II SA/Op 415/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Sędziowie Sędzia WSA Daria Sachanbińska (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Sobieralski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 listopada 2021 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 24 maja 2021 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez A Sp. z o.o. w W. (zwaną dalej stroną, skarżącą lub Spółką) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. z dnia [...], nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia [...] nr [...], wymierzającą Spółce karę pieniężną w kwocie 10.000 zł z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (na dzień wydania obecnie kwestionowanej decyzji: Dz. U. z 2020 r. poz. 859, z późn. zm. - dalej w skrócie: "ustawa"), w zgłoszeniu przewozu o numerze [...]. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu 2 sierpnia 2018 r. o godz. 10:05 na [...] odcinku autostrady [...] (MOP w R.) inspektorzy Głównego Inspektoratu Transportu Drogowego - w ramach kontroli przewozu towarów, o której mowa w art. 13 ustawy - zatrzymali do kontroli środek transportu składający się z ciągnika siodłowego o numerze rejestracyjnym [...] i naczepy ciężarowej o numerze rejestracyjnym [...]. Właścicielem ciągnika była firma "B" J. G. i A. G. Sp. j. z siedzibą w O., natomiast właścicielem naczepy ciężarowej była C Sp. z o.o. Oddział w L. z siedzibą w L. Przedmiotem przewozu był towar o kodzie CN 1511 o masie brutto 25.000 kg (netto 24.980 kg), czyli olej palmowy. Przewożony towar został zgłoszony do rejestru służącego monitorowaniu drogowego przewozu towarów pod numerem [...]. Według danych zawartych w tym zgłoszeniu podmiotem wysyłającym był D z siedzibą w R. w S., podmiotem odbierającym E GMBH z siedzibą w W, z miejscem rozładunku w J., zaś przewoźnikiem A Sp. z o.o. z siedzibą w W., która posiadała zezwolenie drogowe nr [...]. Transport miał odbywać się pojazdem o numerze rej. [...] i naczepą o numerze rej. [...]. Przeprowadzona kontrola udokumentowana została w protokole z dnia 2 sierpnia 2018 r., w którym stwierdzono, że numer rejestracyjny ciągnika samochodowego wykazanego w zgłoszeniu o numerze [...], tj. [...], nie odpowiadał numerowi ciągnika, którym faktycznie wykonywano przewóz, tj. [...]. Do protokołu załączono m.in. dokumentację fotograficzną potwierdzającą ujawnioną nieprawidłowość. W związku ze stwierdzoną nieprawidłowością Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej. W toku postępowania skarżąca wyjaśniła, że przyczyną zmiany ciągnika była konieczność zmiany kierowcy, który rozpoczął przewóz, a któremu kończył się czas pracy. Podała również, że rozpoczęcie przewozu nastąpiło w N. w miejscowości B. w dniu 31 lipca 2018 r. o godz. 18:14, wjazd na terytorium Polski nastąpił w dniu 1 sierpnia 2018 r. o godz. 12:35. W trakcie transportu - w dniu 2 sierpnia 2018 r. o godz. 6:00 - nastąpiła zamiana ciągników (w P.). Zakończenie przewozu, rozładunek towaru nastąpił w J. w dniu 3 sierpnia 2018 r. Do organu pierwszej instancji wpłynął też wniosek przewoźnika z dnia 11 marca 2019 r. o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w trybie art. 26 ust. 3 pkt 1 (w ramach pomocy publicznej) lub pkt 2 (w ramach pomocy de minimis) albo pkt 3 ustawy (w ramach pomocy publicznej spełniającej warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4 ustawy). Spółka wskazała, że w jej ocenie waga naruszenia prawa była znikoma, nie ucierpiało chronione dobro prawne, niezwłocznie podczas kontroli uzupełniono zgłoszenie SENT, a w związku z ujawnionymi naruszeniami skarżąca nie osiągnęła żadnych korzyści. Dalej podkreśliła, że jest firmą uczciwą, płacącą należne daniny publiczne. Podniosła również, że ważną przesłanką odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej jest interes publiczny przewoźnika, bowiem nałożenie kary za znikome naruszenia, które nie miały wpływu na przebieg transportu, mijają się z odczuciem sprawiedliwości społecznej oraz zaufaniem obywateli do władzy publicznej. Spółka powołała się nadto na art. 26 ust. 3 pkt 2 ustawy, wskazując, że nie przekroczyła kwoty 100.000 euro pomocy de minimis w okresie trzech lat podatkowych i przedkładając na dowód stosowne zaświadczenia. Decyzją z dnia [...], nr [...], Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. wymierzył Spółce karę pieniężną w kwocie 10.000 zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez organ odwoławczy, tj. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. - decyzją z dnia [...], a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. akt II SA/Op 111/20, uchylił rozstrzygnięcia organów obu instancji. Sąd przedstawił sposób rozumienia przesłanek pozwalających na odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, o jakich mowa w art. 24 ust. 3 ustawy, posiłkując się przy tym poglądami wyrażanymi w orzecznictwie sądowym, oraz podkreślił, że kwestia owego "odstąpienia" z uwagi na ewentualne spełnienie przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" powinna być przedmiotem analizy w ramach postępowania zmierzającego do nałożenia kary - stanowi ona drugi etap ustaleń organu, po stwierdzeniu, że do naruszenia prawa doszło. Tymczasem wskazane przesłanki nie zostały należycie ocenione, także w kontekście argumentacji strony, a dodatkowo organy orzekające w sprawie błędnie uznały, że to strona powinna wykazać ich wystąpienie. Akcentował Sąd, że literalne brzmienie art. 24 ust. 3 ustawy umożliwia organowi działanie z urzędu i dokonanie własnych ustaleń w omawianym zakresie, lecz takich czynności nie podjęto. Ponadto Sąd zarzucił, że w sprawie nie zostały zbadane wszystkie okoliczności związane z transportem w dniu 2 sierpnia 2018 r. Nie ustalono np. czy skarżąca tego dnia realizowała tylko ten konkretny przewóz, czy też równolegle inne, wskutek czego mogło dojść do omyłkowego przeoczenia aktualizacji danych. Poza tym organy obu instancji nie wyjaśniły, czy w interesie publicznym jest nakładanie kary na podmiot, który już w czasie kontroli zmienił numery rejestracyjne pojazdu, a zatem dopełnił obowiązku. Nie ustalono również czy wskazane naruszenie art. 6 ust. 3 ustawy, w stosunku do całości realizowanych przewozów, jest sytuacją jednostkową, przeoczeniem lub stałą praktyką Spółki. Po przeprowadzeniu - z udziałem strony - uzupełniającego postępowania wyjaśniającego w kierunku ewentualnego spełnienia przesłanek uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary oraz ustalenia szczegółowych (sprecyzowanych przez organ) okoliczności związanych z zamianą pojazdów, którymi wykonywano przedmiotowy przewóz towaru, oraz po wezwaniu Spółki do przedstawienia obowiązujących w firmie procedur postępowania na wypadek konieczności dokonania zamiany pojazdów i wskazania osób odpowiedzialnych za organizowanie oraz nadzór przewozu, a także po uzyskaniu stanowiska kierowcy w tych kwestiach, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] nałożył na skarżącą karę pieniężną w kwocie 10.000 zł, o jakiej mowa w art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy, z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, w zgłoszeniu przewozu o numerze [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ przedstawił stan faktyczny sprawy, w tym odnotował, że w piśmie z dnia 30 października 2020 r. strona wyjaśniła, iż przyczyną braku aktualizacji danych w zgłoszeniu SENT było samowolne rozpoczęcie przewozu - po zmianie ciągnika - przez kierowcę D. B. Przedstawiła też Spółka szczegółowe okoliczności miejsca i czasu przybycia kierowców do miejsca zamiany pojazdów, jednak dane te - jak dostrzegł organ - różniły się od przekazanych wcześniej. Mianowicie w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r. wskazano, że zamiana ciągników nastąpiła w dniu 2 sierpnia 2018 r. o godz. 6:00, podczas gdy obecnie strona twierdzi, że pojazd kierowany przez D. B. przybył do miejsca zamiany ciągników po tym czasie, bo dopiero o godz. 6:38 dnia 2 sierpnia 2018 r., co - według organu - czyni niemożliwym uznanie prawdziwości wcześniejszych wyjaśnień. Poza tym, pomimo dwukrotnego wezwania, Spółka nie odpowiedziała wprost na pytanie co do posiadania opracowanej procedury postępowania w razie konieczności zamiany pojazdów wykonujących przewóz towarów. Następnie organ analizował - obowiązujące w dniu przeprowadzenia kontroli - przepisy ustawy (m.in. art. 2 pkt 8 art. 4, art. 6 ust. 1 i ust. 3 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 24 ust. 1 pkt 1 i ust. 3, art. 26 ust. 3) oraz przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 czerwca 2017 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego przewozu towarów (§ 1 pkt 2) i na tej podstawie wywodził, że będący przedmiotem przewozu towar klasyfikowany do CN 1511 o masie brutto 25.000 kg podlegał systemowi monitorowania drogowego i do tego systemu został zgłoszony pod numerem [...]. W zgłoszeniu tym, w momencie kontroli, widniała informacja o numerze rejestracyjnym pojazdu, którym miał być wykonywany przewóz, o treści: [...], podczas gdy faktycznie przewóz dokonywany był przy pomocy środka transportu o numerze rej. [...]. Z wyjaśnień strony wynika, że wspomniany przewóz był rozpoczęty na terytorium państwa członkowskiego środkiem transportu wskazanym w zgłoszeniu, a zmiana środka transportu nastąpiła już po przekroczeniu granicy państwa, ze względu na wymóg odpoczynku kierowcy. Według organu przewoźnik naruszył obowiązek niezwłocznej aktualizacji tych danych, co potwierdza następujący przebieg zdarzeń poprzedzających kontrolę przeprowadzoną w dniu 2 sierpnia 2018 r.: - rozpoczęcie przewozu (zestawem o nr rej. [...]/[...]) - 31.07.2018 r., godz. 18:14, B., N., - przekroczenie granicy RP (zestawem o nr rej. [...]/[...]) - 1.08.2018 r., godz. 12:35, O., - powiadomienie D. B. o konieczności przejęcia cysterny - 1.08.2018 r., godz. 13:49, - przyjazd do miejsca zmiany ciągników (zestawu o nr rej. [...]/[...]) - 1.08.2018 r., godz. 16:16, P., - przyjazd ciągnika o nr rej. [...] do miejsca zmiany ciągników - 2.08.2018 r. o godz. 6:38, P., - przepięcie cysterny do ciągnika o nr rej. [...] - 2.08.2018 r. pomiędzy godz. 6:38 a 9:10, P., - wyruszenie w dalszą drogę (zestawu o nr rej. [...]/[...]) - 2.08.2018 r. ok. godz. 9:10, - kontrola Inspekcji Transportu Drogowego (zestawu o nr rej. [...]/[...]) - 2.08.2018 r. godz. 10:05, MOP [...]. Na podstawie powyższych ustaleń organ dowodził, że Spółka miała świadomość konieczności zmiany ciągnika już od 1.08.2018 r. od godz. 13:49, bo to wtedy poinformowany został o tym drugi kierowca, a sam fakt przepięcia cysterny nastąpił w dniu następnym. Dostrzegł również, że skarżąca - składając na wezwanie organu wyjaśnienia co do przyczyn niedokonania aktualizacji danych - powołała się na okoliczność podjęcia przez kierowcę D. B. samowolnej decyzji o kontynuacji jazdy, bez powiadomienia o tym dyspozytora nadzorującego jazdę. Przy czym nie wyjaśniła, czy w firmie istnieje procedura lub ustalony sposób postępowania dla przypadków, w których w trakcie przewozu istnieje konieczność zmiany środka transportu ze względu na czas pracy kierowców, wskazując jedynie, że sprawą zamiany środka transportu zajmuje się sekcja operacyjna - komórka logistyki kierowców. Z kolei kierowca D. B. wyjaśnił, że nie został pouczony w zakresie prawidłowego zachowania w przypadku zmiany pojazdów w trakcie realizacji przewozu. Od momentu wydania mu dyspozycji o konieczności przepięcia cysterny w dniu 1.08.2018 r. o godz. 13:49 do chwili przepięcia tej cysterny nie przypomina sobie, aby ktokolwiek kontaktował się z nim w tej sprawie, a przed wyruszeniem w trasę wysłał firmie informacje o tzw. "przeładunku" w systemie telematycznym (Trimble), w którym podaje się niezbędne informacje takie jak zmiana pojazdu, waga produktu przewożonego, temperatura produktu przewożonego oraz nr SENT (czy został poprawnie wpisany). Dodał kierowca, że po tych wszystkich czynnościach wykonuje się skan dokumentu CMR, który trafia bezpośrednio do dyspozytora w celu sprawdzenia i ewentualnych weryfikacji. Zaznaczył, że firma przez urządzenie telematyczne - Trimble wiedziała co robi on w danym momencie. W ocenie organu, ze złożonych przez kierowcę wyjaśnień wynika, że Spółka na bieżąco miała możliwości i narzędzia do kontroli oraz nadzoru nad działaniami kierowcy i środków transportu, w tym posiadała wiedzę, kiedy dokonała się zmiana jednego środka transportu na drugi, a co za tym idzie, kiedy winna była dokonać aktualizacji zgłoszenia nr [...], ale z tych narzędzi nie skorzystała. Nie dochowała też należytej staranności w zakresie poinformowania swojego pracownika o trybie postępowania w zakresie realizacji obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania w przypadku zmiany pojazdów, jak i w tym konkretnym przypadku - nie poinformowała swojego kierowcy, że przewóz, który będzie podejmował objęty jest monitorowaniem. W tej sytuacji przypisywanie kierowcy winy za brak aktualizacji zgłoszenia nie znajduje uzasadnienia. Wręcz przeciwnie, to od Spółki będącej profesjonalnym przewoźnikiem należało oczekiwać, by wypełniła obowiązek określony w art. 8 ust. 1 ustawy, a skutkiem niedopełnienia tego obowiązku była konieczność wymierzenia kary pieniężnej, o jakiej mowa w art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy. W dalszej kolejności organ podniósł, że nie wystąpiły podstawy do odstąpienia od nałożenia przedmiotowej kary, które organ bada nie tylko na wniosek strony (pisma z 11 marca 2019 r. i 30 października 2020 r.), ale również z urzędu. Wyjaśnił, że użyte w przepisie art. 24 ust. 3 ustawy pojęcie "może" wskazuje jednoznacznie, iż instytucja ulgi, jaką de facto jest odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, oparta jest na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych. Organ podatkowy dysponuje pewnym marginesem swobody w odniesieniu do wykładni użytych w przepisie pojęć "ważnego interesu podmiotu wysyłającego" lub "interesu publicznego". Następnie stwierdził organ, przedstawiając sposób rozumienia tych pojęć, że w realiach sprawy nie zaistniała przesłanka interesu publicznego, ponieważ Spółka nie dochowała należytej staranności w trakcie przewozu zarejestrowanego pod nr [...]. Mając bowiem instrumentarium do tego, aby na każdym etapie monitorować przebieg przewozu, nie tylko nie skorzystała z niego, ale również zaniedbała przekazanie kierowcy koniecznych informacji dotyczących obowiązków wynikających z ustawy. Wedle organu istotne znaczenie dla dokonanej oceny miało to, że Spółka reklamuje się jako firma z wieloletnim doświadczeniem, posiadająca niemal 180 ciągników oraz podobną ilość cystern, zapewniająca bezpieczeństwo i świadcząca usługi wysokiej jakości, sprawująca "24h nadzór nad ruchem jednostek", zatem należałoby się spodziewać, że przedsiębiorstwo tej wielkości, działające na dużą skalę jest w stanie korzystać z dobrodziejstw systemów, którymi się posługuje, zapewniając prawidłowe wykonywanie obowiązków publicznoprawnych. Z kolei argument, że duża ilość wykonywanych przewozów niejako zwalnia stronę od odpowiedzialności za popełnione nieprawidłowości, jest - w ocenie organu - nietrafiony. Spółka wskazuje, że w okresie do 30 października 2020 r. otrzymała 38 protokołów ze stwierdzonymi nieprawidłowościami, zaś z danych będących w dyspozycji organu wynika, że w tym czasie stwierdzono 12.026 zarejestrowanych w systemie monitorowania zgłoszeń, w których strona występowała jako przewoźnik. Z tej liczby jedynie niewielki odsetek (9,73 %, tj. 1.170 zgłoszeń) został poddany kontroli, wobec czego 38 protokołów z nieprawidłowościami, o których mówi strona, stanowi 3,25% zgłoszeń skontrolowanych. Ponadto z posiadanych danych wynika, że w 2018 r. stwierdzono 3.650 zarejestrowanych w systemie monitorowania zgłoszeń, w których strona występowała jako przewoźnik. Z tej liczby kontroli poddano 147 zgłoszeń, co stanowi 4,03%, wobec czego 11 przypadków stwierdzonych uchybień, o których mówi strona w odwołaniu od decyzji wydanej dnia [...], stanowi 7,48% zgłoszeń skontrolowanych w tym roku. Akcentował organ, że znaczna ilość przewozów dokonywanych przez Spółkę w reżimie przepisów ustawy świadczy o tym, że jej przepisy nie powinny być dla niej nowością i tak profesjonalnie działający przedsiębiorca, jakim się przedstawia strona, winien zapewnić istnienie procedur i mechanizmów, które sprawiają, że prawidłowe zachowanie się (pod względem zgodności z przepisami) w sytuacji zupełnie nienadzwyczajnej, a raczej często spotykanej, jaką jest zmiana kierowcy ze względu na określony czas pracy, powinno być oczywiste i wykonywane niemal automatycznie. Dlatego nałożenie kary w tej konkretnej sprawie jest jak najbardziej zgodne z interesem publicznym i wpisuje się w zasadę równego traktowania, która nakazuje traktować jednakowo podmioty znajdujące się w tej samej sytuacji, czyli wykonujące znaczne ilości przewozów, oraz te, które nie mogą się legitymować dużą ilością wykonanych przewozów. Właśnie ta zasada przeczy stanowisku strony o naruszeniu zasady sprawiedliwości społecznej oraz zaufania obywateli do władzy publicznej z uwagi na "znikome" naruszenie, zwłaszcza że w uzasadnieniu do projektu ustawy zaznaczono, iż nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjnie na podmioty dokonujące przewozu towarów, co w konsekwencji ma wpłynąć pozytywnie na uszczelnienie systemu podatkowego w zakresie dochodów z obrotu towarami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Także z treści ustawy wynika, że ustawodawca przywiązał szczególną wagę do prawidłowego wypełniania obowiązków przez przewoźników, głównie w zakresie podawania przez nich informacji o numerach rejestracyjnych pojazdów (por. art. 24 ust. 1a ustawy). Z kolei fakt, że strona zaktualizowała omawiane dane po kontroli, nie sanuje - zdaniem organu - zaistniałej nieprawidłowości, bo przez brak aktualnych danych w systemie został zakłócony prawidłowy monitoring przewozu towarów wrażliwych. W konsekwencji po dokonaniu oceny, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego w przedmiotowej sprawie: czy zapłacenie należności związanych z karą za uchybienia wynikające z braku należytej staranności oraz zaniedbań w zakresie właściwej organizacji pracy przedsiębiorstwa, czy też rezygnacja z dochodzenia tych należności, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego uznał, że odstąpienie od nałożenia kary ze względu na przesłankę interesu publicznego "nie znajduje zastosowania". W odniesieniu do przesłanki "ważnego interesu strony" wskazał organ, że należy ją rozpatrywać zarówno w kontekście wystąpienia sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu, a które zaważyły na popełnionej nieprawidłowości, jak i przez pryzmat sytuacji ekonomicznej, życiowej strony, jej możliwości zarobkowania. Na podstawie deklaracji podatkowych strony za lata 2019-2020 (do IX.2020 r.) ustalił, że obroty netto Spółki tylko w zakresie krajowej sprzedaży towarów i usług przekraczały w badanym okresie średnio 8,5 mln zł miesięcznie, a w odniesieniu do dostawy towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju - oscylowały średnio w każdym miesiącu w granicach 9 mln zł. W każdym miesiącu badanego okresu Spółka wykazywała również nabycie towarów i usług zaliczonych do środków trwałych - w średnich miesięcznych wysokościach: pow. 163 tys. zł miesięcznie w 2019 r. oraz 4,1 mln zł miesięcznie w 2020 r. Zauważył również, że opodatkowana w Polsce sprzedaż krajowa nie uległa negatywnym wpływom wynikającym z sytuacji epidemiologicznej. Zresztą, strona nie wskazywała na złą sytuację ekonomiczną jako przesłankę do odstąpienia od nałożenia kary. Wobec tego organ nie dopatrzył się istnienia przesłanki "ważnego interesu strony", bo zapłata kary pieniężnej nie pogorszy sytuacji ekonomicznej strony postępowania oraz nie zachwieje podstawami jej egzystencji w taki sposób, aby w konsekwencji stała się beneficjentem pomocy publicznej. Nadto organ dodał, że ze zgromadzonych dowodów nie wynika, aby stwierdzona nieprawidłowość wynikała z jakichś szczególnych, losowych okoliczności. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie z uwagi na naruszenie art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na jego niezastosowaniu i pominięciu wytycznych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. zawartych w wyroku z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. akt II SA/Op 111/20, oraz domagała się zobowiązania organu pierwszej instancji do uwzględnienia tych wytycznych oraz oceny prawnej Sądu przy wydawaniu rozstrzygnięcia. Na podstawie art. 23 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy wniosła również o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł, ewentualnie - na podstawie art. 24 ust. 3 w związku z art. 26 ust. 3 ustawy w związku z art. 2a, art. 120, art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej "oraz art. 1 ust. 1 w związku z art. 3 i art. 8 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 - o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł i udzielenie pomocy de minimis. W uzasadnieniu odwołania Spółka zarzuciła, że organ pierwszej instancji - wbrew wytycznym Sądu - nie ustalił, czy w dniu 2 sierpnia 2018 r. skarżąca realizowała tylko ten konkretny przewóz, czy też równolegle inne, wskutek czego mogłoby dojść do omyłkowego przeoczenia aktualizacji danych. Poza tym kwestionowana decyzja w ogóle nie odnosi się do wskazań Sądu w zakresie rozumienia pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" oraz "interesu publicznego", a organ traktuje te przesłanki w sposób zawężający. Wskazała, że co do sposobu rozumienia wspomnianych przesłanek wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1075/19. Podkreśliła, że fakt prowadzenia działalności gospodarczej w sposób przynoszący dochód oraz wywiązywanie się Spółki ze wszystkich obciążeń podatkowych nie może stanowić przyczyny, która przemawia na jej niekorzyść. Zarzuciła też, że organ pierwszej instancji nie uwzględnił tego, iż ujawnione naruszenie zostało uzupełnione w trakcie kontroli, waga naruszenia prawa była znikoma, nie ucierpiało chronione dobro prawne, a strona nie osiągnęła z tego tytułu żadnej korzyści. Ponadto, wedle Spółki, spełnia wymogi do zastosowania w niniejszej sprawie art. 8 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013, bo nie przekroczono pułapu kwoty, od której uzależnione jest przyznanie pomocy de minimis, a organ całkowicie pominął milczeniem fakt istnienia i stosowania art. 2a Ordynacji podatkowej. Następnie Spółka powołała się na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G., w której stwierdzono jednoznacznie, że do dnia 5.06.2020 r. dokonała 10.318 zarejestrowanych zgłoszeń w systemie SENT. Do dnia 31.01.2021 r. do skarżącej wpłynęło 41 protokołów ze stwierdzonymi naruszeniami, a w 20 sprawach wszczęto postępowanie. Do dnia 31.01.2021 r. skarżąca nie została ukarana żadną prawomocną karą za naruszenie "ustawy SENT", dlatego już sam ten fakt stanowi podstawę do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej z uwagi na "ważny interes przewoźnika" lub "interes publiczny". Poza tym uchybienia, których dopuściła się Spółka mają charakter incydentalny, stanowią setną część promila realizowanych przewozów w systemie SENT, zaś ani organ II instancji, ani organ I instancji nie przeprowadziły analizy w tym zakresie. Wedle Spółki ustawa mająca w sprawie zastosowanie - zważywszy na jej cel - nie została wprowadzona po to, aby karać uczciwych przewoźników. Niewątpliwie ustawodawca nie zamierzał zwiększyć dochodów budżetu państwa przez nakładanie kar na podmioty działające w sposób legalny, które dopuściły się uchybień formalnych czy oczywistych (drobnych) omyłek, w tym związanych z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy. Spółka uważa, że przepisy ustawy powinny być interpretowane elastycznie i jeżeli ustawa pozwala na odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, to organ powinien korzystać z możliwości, jaką daje mu ustawodawca, tym bardziej, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. odstąpił w stosunku do Spółki od nałożenia kary. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy podzielił ustalenia faktyczne organu pierwszej instancji i za niesporne uznał naruszenie przez Spółkę obowiązku przewoźnika wynikającego z art. 8 ust. 1 ustawy. Według organu okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują, że aktualizacji danych objętych zgłoszeniem nie dokonano niezwłocznie, przy czym - jak zaznaczono - owa niezwłoczność (natychmiastowość) dokonania aktualizacji danych oznacza w tej sprawie również jej uprzedniość (przed rozpoczęciem kontynuacji przewozu z P., a nie dopiero w wyniku kontroli). Zamiany ciągnika planowano bowiem dokonać już 1 sierpnia 2018 r. o godz. 13:49, do owej zamiany doszło w dniu 2 sierpnia 2018 r. między godz. 6:38 a 9:10, zaś kontrola drogowa przedmiotowego przewozu towarów "nowym" zestawem transportowym [...]/[...] rozpoczęła się dopiero o godz. 10:05. Dlatego organ odwoławczy przyjął, że strona miała wystarczająco dużo czasu, aby dalszy przewóz towaru przygotować rzetelnie, dokonując z wyprzedzeniem aktualizacji stosownych danych w zgłoszeniu SENT, zwłaszcza że zamiana ciągnika w trakcie wykonywania przewozu była zaplanowana i nie wynikała z nadzwyczajnych zdarzeń. Jednocześnie, w świetle wyjaśnień kierowcy D. B., organ nie dał wiary twierdzeniu strony o podjęciu przez tego kierowcę samowolnej decyzji, nieuzgodnionej z dyspozytorem, o kontynuacji jazdy. W konsekwencji uznał, że zaistniała przesłanka do nałożenia na Spółkę kary pieniężnej w kwocie 10.000 zł, stosownie do art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy. W kwestii odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej organ odwoławczy ponownie analizował czy w sprawie wystąpiły ustawowe przesłanki konieczne do zastosowania tej instytucji, tj. "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" (art. 24 ust. 3 ustawy), z uwzględnieniem oceny prawnej i wytycznych zawartych w wyroku WSA w Opolu z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. akt II SA/Op 111/20. W tym zakresie podniósł m.in., że interes publiczny należy odczytywać jako pewną potrzebę, której zaspokojenie powinno służyć społecznościom lokalnym i całemu społeczeństwu, zaś odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej stanowi pomoc państwa udzieloną w celu uniknięcia efektów niepożądanych ze społecznego punktu widzenia. Podobnie jak organ pierwszej instancji przyjął, że tak rozumiany interes publiczny nie zaistniał jednak w przedmiotowej sprawie. Podkreślił, że dopiero kontrola drogowa skłoniła Spółkę do zaktualizowania zgłoszenia SENT - w przeciwnym bowiem razie przewóz nie mógłby być kontynuowany. W ślad za organem pierwszej instancji argumentował, że podane przez stronę dane co do ilości przewozów zarejestrowanych do 30 października 2020 r. trzeba odnieść tylko do przewozów poddanych kontroli, gdyż z oczywistych względów nie sposób stwierdzić, że w pozostałych zgłoszonych przewozach nie wystąpiły nieprawidłowości. Natomiast z ustaleń organu wynika, że kontrolą objęte zostało 1.170 zgłoszeń (z 12.026 zarejestrowanych) i w tej liczbie nieprawidłowości stwierdzono w 38 zgłoszeniach, czyli w 3,25%. Natomiast w 2018 r. kontroli poddano 147 zgłoszeń (z 3.650 zarejestrowanych) i nieprawidłowości stwierdzono w 11 z nich, czyli w 7,48%. Na tej podstawie uznał organ odwoławczy, że nieprawidłowości w zgłoszeniach SENT nie występują sporadycznie i ich liczba świadczy co najmniej o niedbałości w prowadzeniu przewozów towaru wrażliwego. Zaznaczył przy tym, że ujawnionego w tej sprawie naruszenia polegającego na braku aktualizacji numeru rejestracyjnego ciągnika nie można uznać za "znikome", jak oczekuje tego strona, ponieważ są to dane istotne, umożliwiające sprawowanie właściwego monitoringu drogowego przewozu towarów i zapewnienie bezpieczeństwa całego przewozu, a stanowisko to potwierdza obecne brzmienie art. 24 ust. 1a ustawy. W realiach sprawy brak aktualizacji danych w omawianym zakresie nie pozwoliłby na ustalenie, czy olej palmowy załadowany w B. (N.) na określony środek transportu o numerach rej. [...]/[...], a dostarczony do J. (Polska) środkiem transportu o numerach rejestracyjnych [...]/[...] jest tym samym towarem, który został nadany, a więc czy na trasie jego przewozu nie został zamieniony na inny towar, przykładowo niewiadomego pochodzenia. Natomiast w interesie publicznym nie leży takie stosowanie przepisów ustawy, które polegać miałoby na każdorazowym zwalnianiu podmiotów od odpowiedzialności za oczywiste naruszenia, wynikające z lekceważącego podejścia przewoźnika do realizacji jej postanowień. Kara pieniężna za naruszenie przepisów o systemie monitorowania przewozu towarów wrażliwych ma bowiem na celu walkę z szarą strefą i wyłudzeniami podatkowymi o charakterze obrotowym, a także działanie prewencyjne, dyscyplinujące i odstraszające. Odnośnie do przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" wywodził organ odwoławczy, po wcześniejszym przedstawieniu sposobu rozumienia tego pojęcia, że obowiązkiem każdego obywatela jest przestrzeganie norm prawnych, a konsekwencją ich naruszenia jest właśnie nałożenie kary. Zasadą jest płacenie należności publicznych, w tym kar, a odstąpienie od nich jest wyjątkiem i powinno być uzasadnione szczególnymi okolicznościami, które realnie zagrażają bytowi osoby wnioskującej. Wedle organu z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w przedmiotowej sprawie, ponieważ stwierdzona nieprawidłowość nie była rezultatem żadnych nadzwyczajnych, losowych sytuacji, na które strona nie miałaby wpływu, a ponadto z zebranego materiału dokumentacyjnego nie wynika, by zapłata przez Spółkę nałożonej kary pogorszyła jej sytuację ekonomiczną czy naruszyła podstawy jej egzystencji w taki sposób, aby strona stała się beneficjentem pomocy publicznej. W dalszej części uzasadnienia, odnosząc się do kolejnych zarzutów odwołania, organ drugiej instancji nie podzielił stanowiska strony co do naruszenia art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Mianowicie, realizując zalecenia Sądu, które zamierzały do ustalenia przyczyn naruszenia przepisów ustawy, organ pierwszej instancji wezwał stronę do wyjaśnienia powodów niedokonania - do czasu kontroli - aktualizacji zawartych w zgłoszeniu danych, które uległy zmianie w wyniku zmiany środka transportu. W odpowiedzi Spółka podała, że "kierowca D. B. podjął samowolną decyzję o kontynuacji jazdy, nie powiadamiając dyspozytora nadzorującego jazdę pojazdu [...]", dlatego nie było potrzeby badania, czy strona równolegle do omawianego przewozu realizowała również inne przewozy, wskutek czego mogłoby dojść do omyłkowego przeoczenia aktualizacji danych. Skoro w swoich wyjaśnieniach strona nie wskazała na takie "omyłkowe przeoczenie" spowodowane jednoczesną realizacją kilku przewozów, to należało przyjąć, że sytuacja taka nie miała miejsca. W przekonaniu organu nie doszło również do zarzucanego naruszenia ww. przepisu wskutek niewłaściwej, zawężającej wykładni pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" i "interesu publicznego", o czym świadczy treść uzasadnienia skarżonej decyzji, w którym przedstawiono analizę i ocenę przesłanek wynikających z art. 24 ust. 3 ustawy w kontekście okoliczności sprawy. Poza tym - zdaniem organu odwoławczego - organ pierwszej instancji nie zajął stanowiska, że odstąpienie od nałożenia kary nigdy nie powinno mieć miejsca, a ponadto nieuzasadniony jest zarzut dotyczący naruszenia przepisów rozporządzenia unijnego nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r., ponieważ przepisy tego rozporządzenia nie mogły mieć w sprawie zastosowania, jak i nieuprawniony jest zarzut dotyczący naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej stanowiącego, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika, bo taka sytuacja nie miała miejsca. Podobnie nie zostały naruszone pozostałe, wskazane przez stronę regulacje Ordynacji podatkowej, ponieważ organ pierwszej instancji działał na podstawie przepisów prawa, dokonana przez ten organ ocena znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym, a Spółce zapewniono czynny udział na każdym etapie postępowania. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. Domagała się również rozpoznania skargi w trybie uproszczonym oraz dopuszczenia jako dowodu w sprawie wykazu realizowanych w dniu 2 sierpnia 2018 r. (dzień kontroli) zleceń transportowych. Skarżąca zarzuciła: 1) naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego i proceduralnego z powodu niezastosowania się - mimo związania organów treścią wyroku - do wykładni dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 30 czerwca 2020 r. sygn. akt II SA/Op 111/20, naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych przez zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej przy rozstrzyganiu w przedmiotowej sprawie, naruszenie art. 122 oraz art. 187 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy polegających na niezastosowaniu się do wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w ww. wyroku WSA w Opolu, ponieważ organy nie zbadały, czy w dniu 2 sierpnia 2018 r. skarżąca realizowała tylko jeden transport, czy też więcej, a także nieprawidłowo obliczyły ilość naruszeń w stosunku do ilości przewozów; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy; 3) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1 ust. 1 w zw. z art. 3 i art. 8 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 w zw. z art. 2a Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi Spółka ponownie argumentowała, że organy nie zastosowały się do oceny prawnej oraz wskazań zawartych w ww. wyroku WSA w Opolu, w tym co do konieczności ustalenia, czy w dniu 2 sierpnia 2018 r. realizowany był tylko jeden przewóz (w tym dniu faktycznie realizowano 219 zleceń transportowych), a także dokonały wykładni pojęcia "interes publiczny" w sposób zawężający oraz profiskalny, zaś interpretując pojęcie "ważny interes przewoźnika" położyły akcent wyłącznie na fakt dobrej kondycji finansowej skarżącej. Według skarżącej przepisy ustawy należy stosować elastycznie, a organy powinny skorzystać z możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, realizując przy tym cel wprowadzenia ustawy, jakim jest zapobieganie nieuczciwemu wprowadzeniu do Polski towarów akcyzowych, a nie karanie przewoźników za drobne błędy. Tymczasem organy dążyły jedynie do wymierzenia kary pieniężnej, czego dowodem jest nie odniesienie się przy liczeniu skali nieprawidłowości do wszystkich transportów realizowanych w systemie SENT i wykonanych w 2018 r. Licząc w sposób prawidłowy, skarżąca dopuściła się nieprawidłowości w 0,3% przewozów w 2018 r. Sposób liczenia nieprawidłowości przez organy jest również sprzeczny z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreśliła skarżąca, że uchybienia, jakich dopuściła się przez okres obowiązywania ustawy SENT, mają charakter incydentalny, stanowią śladowe ilości (liczone w promilach) realizowanych przewozów w systemie SENT. Poza tym zarzuciła, że organy w ogóle nie odniosły się do istnienia i zastosowania art. 2a Ordynacji podatkowej w kontekście odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013, które to przepisy - jej zdaniem - winy mieć w sprawie zastosowanie. Zauważyła nadto, że postępowanie organów narusza szereg przepisów Ordynacji podatkowej, a także powtórzyła argument o niewywołaniu - wskutek ujawnionego w trakcie kontroli naruszenia - ujemnych skutków prawnych dla fiskusa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O. wniósł o oddalenie skargi i oddalenie wniosku dowodowego, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i dowodząc, że z załączonego do skargi wykazu zleceń przewozów wykonywanych przez Spółkę w dniu 2 sierpnia 2018 r. nie wynika, w jaki sposób liczba podanych zleceń przekłada się na zarządzanie transportami w przedsiębiorstwie, ani też nie wynika liczba transportów objęta obowiązkiem zgłoszenia do systemu SENT, które wymagają wykonania dodatkowych czynności (uzupełnianie danych i ich późniejsza aktualizacja). Raz jeszcze podkreślił organ odwoławczy, że nałożenie kary na Spółkę miało przede wszystkim charakter dyscyplinujący i prewencyjny, odstraszający od dalszego lekceważenia rygorów przewozu towarów "wrażliwych". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.), dalej zwanej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie. W ramach tej kontroli badana jest wyłącznie legalność aktu administracyjnego, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego stanu faktycznego, trafność wykładni tych przepisów oraz prawidłowość zastosowania przyjętej procedury. Sąd nie ma więc możliwości merytorycznego orzekania w sprawie rozstrzygniętej przez organy administracji publicznej aktami administracyjnymi poddanymi jego kontroli. Na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. uwzględnienie skargi na decyzję lub postanowienie następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W przypadku braku wskazanych uchybień, jak również braku przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności aktu bądź stwierdzenia wydania go z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 2 i pkt 3 P.p.s.a.), skarga podlega natomiast oddaleniu, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Dodać jeszcze trzeba, że zgodnie z art. 119 pkt 2 P.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. W kontrolowanej sprawie, uwzględniając stanowisko skarżącej i organu, który nie zgłosił żądania rozpoznania sprawy na rozprawie, Sąd rozpoznał sprawę w trybie uproszczonym na zgodny wniosek stron. W tym trybie rozpoznanie sprawy następuje na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 P.p.s.a.). Odnotowania jeszcze wymaga, że sprawa, której dotyczy niniejsze postępowanie była już przedmiotem kontroli i oceny sądowej. W sprawie tej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wypowiedział się w wyroku z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. akt II SA/Op 111/20, którym uchylono wydaną wcześniej decyzję organu drugiej oraz pierwszej instancji. Powyższe ma wpływ na zakres kognicji tut. Sądu przy rozpoznaniu sprawy, ponieważ przy kontroli legalności obecnie ocenianych decyzji organów administracji należało mieć na uwadze regulację prawną zawartą w art. 153 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przytoczony przepis ma charakter bezwzględnie obowiązujący, a wyrażona w nim zasada związania orzeczeniem sądu oznacza, że orzeczenie to oddziałuje na przyszłe postępowanie, tak administracyjne, jak i sądowoadministracyjne. Natomiast kontrola rozstrzygnięcia wydanego po ponownym rozpatrzeniu sprawy sprowadza się do oceny, czy organ podporządkował się wskazanym wytycznym i ocenie prawnej wyrażonej przez sąd, gdyż jest to głównym kryterium poprawności nowowydanej decyzji (por. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2011 r., sygn. akt II OSK 729/10, wszystkie orzeczenia powołane w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej Centralnej Bazy Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wyjaśnić też należy, że w pojęciu "ocena prawna" mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów prawa materialnego i prawa procesowego, a także sposób ich zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Może ona zatem dotyczyć ujawnionych w postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego, w szczególności kwestii zastosowania do nich określonych regulacji prawnych. Wskazania co do dalszego postępowania zasadniczo stanowią konsekwencję oceny prawnej, określając sposób i kierunek działania przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Zaznaczenia również wymaga, że obowiązek wynikający ze związania oceną prawną oraz wskazaniami co do dalszego postępowania może być wyłączony jedynie w wypadku zmiany stanu prawnego bądź wzruszenia wyroku zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie. Wyłączenie z powyższego obowiązku będzie dopuszczalne także w przypadku istotnej zmiany okoliczności faktycznych, tj. gdy po wydaniu wyroku, w prowadzonym ponownie postępowaniu zmianie ulegną istotne okoliczności i ustalony zostanie stan faktyczny odmienny od przyjętego przez sąd za podstawę dokonanej oceny. Przeprowadzona przez Sąd, według wskazanych wyżej kryteriów, kontrola legalności zaskarżonej decyzji, a także - z mocy art. 135 P.p.s.a. - poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji, wykazała, że nie naruszają one prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. W ocenie Sądu organy należycie zastosowały się do zaleceń i wskazań zawartych w ww. wyroku z dnia 30 czerwca 2020 r. Sąd nie stwierdził nieprawidłowości zarówno co do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak i w zakresie zastosowania do niego przepisów prawa. Postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone prawidłowo, ustalenia organów nie pozostawiają wątpliwości, a ocena dokonana na podstawie przyjętych ustaleń znajduje umocowanie w zgromadzonym materiale dowodowym. Z tego powodu Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadniając powyższe stanowisko, w pierwszym rzędzie odnotowania wymaga, że w przedmiotowej sprawie poza sporem jest to, iż w dniu 31 lipca 2018 r. skarżąca realizowała przewóz drogowy z N. do Polski towaru, który podlega monitorowaniu stosownie do wyżej wymienionej ustawy. W toku przeprowadzonej kontroli inspektorzy Głównego Inspektoratu Transportu Drogowego stwierdzili, że w systemie SENT transport ten miał odbywać się ciągnikiem o numerze rejestracyjnym [...], a faktycznie realizowany był pojazdem o numerze rejestracyjnym ciągnika [...]. Rozpoczęcie przewozu nastąpiło w N. w miejscowości B. zestawem transportowym o numerach rejestracyjnych [...]/[...] dnia 31 lipca 2018 r. o godz. 18:14, a wjazd na terytorium Polski nastąpił w dniu 1 sierpnia 2018 r. o godz. 12:35. Zestaw pojazdów przybył do bazy Spółki w P. dnia 1 sierpnia 2018 r. o godz. 16:16. Tam podstawiono ciągnik o nr rej. [...] - dnia 2 sierpnia 018 r. o godz. 6:38, który połączono z cysterną o nr rej. [...] pomiędzy godz. 6:38 a godz. 9:10 tego dnia. Tak utworzony zestaw pojazdów wyjechał z bazy dnia 2 sierpnia 2018 r. ok. godz. 9:10, a zakończenie przewozu w miejscu rozładunku nastąpiło w miejscowości J. dnia 3 sierpnia 2018 r. Aktualizacji danych w systemie SENT dokonano dopiero w toku kontroli o godzinie 10:20 w dniu 2 sierpnia 2018 r. Przypomnienia również wymaga, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia podjętego w niniejszej sprawie stanowiły m.in. przepisy cyt. wcześniej ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, obowiązujące w dacie kontroli, nadal zwanej w skrócie "ustawą". Po myśli art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1 (objętego monitorowaniem), przewoźnik ma obowiązek przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju - po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy podmiot wysyłający, podmiot odbierający oraz przewoźnik są obowiązani niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim byli obowiązani do ich zgłoszenia. W kontrolowanej sprawie skarżąca nie dopełniła tego obowiązku, ponieważ po zmianie pojazdów realizujących zgłoszony przewóz, aktualizacji danych dokonała dopiero w trakcie kontroli. Wedle zaś art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1, czyli niezwłocznie nie zaktualizuje danych zawartych w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim był obowiązany do ich zgłoszenia - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Oceniając obecnie kwestionowane decyzje, Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej, że organy obu instancji nie zastosowały się do wytycznych i wskazań co do dalszego postępowania, wynikających z wyroku z dnia 30 czerwca 2020 r. Wskazano już wcześniej, że WSA w Opolu uznał, iż w sprawie nie zostały zbadane wszystkie okoliczności związane z transportem w dniu 2 sierpnia 2018 r. Nie ustalono np. czy skarżąca tego dnia realizowała tylko ten konkretny przewóz, czy też równolegle inne, wskutek czego mogło dojść do omyłkowego przeoczenia aktualizacji danych. Poza tym Sąd zarzucił, że organy obu instancji nie wyjaśniły, czy w interesie publicznym jest nakładanie kary na podmiot, który już w czasie kontroli zmienił numery rejestracyjne pojazdu, a zatem dopełnił obowiązku. Nie ustalono również, czy wskazane naruszenie art. 6 ust. 3 ustawy, w stosunku do całości realizowanych przewozów, jest sytuacją jednostkową, przeoczeniem lub stałą praktyką Spółki. Stosownie do powyższego organ pierwszej instancji przeprowadził uzupełniające postępowanie wyjaśniające w kierunku ustalenia okoliczności związanych z zamianą pojazdów, którymi wykonywano przedmiotowy przewóz towaru, oraz wezwał Spółkę do przedstawienia obowiązujących w firmie procedur postępowania na wypadek konieczności dokonania zamiany pojazdów oraz do wskazania osób odpowiedzialnych za organizowanie i nadzór przewozu. Na podstawie wyjaśnień Spółki, przedstawionych przez nią dowodów oraz wyjaśnień kierowcy – D. B. organ ustalił, że zamiana środków transportu (ciągników) planowana była już 1 sierpnia 2018 r., co najmniej o godz. 13:49, kiedy to D. B. został o tym powiadomiony. Ponadto kierowca – V. H., kierujący w tym dniu ciągnikiem o numerze rej. [...], został poinformowany o koniecznej zamianie ciągników. Organ celnie zauważył, że z wydruku poczty wychodzącej, kierowanej przez skarżącą do D. B. o godz. 13:49 wynika, że kierowca – V. H. został już skierowany do bazy Spółki w P., gdzie miał dojechać za około dwie godziny. Zatem już wtedy zaplanowano zamianę ciągnika, którym realizowany miał być dalszy transport towaru objętego zgłoszeniem nr [...]. Ponadto z wyjaśnień kierowcy D. B. oraz z wydruku rejestratora czasu jego pracy wynika, że do P. przyjechał 2 sierpnia 2018 r. o godz. 6:38, a wyjechał stamtąd tego dnia o godz. 9:10. Zamiana ciągników nastąpiła więc 2 sierpnia 2018 r. między godz. 6:38 a 9:10. Poza tym kierowca ten wyjaśnił, że Spółka została o powyższym fakcie poinformowana poprzez system telematyczny TRIMBLE jeszcze przed wyruszeniem przez niego w dalszą drogę, czyli przed godz. 9.10. W tak prawidłowo ustalonych okolicznościach faktycznych organy słusznie przyjęły, że skarżąca miała wystarczająco dużo czasu, aby dalszy przewóz towaru przygotować rzetelnie, dokonując z wyprzedzeniem aktualizacji stosownych danych w zgłoszeniu SENT, zwłaszcza że zamiana ciągnika w trakcie wykonywania przewozu była zaplanowana i nie wynikała z nadzwyczajnych zdarzeń (Spółka nie powołała się na takie zdarzenia). W ocenie Sądu okoliczności faktyczne sprawy bezsprzecznie wskazują, że działanie skarżącej pozbawione było cechy niezwłoczności. Określenie "niezwłocznie" oznacza, że działanie powinno zostać podjęte w jak najkrótszym czasie, natychmiast, od razu, bez zwlekania (Uniwersalny słownik języka polskiego PWN, pod. red. S. Dubisza, t. II, Warszawa 2008, s. 998). Niezwłoczność działania przedsiębiorcy wykonującego działalność transportową w zakresie obrotu towarami co do obowiązku aktualizacji danych objętych zgłoszeniem SENT jest szczególnie istotna z uwagi na przedmiot ochrony i cel regulacji ustawowej. Pozwala to bowiem zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszania obowiązujących przepisów. Z uwagi na charakter działalności transportowej ustawodawca uczynił odpowiedzialnym za aktualizację tych danych przedsiębiorcę. W realiach sprawy niezwłoczność (natychmiastowość) dokonania aktualizacji danych objętych zgłoszeniem oznacza również jej uprzedniość. Zdaniem Sądu ta uprzedniość działania przedsiębiorcy w zakresie zgłoszenia powinna być normą. Z uwagi na monitoring i bezpieczeństwo obrotu towarami nie może być bowiem tak, że przedsiębiorca dokonuje zgłoszenia (aktualizacji) dopiero w trakcie zdarzenia gospodarczego. Co więcej, jak wynika z materiału dowodowego zebranego przez organy administracji, dostępne i wykorzystywane środki techniczne umożliwiają aktualizację danych w systemie SENT na bieżąco w czasie rzeczywistym przez 24 godziny na dobę, czyli w rozważanym przypadku mogło to nastąpić w każdym czasie (nawet najkrótszym) przed rozpoczęciem transportu z bazy w P. W przekonaniu Sądu w świetle wyjaśnień kierowcy D. B. zasadnie też organ odwoławczy nie dał wiary twierdzeniom Spółki o podjęciu przez tego kierowcę samowolnej decyzji, nieuzgodnionej z dyspozytorem, o kontynuacji jazdy, zwłaszcza gdy za tę rzekomą niesubordynację pracownik nie poniósł żadnych konsekwencji. Dodatkowo celnie podnosił organ w tym zakresie, że w Spółce został wdrożony system telematyczny, który zapewnia "24h nadzór nad ruchem jednostek". Natomiast wobec oświadczenia skarżącej, że brak aktualizacji był spowodowany samodzielną decyzją kierowcy – D. B. o kontynuacji jazdy, zbędne było prowadzenie przez organy postępowania wyjaśniającego w kierunku ustalenia, czy doszło do omyłkowego przeoczenia aktualizacji, co było zaleceniem Sądu zawartym w wyroku z dnia 30 czerwca 2020 r. Po wyroku Sądu pojawiły się bowiem nowe okoliczności sprawy, które zasadniczo wpłynęły na ocenę zasadności realizacji zaleceń Sądu. Mianowicie podniesiona przez Spółkę argumentacja dotycząca wykonywania przez kierowcę transportu zmienionym ciągnikiem z własnej inicjatywy, poza wiedzą pracodawcy, spowodowała, że bezprzedmiotowe stało się badanie przyczyn niedopełnienia przez skarżącą obowiązku aktualizacji danych w kontekście przeoczenia np. z uwagi na dużą ilość realizowanych w tym czasie transportów objętych monitorowaniem. Dlatego skarżąca nie może skutecznie zarzucać, że organy w tym zakresie naruszyły art. 153 P.p.s.a. i szereg wskazanych w skardze przepisów procesowych, w tym zasadę legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej). Poza tym nie można nie dostrzec, że w omawianej kwestii skarżąca w postępowaniu administracyjnym nie przedstawiła żadnych wyjaśnień i nie nadesłała żadnych danych. Nadto - pomimo dwukrotnego wezwania - nie udzieliła jednoznacznej odpowiedzi na pytanie co do posiadania opracowanej procedury postępowania w razie konieczności zamiany pojazdów wykonujących przewóz towarów. Z tych wszystkich przyczyn Sąd uznał, że organy w oparciu o wyczerpująco zebrany i wszechstronnie oceniony materiał dowodowy prawidłowo uznały, iż Spółka naruszyła obowiązek określony w art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji zasadnie zastosowały sankcję przewidzianą w art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy, czyli nałożyły karę pieniężną w kwocie 10.000 zł. Wyjaśnienia jeszcze wymaga, że z zasady, iż sąd administracyjny ocenia, czy zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, wynika konsekwencja co do tego, iż sąd ten rozważa wyłącznie prawo obowiązujące w dniu wydania decyzji, jak i stan sprawy istniejący na dzień wydania decyzji. Stąd argumentacja skarżącej dotycząca omyłkowego przeoczenia aktualizacji danych przedstawiona dopiero w skardze wraz z wykazem realizowanych zleceń w dniu 2 sierpnia 2018 r. jest zdecydowanie spóźniona i nie może wpłynąć na ocenę legalności zaskarżonej decyzji. Badając dalej wydane w sprawie rozstrzygnięcia, Sąd za prawidłowe uznał również stanowisko orzekających w sprawie organów o braku podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Wyjaśnienia wymaga, że kwestia ta pozostaje w granicach materialnych sprawy nałożenia kary w tym znaczeniu, że ilekroć organ stwierdzi, iż ustalony stan faktyczny daje podstawy do nałożenia kary administracyjnej, o której mowa w art. 24 ust. 1 ustawy, tylekroć z urzędu musi rozważyć, czy w sprawie nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od jej nałożenia. Ustawodawca dopuścił zatem możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, ponieważ w art. 24 ust. 3 ustawy postanowił, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Przytoczony przepis warunkuje zatem tę możliwość, o ile odstąpienie nie stanowi pomocy publicznej (pkt 1 ust. 3 art. 26) albo stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej (pkt 2 ust. 3 art. 26), albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4 (pkt 3 ust. 3 art. 26). Na dzień przeprowadzenia kontroli, tj. 2 sierpnia 2018 r., jak i w dacie wydania orzeczenia, Rada Ministrów nie określiła, w drodze rozporządzenia, szczegółowych warunków odstąpienia od nałożenia kar pieniężnych, stosownie do art. 26 ust. 4 ustawy. Oznacza to, że możliwość odstąpienia od nałożenia kary rozpatrywać trzeba w odniesieniu do przesłanek "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego". W związku z tym, że definicja tych pojęć nie została uregulowana ustawowo, należy odwołać się do orzecznictwa. Przesłankę "interesu publicznego" scharakteryzowano w orzecznictwie, w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do art. 24 ust. 3 ustawy, tak jak i do art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie przez orzekający w takiej sprawie organ kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Dokonując "ważenia" obu wartości, organ powinien uwzględnić także inne dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (por. wyroki NSA: z 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; z 28 sierpnia 2019 r., sygn. akt II GSK 360/19; z 22 stycznia 2020 r., sygn. akt II GSK 629/19). Tym samym dopuszczenie przez ustawodawcę możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, oznacza, że rezygnacja z dochodzenia takich należności będzie zbieżna z tym interesem. Z kolei odnośnie do pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" w orzecznictwie przyjmuje się, że należy je interpretować analogicznie do "ważnego interesu podatnika", którą to kategorią ustawodawca posługuje się na gruncie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. (wyrok NSA z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20). W ocenie Sądu organy obu instancji - wartościując i oceniając podstawy (mierniki) do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej - nie przekroczyły granic uznania administracyjnego. Rozstrzygnięcie w tym zakresie nie nosi cech dowolności, bowiem organy te prawidłowo, wyczerpująco i wielowątkowo rozważyły i "wyważyły", a następnie uzasadniły przesłanki interesu publicznego oraz ważnego interesu przewoźnika jako okoliczności uzasadniające odmowę odstąpienia od nałożenia kary. Zgodnie z zaleceniami wyroku z dnia 30 czerwca 2020 r. organy w zakresie pierwszej z przesłanek dokonały analizy danych dotyczących zarejestrowanych przez Spółkę przewozów oraz ilości stwierdzonych w tych zgłoszeniach nieprawidłowości. Na tej podstawie prawidłowo przyjęły, że nieprawidłowości w zgłoszeniach SENT nie występują sporadycznie, jak wskazywała skarżąca. Sąd zgodził się też ze stanowiskiem organu, że stwierdzonego naruszenia nie można uznać, jak oczekuje tego skarżąca, za znikome naruszenie przepisów ustawy. Przewidziane w art. 24 ust. 1 ustawy naruszenia są bowiem też naruszeniami formalnymi, a więc takimi, które dotyczą podania wadliwych danych w zgłoszeniu lub niezgodnie ze stanem faktycznym. Trafnie też dowodził organ odwoławczy, że dane dotyczące numeru rejestracyjnego środka transportu są danymi o szczególnym znaczeniu dla procesu monitorowania, a więc skuteczności kontroli i bezpieczeństwa przewozu. Numery rejestracyjne to główne i podstawowe dane umożliwiające sprawowanie właściwego monitoringu drogowego przewozu towarów "wrażliwych" i zapewnienie bezpieczeństwa całego przewozu. W realiach sprawy dane te pozwalały na ocenę, czy olej palmowy załadowany w B. na określony środek transportu o numerach rej. [...]/[...], a dostarczony do J. środkiem transportu o numerach rej. [...]/[...], jest tym samym towarem, który został nadany, a więc czy w trakcie przewozu nie został zamieniony na inny towar, przykładowo niewiadomego pochodzenia. Sąd w pełni akceptuje stanowisko organów, że w interesie publicznym jest to, by system kontroli był szczelny i skuteczny, a także by podmioty trudniące się przewozem towarów "wrażliwych" dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. Odnośnie zaś do przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" organ na podstawie danych z deklaracji składanych przez Spółkę ustalił kondycję finansową skarżącej, właściwie przyjmując, że zapłata kary w kwocie 10.000 zł nie spowoduje pogorszenia jej sytuacji ekonomicznej ani nie zagraża egzystencji skarżącej. Ponadto sama skarżąca nie wskazywała na złą sytuację finansową Spółki ani nie dowiodła, że uiszczenie nałożonej kary pieniężnej stanowi zagrożenie jej bytu. W toku całego postępowania nie podnosiła również, ażeby za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawiały nadzwyczajne zdarzenia, na które Spółka nie miała wpływu. Reasumując, stwierdzić przyjdzie, że Spółka nie wykazała zaistnienia słusznego interesu w odstąpieniu od wymierzenia kary pieniężnej, zaś organy administracji obu instancji wykazały w dostateczny sposób, że nie zaistniały takie okoliczności, które mieściłyby się zarówno w pojęciu "słusznego interesu podmiotu" i "interesu publicznego". Stosownie do powyższego Sąd uznał, że organy w pełni zrealizowały wytyczne zawarte w wyroku z dnia 30 czerwca 2020 r. w kwestii dotyczącej możliwości odstąpienia w niniejszej sprawie od nałożenia kary pieniężnej, a argumentacja w tej mierze, przedstawiona w decyzjach, zasługuje na aprobatę. Tym samym nie potwierdziły się zarzuty dotyczące wadliwej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy. Podkreślenia również wymaga, że przedstawione wyżej przesłanki z uwagi na nadzwyczajny charakter instytucji odstąpienia od odpowiedzialności administracyjnej za naruszenia przepisów ustawy należy interpretować w sposób ścisły, nie zaś rozszerzający. Trzeba przy tym uwzględnić konstrukcję odpowiedzialności za naruszenie przepisów ustawy, której elementem jest obligatoryjne nakładanie kary, w określonej jednoznacznie kwocie, za naruszenia o charakterze formalnym. Interes publiczny nie powinien być przedkładany ponad nadrzędną zasadę praworządności (art. 7 Konstytucji RP, art. 120 Ordynacji podatkowej). Pojęcia tego nie można zatem interpretować w sposób, który podważałby samą istotę obiektywnej odpowiedzialności i kary pieniężnej za tego rodzaju naruszenia. Ustawodawca nie przewiduje też możliwości miarkowania nakładanej kary. W tej sytuacji odstąpienie od nałożenia kary stanowi jej darowanie, a więc może nastąpić tylko w całości lub nie nastąpić w ogóle. Nadzwyczajny charakter okoliczności wypełniających pojęcie "ważny interes podmiotu" również wyklucza uwzględnienie okoliczności takich, na zaistnienie których - tak jak w rozpoznawanej sprawie - podmiot ten ma wpływ. Dlatego w pojęciu tym nie mogą być uwzględnione okoliczności wskazujące na winę w naruszeniu przepisów ustawy, niedbalstwo w dokonywaniu zgłoszenia, niestaranność w prowadzeniu przedsiębiorstwa, jak również waga naruszenia czy jego wpływ na nieuczciwy obrót towarami wrażliwymi. Nie należy zapominać bowiem o tym, że mowa tu o karze nakładanej za naruszenie przepisów prawnych, przyjętych dla walki z szarą strefą i wyłudzeniami podatkowymi o charakterze obrotowym, oraz o prewencyjnym i odstraszającym charakterze kary pieniężnej za naruszenie przepisów o systemie monitorowania przewozu towarów wrażliwych. Ustawowa konstrukcja odpowiedzialności za naruszenie przepisów ustawy nie pozwala przyjąć, że dopuszczalne jest różnicowanie odpowiedzialności podmiotów w zależności od przyczyn niedopełnienia obowiązków wynikających z tej ustawy. Sąd w niniejszym składzie w pełni akceptuje prezentowane w orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej zawsze leży w interesie strony postępowania, prowadząc do zmniejszenia jej obciążeń finansowych bądź spożytkowania środków z nałożonej kary na inne cele strony (wyrok NSA z dnia 12 marca 2020 r., sygn. akt II GSK 1464/19). Nie jest to jednak równoważne z przesłanką "ważnego interesu podmiotu". Obowiązkiem każdego obywatela (podmiotu) jest przestrzeganie norm prawnych, a konsekwencją ich naruszenia jest właśnie nałożenie kary. Kara pieniężna wiąże się z wypełnieniem nałożonych przez ustawodawcę wymogów, ważnych z punktu widzenia właściwego funkcjonowania życia społecznego. Podkreślenia wymaga, że zasadą jest płacenie należności publicznych, w tym kar, a odstąpienie od nich jest wyjątkiem i powinno być uzasadnione szczególnymi okolicznościami, które realnie zagrażają bytowi osoby wnioskującej. Należy więc unikać sytuacji, w której odstąpienie od kary stawiałoby stronę w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podmiotów, które znalazły się w podobnej lub gorszej sytuacji. Dalej, oceniając zasadność zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego, Sąd stwierdził, że postępowanie przed organami obu instancji odpowiadało standardom postępowania w sprawie indywidualnej z zakresu administracji publicznej, określonym w przepisach Ordynacji podatkowej, zarówno w zakresie zabezpieczenia podstawowych uprawnień uczestników procesu, jak i realizacji odpowiadających im obowiązków organu. W postępowaniu tym organy wypełniły naczelną zasadę czynnego udziału strony (art. 123 i art. 200 Ordynacji podatkowej) i zgodnego z prawem ustalenia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji podatkowej), przy czym nie dopuściły się zarzucanego w skardze naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) przez zastosowanie rozszerzającej i profiskalnej wykładni przepisów. Wbrew stanowisku skarżącej, w podjętych decyzjach przedstawiono bowiem prawidłową wykładnię zastosowanych przepisów ustawy, w tym pojęcia "interesu publicznego" i "ważnego interesu przewoźnika", o czym już była mowa wyżej. Szczegółowo też uzasadniły zajęte stanowisko, odnosząc się do poglądów orzecznictwa i wytycznych Sądu. Stąd za pozbawione podstaw należy uznać stwierdzenie, że postępowanie organów miało na celu "tylko i wyłącznie" nałożenie kary na skarżącą. Poza tym za chybione Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 352 s. 1) w związku z art. 2a Ordynacji podatkowej, skoro przepisy tego rozporządzenia nie miały w sprawie zastosowania. Organ odwoławczy prawidłowo tłumaczył w zaskarżonej decyzji, że wskazane w art. 26 ust. 3 ustawy kryteria stanowiące pomoc de minimis stosuje się dopiero po stwierdzeniu, że zachodzi podstawa do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, co jednak w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. W kontrolowanej sprawie nie ziściła się bowiem żadna z przesłanek z art. 24 ust. 3 ustawy, a to wykluczało możliwość odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej (por. również stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 18 listopada 2021 r., sygn. akt II GSK 1203/21). Sąd miał nadto na uwadze to, że organ odwoławczy dokonał powtórnej oceny i analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz odniósł się do zarzutów stawianych w odwołaniu, prezentując trafne stanowisko w kwestiach spornych. Ponadto organy obu instancji wskazały - stosownie do art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej - podstawy faktyczne i prawne podjętego rozstrzygnięcia. Natomiast Sąd nie dopatrzył się z urzędu innych wadliwości, które uzasadniałyby wyeliminowanie podjętych decyzji z porządku prawnego. W tym stanie rzeczy Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a.