W konkluzji organ stwierdził, że w sprawie nie zachodzi przesłanka ważnego interesu dłużnika, zwłaszcza że w piśmie z dnia 19 grudnia 2016 r. wniesionym w toku postępowania odwoławczego strona ograniczyła zakres żądania do częściowego umorzenia przy jednoczesnym rozłożeniu na raty pozostałej części należności z tytułu mandatów. Taki zakres żądania wskazuje, iż sama strona widzi możliwość przynajmniej częściowego uregulowania przedmiotowych należności, wobec czego ich umorzenie w całości nie znajduje uzasadnienia. Dyrektor Izby uzupełniająco przy tym wyjaśnił, że pismo strony z dnia 19 grudnia 2016 r. zostało, w związku ze zmianą zakresu żądania wykraczającego poza przedmiot niniejszego rozstrzygnięcia, przekazane do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu, jako organu właściwego. W skardze złożonej na tą decyzję do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, ewentualnie o częściowe umorzenie należności z rozłożeniem spłaty reszty na raty. W uzasadnieniu skargi ponowienie powołała się na swą trudną sytuację finansową i życiową oraz ponowiła argumentację dotyczącą niesłuszności ukarania ją spornymi mandatami. Dodała przy tym, że nie była w pełni świadoma skutków przyjęcia mandatów, gdyż obawiając się ewentualnych kosztów sadowych uznała, że lepiej będzie je przyjąć. Nie oznacza to jednak przyznania się do winy, gdyż, jak stwierdziła skarżąca, nie zrobiła ona nic, za co mogłaby być ukarana. Końcowo podkreśliła, że żyje na granicy ubóstwa i w żaden sposób nie działa na niekorzyść budżetu, zaś ewentualna egzekucja będzie nieskuteczna. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo na rozprawie pełnomocnik organu przedłożył decyzje ostateczna Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 24 marca 2017r. nr [...] dotyczącą rozłożenia skarżącej na miesięczne raty należności z tytułu grzywien nałożonych mandatami karnymi, która to Sąd , dopuścił w poczet materiału dowodowego, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2016, poz.718 ze zm.) dalej w skrócie: "p.p.s.a.", W związku z powyższym dowodem, pełnomocnik skarżącej ,modyfikując pierwotne żądanie skargi, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Na mocy art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Uwzględnienie skargi następuje również w razie zaistnienia podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji określonych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając prawidłowość zaskarżonej decyzji według powyższych kryteriów, Sąd nie stwierdził, by została ona podjęta z naruszeniem przepisów prawa, które to naruszenie uzasadniałoby uwzględnienie skargi. Przedmiot rozpoznawanej sprawy, stanowi odmowa umorzenia należności z tytułu grzywny nałożonej w drodze mandatów karnych seria [...] nr [...], seria [...] nr [...], seria [...] nr [...] z dnia 13 kwietnia 2016 r. w łącznej wysokości 1.100 zł. Na wstępie, podkreślenia wymaga, że poza rozważaniami Sądu, ze względów kompetencyjnych, musiała pozostawać ta część argumentacji skargi, które dotyczyła słuszność nałożenia na skarżącą mandatów karnych oraz ich wysokości. W tym bowiem zakresie skarżącej przysługiwały odrębne środki prawne, a skoro z nich nie skorzystała, to tym samym wynikające z obu ww. mandatów karnych należności są wymagalne w wynikających z nich kwotach grzywien. Fakt ubiegania się przez stronę o umorzenie tych należności, nie może zatem stanowić podstawy do ewentualnej weryfikacji ich zasadności. Zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 z późn. zm. - zwanej dalej pfu). właściwy organ, na wniosek zobowiązanego, może udzielać określonych w art. 55 ulg (w tym umorzyć należność) w spłacie zobowiązań z tytułu należności, o których mowa w art. 60 ustawy. Decyzje wydawane na podstawie art. 64 ust. 1 upf, mają charakter uznaniowy, co oznacza, że nawet w przypadku zaistnienia przesłanek umorzenia należności organ nie musi uwzględnić wniosku o umorzenie. Orzekając w konkretnej sprawie organ może więc, a nie musi umorzyć należności, oceniając istnienie lub nieistnienie przesłanek umorzeniowych, a w wyniku dokonanej oceny wybiera konsekwencje prawne swoich ustaleń. Zaznaczyć jednak trzeba, iż wybór taki nie może być dowolny i musi wynikać z wszechstronnego oraz dogłębnego rozważenia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, w szczególności tych podnoszonych przez stronę. Organ administracji publicznej działając zatem w ramach uznania administracyjnego ma możliwość wyboru pozytywnego lub negatywnego dla strony rozstrzygnięcia, którego podjęcie poprzedzać winno należyte zgromadzenie i przeanalizowanie materiału dowodowego, prawidłowe ustalenie stanu faktycznego i przeprowadzenie wnioskowania opartego na zasadach logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego. Przystępując do oceny dokonanej przez organ analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego z punktu widzenia istnienia przesłanek umorzenia zawartych w art. 56 ust. 1 pkt 5 pfu, należy zauważyć, że przepis ten, odwołując się do "ważnego interesu dłużnika lub interesu publicznego" nie zawiera stosownej konkretyzacji, co należy rozumieć pod tymi pojęciami. Wyrażenia niedookreślone, tak jak powyższe, pozbawione są z góry określonej treści, a ich skonkretyzowania należy dokonywać każdorazowo na podstawie znajdującego zastosowanie przepisu prawa materialnego i ustalonych okoliczności faktycznych, co oznacza, że ocena zastosowania przepisu w konkretnej sprawie musi być zindywidualizowana. Zgodnie z poglądami doktryny oraz orzecznictwa sądowoadministracyjnego przez ważny interes dłużnika należy rozumieć zdarzenia losowe oraz sytuacje osobiste, rodzinne, zdrowotne czy też ekonomiczne (dotyczące majątku, dochodów, wydatków, możliwości płatniczych), które w okolicznościach konkretnego przypadku nie pozwalają na spłatę należności publicznoprawnych bez szczególnej dolegliwości dla zobowiązanego w postaci nadmiernego obciążenia finansowego bądź innych ciężkich skutków. Natomiast interes publiczny należy rozumieć nie tylko jako potrzebę zapewnienia maksymalnych środków po stronie budżetu Państwa, ale też jako ograniczenie jego ewentualnych wydatków np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc społeczną (wyrok NSA z dnia 30 lipca 2014 r. sygn. akt II GSK 794/13). Ponadto, z uwagi na zawarte w art. 67 pfu odesłanie do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, przesłanek pozwalających organowi administracyjnemu na zastosowanie ulg w spłacie należności z tytułu grzywien nałożonych w drodze mandatu karnego trzeba również poszukiwać w uregulowaniach art. 67a op, zgodnie z którym jest to możliwe , analogicznie jak w przywołanym już wyżej art. 56 ust. 1 pkt 5 pfu, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem zobowiązanego lub interesem publicznym. Odnosząc zatem poczynione w sprawie ustalenia faktyczne , dotyczące sytuacji rodzinnej i materialnej skarżącej do ewentualnego istnienia jej ważnego interesu przemawiającego za udzieleniem jej ulgi w płatności ciążących na niej należności, Sąd oddalając wprawdzie skargę, podzielił tą część argumentacji skargi, w której skarżąca wskazywała na możliwość istotnego i realnego zagrożenia jej bieżącej egzystencji, w sytuacji konieczności jednorazowego uregulowania pełnej kwoty ciążących na niej należności wynikających z mandatów karnych. Należy jednakże w tym miejscu podkreślić, iż umorzenie w całości należności, czego domagała się skarżąca nie jest jedyną , przewidzianą prawem formą udzielenia pomocy w ich spłacie, aczkolwiek niewątpliwie idącą najdalej. Dostrzegła to również sama skarżąca, dokonując wprawdzie dopiero na etapie postępowania odwoławczego , swoistej modyfikacji pierwotnego żądania umorzenia całości należności, wskazując alternatywnie na ewentualne udzielenie jej ulgi w formie rozłożenia na raty jej płatności. Wprawdzie z powodów proceduralnych, to alternatywne żądanie, z uwagi na moment jego zgłoszenia, nie mogło podlegać rozpoznaniu w ramach toczącego sie już postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 3 listopada 2016 r., którą odmówiono stronie umorzenia należności z tytułu grzywny nałożonej w drodze mandatów karnych ,to jednakże nadano mu dalszy bieg jak nowemu wnioskowi. W konsekwencji jego rozpoznania w ramach odrębnego postępowania, decyzją ostateczną Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 24 marca 2017r. nr [...] doszło do rozłożenia skarżącej należności z tytułu grzywien nałożonych ww. mandatami karnymi na 15 miesięcznych rat począwszy od 28 kwietnia 2017r dom, 29 czerwca 2018r w kwotach po 75 zł każda , a ostatnia w kwocie 50 zł. Aczkolwiek decyzja ta została wydana w ramach odrębnego postępowania oraz zapadła już po wydaniu rozstrzygnięcia zaskarżonego w ramach niniejszego postępowania, jednakże udzielona w jej ramach forma ratalnej płatności ciążących na skarżącej obciążeń finansowych, ma istotny wpływ na zaktualizowaną ocenę obecnego stopnia zagrożenia jej egzystencji oraz realnych możliwości wywiązania się z ciążącego na niej obowiązku zapłaty grzywien. Innego też znaczenia, w tym stanie rzeczy nabierają stwierdzenia organów , że strona , jako że jest w klasie maturalnej, od czerwca 2017 r. będzie miała możliwość podjęcia pracy na pełny etat czy też w okresie letnim pracy dorywczej. Nadto, chociaż Sąd nie podzielił stanowiska organów o niezbędności, ponoszonych przez skarżąca wydatków na telefon, to jednakże ograniczenie związanych z nim kosztów wynoszących obecnie 100 zł miesięcznie, niewątpliwie będzie miało wpływ na możliwość ratalnego regulowania należności. Oczywistym jest, że nawet udzielona stronie ulga w formie ratalnej płatności ciążących na niej należności, będzie musiała wiązać się dla niej z uciążliwością natury finansowej, ale nie będzie się to już w konkretnych okolicznościach niniejszej sprawy powodować zagrożenia dla istotnego jej interesu, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych, jak miałoby to miejsce w przypadku jednorazowej wymagalności całej kwoty należności. Ten aspekt sprawy dostrzegł również pełnomocnik skarżącej, modyfikując na rozprawie pierwotne żądanie skargi w kierunku uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania, który jednakże z powodów procesowych nie mógł zostać uwzględniony. W świetle okoliczności faktycznych niniejszej sprawy uzupełnionych o dodatkowy dowód z decyzji ostatecznej Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 24 marca 2017r. o rozłożeniu na raty należności , w stosunku do której zaskarżoną decyzja odmówiono jej umorzenia, skarga podlegał oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.