II SA/Op 466/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Janowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Kmiecik Sędzia NSA Jerzy Krupiński Protokolant St. inspektor sądowy Joanna Szyndrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 listopada 2018 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 20 grudnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania bez wymaganego pozwolenia gier na automatach o niskich wygranych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 9 października 2013 r., nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu na rzecz A Spółki z o.o. w [...] kwotę 5.117 (pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] (zwana dalej też Spółką lub skarżącą) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 20 grudnia 2013 r., nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 9 października 2013 r., nr [...], wymierzającą Spółce karę pieniężną z tytułu urządzania bez zezwolenia gier hazardowych na automatach o niskich wygranych na terenie województwa opolskiego w lutym 2012 r. Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie faktycznym i prawnym: Decyzją z dnia 27 maja 2011 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w Opolu cofnął skarżącej zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 28 sierpnia 2007 r., nr [...], na podstawie którego Spółka prowadziła działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa opolskiego. W wyniku rozpatrzenia odwołania Spółki, decyzją z dnia 16 grudnia 2011 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w Opolu utrzymał w mocy rozstrzygnięcie własne. Postanowieniem z dnia 11 września 2013 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wszczął z urzędu postępowanie wobec Spółki w sprawie wymiaru kary pieniężnej za urządzanie bez zezwolenia gier hazardowych na automatach o niskich wygranych na terenie województwa opolskiego w lutym 2012 r. Do postępowania tego organ włączył dowody w postaci wyżej wymienionych decyzji oraz miesięcznej informacji o przychodach skarżącej, osiągniętych z gier na automatach o niskich wygranych w lutym 2012 r. Decyzją z dnia 9 października 2013 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu, na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), zwanej dalej w skrócie O.p., oraz art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1, art. 90, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wymierzył Spółce karę pieniężną w wysokości 51.743 zł z tytułu urządzania bez zezwolenia gier hazardowych na automatach o niskich wygranych na terenie województwa opolskiego w lutym 2012 r. W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny sprawy, a następnie stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy bezspornie potwierdza, iż Spółka w lutym 2012 r. urządzała gry hazardowe na automatach o niskich wygranych i z tego tytułu osiągnęła przychód w wysokości 51.743 zł. Dalej, organ odwołując się do treści przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy, wskazał, że wysokość wymierzonej kary pieniężnej stanowi 100% przychodu uzyskanego przez Spółkę w lutym 2012 r. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła rażące naruszenie prawa materialnego poprzez wadliwą wykładnię przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy i będące tego następstwem nieprawidłowe zastosowanie przepisu art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy, polegające na wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej za urządzanie bez zezwolenia gier hazardowych w stanie faktycznym, w jakim nie urządzała gier hazardowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy, a więc zaskarżona decyzja została wydana w sytuacji, gdy nie została spełniona hipoteza normy prawnej zawartej w przepisie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy; naruszenie przepisu art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p., nakazujących prowadzenie postępowania w oparciu o obowiązujące przepisy prawa w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i przy obowiązku podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a to zaniechanie ustalenia okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia możliwości stosowania przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy; naruszenie przepisu art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 165 § 1 i § 4 O.p. wobec dokonywania przez Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu czynności procesowych w dacie, w jakiej postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją nie toczyło się. Na podstawie powyższych zarzutów Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu odwołania Spółka, powołując się na brzmienie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 1 i art. 2, art. 129 ust. 1 i art. 4 ustawy dowodziła, że gry na automatach o niskich wygranych nie są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy, a tym samym grami w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy. Spółka argumentowała też, że przeprowadzone postępowanie dowodowe narusza przepisy O.p., ponieważ czynności procesowe podjęte zostały przez organ przed dniem doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie. Po rozpatrzeniu powyższego odwołania, Dyrektor Izby Celnej w Opolu wskazaną wyżej decyzją z dnia 20 grudnia 2013 r., utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Decyzja wydana została na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 oraz art. 91 ustawy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy zrelacjonował przebieg postępowania oraz przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie. Następnie stwierdził, że kary ustalone przepisem art. 89 ustawy przewidziane są w sytuacji m.in. nielegalnego urządzania gry bez wymaganego zezwolenia. Zdaniem organu, w postępowaniu związanym z wymierzeniem kar na podstawie art. 89 ustawy mamy do czynienia z nielegalnością działania podmiotów, w stosunku do których wymierzane są kary. Ta nielegalność polega na urządzaniu gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia lub zgłoszenia na automacie lub urządzeniu do gry bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia, a także na urządzaniu gier na automatach poza kasynami gry. Dalej, organ odwołując się do treści § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2009 r. nr 188, poz. 1459), podał, że z przedstawionej przez Spółkę za luty 2012 r. informacji o osiągniętych przychodach wynika, iż w deklarowanym okresie, w wyszczególnionych punktach, skarżąca urządzała gry hazardowe na automatach o niskich wygranych na terenie województwa opolskiego. Organ uznał, że działalność Spółki w obszarze organizowania tych gier przy użyciu automatów o niskich wygranych, winna zostać wstrzymana w dniu 2 czerwca 2011 r. (data doręczenia), wobec wydanej przez Dyrektora Izby Celnej w Opolu decyzji z dnia 27 maja 2011 r., cofającej zezwolenie w tym przedmiocie. Zdaniem organu, decyzja cofająca zezwolenie jako decyzja nieostateczna, nienakładająca na stronę obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, podlega wykonaniu od dnia jej doręczenia, co wynika z treści art. 239a O.p. Stosownie do powyższego organ stwierdził, że skoro decyzja cofająca zezwolenie była wykonalna od 2 czerwca 2011 r., to działalność Spółki w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych, w lutym 2012 r., odbywała się bez wymaganego zezwolenia. Organ wskazał również, że złożona przez Spółkę informacja za luty 2012 r. nie budziła jego zastrzeżeń i została zaaprobowana, jako dowód potwierdzający wysokość dochodów uzyskanych z tytułu organizowania gier na automatach w deklarowanym okresie i przyjęta jako podstawa wymiaru kary. Natomiast wysokość tej kary w kwocie 51.743 zł została ustalona stosownie do art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, że nie urządzała gier hazardowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy, w związku z czym nie ma podstaw do zastosowania przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy. W tym zakresie dowodził, wskazując na ustalenia przeprowadzonego postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia, że komercyjny charakter urządzanych gier jest bezsporny. W ocenie organu, nie można także podzielić poglądu skarżącej, że automat do gier o niskich wygranych nie jest automatem do gier, o którym mowa w art. 2 ust. 3 ustawy. W tej kwestii organ argumentował, że losowy charakter urządzanych gier jest niewątpliwy, ponieważ umiejętności posiadane przez gracza nie mają wpływu na wynik gry, tzn. na ustawienie w jej trakcie przebiegu znaków graficznych lub cyfr w taki układ, który powodowałby uzyskanie wygranej. Ponadto w grach na automatach nie chodzi wyłącznie o gry w pełni losowe, czyli całkowicie zależne od przypadku, ale do nich zbliżone, a więc z elementem losowości lub o charakterze losowym, co wynika wprost art. 2 ust. 3 i 5 ustawy. W zakresie zarzutu dotyczącego dokonania przez organ czynności procesowych związanych z postępowaniem podatkowym wszczętym z urzędu, przed datą jego wszczęcia, organ stwierdził, że w aktach sprawy znajduje się zwrotne potwierdzenie odbioru, z którego wynika, iż przesyłkę listową zawierającą, między innymi przedmiotowe postanowienie organu pierwszej instancji z dnia 11 września 2013 r., pod adresem wskazanym jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, w dniu 16 września 2013 r., odebrała osoba posługująca się pieczęcią Spółki. Słusznie więc uznał organ pierwszej instancji, że przedmiotowe postanowienie zostało doręczone, a samo postępowanie wszczęte. Zdaniem organu odwoławczego, poprawność przyjętego trybu postępowania potwierdza stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 673/11. Końcowo organ podał, że postanowieniem z dnia 16 grudnia 2013 r. odmówił zawieszenia przedmiotowego postępowania. Zaakcentował nadto, że przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do akceptowania samowolnego, bezprawnego i bezpodstawnego działania przedsiębiorców, pozbawionego kontroli przez organy administracji. We wniesionej skardze Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, ponowiła zarzuty zawarte już w odwołaniu i na ich podstawie wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżąca domagała się również wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w całości. W motywach skargi Spółka szeroko argumentowała stanowisko, wedle którego gry na automatach o niskich wygranych nie są grami hazardowymi w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy. Na poparcie swojego stanowiska Spółka przytoczyła szereg przepisów ustawy, które nakazują stosowanie w odpowiedni sposób przepisów odnoszących się do podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier na automatach (w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy) i do podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (w rozumieniu art. 129 ust. 3 ustawy). Zdaniem skarżącej, nałożenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy nie było dopuszczalne, ponieważ Spółka nie urządzała gier hazardowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy. Odnośnie do zarzutów naruszenia przepisów postępowania Spółka dowodziła, że włączenie do materiału dowodowego określonych dowodów przed datą wszczęcia postępowania jest bezskuteczne, tzn. nie wywołało skutku w postaci formalnego włączenia wyszczególnionych w stosownym postanowieniu dowodów do materiału dowodowego sprawy. W sytuacji zatem, gdy Naczelnik po dacie wszczęcia postępowania nie wydał kolejnego postanowienia o włączeniu tych dowodów do materiału dowodowego, należało uznać, że decyzja została wydana w sprawie, w której nie został zgromadzony materiał dowodowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Opolu podtrzymał w całości stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Postanowieniem z dnia 22 września 2014 r., sygn. akt II SA/Op 107/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu odmówił Spółce przyznania prawa pomocy. Postanowieniami z dnia 30 października 2014 r. Sąd wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji i zawiesił - działając na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm. [obecnie Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.]), zwanej dalej P.p.s.a. - postępowanie w sprawie do czasu wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczeń w sprawach o sygn. akt P 4/14 i P 32/12 w przedmiocie konstytucyjności przepisów art. 14 ust. 1 i art. 89 ustawy. Postanowieniem z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt II SA/Op 107/14, Sąd podjął zawieszone postępowanie, a sprawa została wpisana do Repertorium sądowego pod sygnaturę akt II SA/Op 52/16. Wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt II SA/Op 52/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę Spółki. Sąd uznał, że gry na automatach były urządzane przez Spółkę poza kasynem gry, a skarżąca nie legitymowała się stosownym zezwoleniem, gdyż zostało ono jej skutecznie cofnięte. Tym samym, w ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie istniały podstawy faktyczne i prawne do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy, co uzasadniało nałożenie na skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie bez zezwolenia, w wysokości 100% osiągniętego przychodu w lutym 2012 r. W wyniku wniesionej przez Spółkę skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 3864/16, uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu. NSA uznał, że Sąd I instancji błędnie zaaprobował stanowisko organów, które nieprawidłowo przyporządkowały zachowanie skarżącej jako naruszające zasady dotyczące warunków, od których spełnienia uzależnione jest prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych i w efekcie wymierzyły karę pieniężną na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy. W tym zakresie Sąd II instancji wywiódł, odwołując się do uchwały NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy. W świetle jednoznacznej treści tego przepisu za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą należy uznać - po pierwsze - fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ustawy, a po drugie - ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Z punktu widzenia oceny realizacji wskazanych znamion tego deliktu administracyjnego nie ma więc żadnego prawnego znaczenia to, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenia, czy też nie. Gdyby miało być inaczej, to z pewnością znalazłoby to odzwierciedlenie w treści omawianego przepisu ustawy. NSA stwierdził, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od których spełnienia w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Ponadto Sąd II instancji wyjaśnił, że powyższa uchwała przesądziła, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L 1998.204.37 ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy, i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. W zaleceniach do ponownego postępowania NSA wskazał, że Sąd I instancji zobligowany będzie do oceny, czy ustalony w sprawie stan faktyczny jest wystarczający do subsumcji art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy (urządzanie gier na automatach poza kasynem gry). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2018 r. poz. 2107, z późn. zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w postępowaniu sądowym nie mogą być brane pod uwagę argumenty natury słusznościowej czy celowościowej. Badana jest wyłącznie legalność aktu administracyjnego, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego stanu faktycznego, trafność ich wykładni oraz prawidłowość przyjętej procedury. Stosownie do art. 134 § 1 cyt. już wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nadal zwanej P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., uwzględnienie skargi na decyzję następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W tym miejscu przypomnienia również wymaga, że w niniejszej sprawie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny, który uchylił wcześniejszy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Powyższe ma wpływ na zakres kognicji tut. Sądu przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Zgodnie z przepisem art. 190 P.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ocena ta jest wiążąca w sprawie dla sądu pierwszej instancji zarówno wówczas, gdy dotyczy zastosowania przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania. Oznacza to, że wojewódzki sąd administracyjny jest obowiązany rozpatrzyć sprawę ponownie, stosując się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Przez ocenę prawną rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, zaś wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych. W konsekwencji należy uznać, że związanie wojewódzkiego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 190 P.p.s.a., oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku. Przeprowadzona przez Sąd, w granicach tak określonej kognicji, ponowna kontrola legalności zaskarżonej decyzji, a także - z mocy art. 135 P.p.s.a. - poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, wykazała, że akty te zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. Przed przedstawieniem przyczyn, które zadecydowały o takiej ocenie Sądu, w pierwszej kolejności odnotować należy, że przedmiotem oceny w rozpoznawanej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 20 grudnia 2013 r., którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 9 października 2013 r. wymierzającą Spółce karę pieniężną z tytułu urządzania bez zezwolenia gier hazardowych na automatach o niskich wygranych na terenie województwa opolskiego w lutym 2012 r. Materialnoprawną podstawę wydanych przez organy aktów stanowił przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 cyt. wyżej ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, nadal zwanej ustawą, który w brzmieniu obowiązującym w rozpoznawanej sprawie stanowił, że karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. Wysokość kary pieniężnej wymierzonej w takim przypadku, wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy). Organy obu instancji uznały, że w lutym 2012 r. skarżąca bezspornie urządzała gry na automatach o niskich wygranych w pięciu punktach, zlokalizowanych na terenie województwa opolskiego, bez wymaganego zezwolenia, które zostało skutecznie cofnięte Spółce decyzją z dnia 27 maja 2011 r. Organy stwierdziły również, że przesłana przez Spółkę deklaracja co do wysokości uzyskanego przez nią przychodu w lutym 2012 r. z tytułu organizowania gier na automatach została przyjęta jako podstawa wymiaru kary. Powyższe ustalenia stanowiły podstawę do nałożenia na Spółkę kary pieniężnej w trybie przywołanych przepisów. Stosownie do powyższego, w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie stwierdzić należy, w ślad za wiążącym poglądem Sądu II instancji oraz uwzględniając treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, że organy niewłaściwie przyjęły, że ustalony w sprawie stan faktyczny uzasadnia przypisanie skarżącej odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy. W tej kwestii za NSA powtórzyć przyjdzie, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy. Na gruncie tego przepisu penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od których spełnienia w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. W świetle powyższego zastosowanie przez organy obu instancji przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, który w stanie faktycznym niniejszej sprawy nie mógł mieć zastosowania (błąd subsumcji) stanowi naruszenie prawa materialnego mające wpływ na treść rozstrzygnięcia. Już tylko z tej przyczyny obowiązkiem Sądu było uchylenie decyzji organów obu instancji. Wykonując zalecenia NSA, zawarte w wyroku z dnia 10 lipca 2018 r., Sąd stwierdził, że oceniane decyzje są jednak wadliwe również z tego powodu, iż ustalony przez organy stan faktyczny sprawy nie jest wystarczający dla zastosowania wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z powołanym przepisem urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze pieniężnej. Wysokość tej kary ustalona została wprost w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy w kwocie 12.000 zł od każdego automatu. W tym miejscu powtórzenia wymaga za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że dla stwierdzenia, w postępowaniu prowadzonym przez organy, wskazanej odpowiedzialności administracyjnej konieczne jest ustalenie, po pierwsze - faktu urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ustawy, a po drugie - zasadniczego dla bytu omawianego deliktu administracyjnego faktu, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Przepis art. 2 ust. 3 ustawy stanowi, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 4 ustawy wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana, polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej, uzyskanej w poprzedniej grze. Stosownie do art. 2 ust. 5 ustawy grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy nie dokonały ustaleń, czy gry urządzane na automatach objętych przedmiotowym postępowaniem wypełniają definicję gier opisaną w przywołanych regulacjach. Organ pierwszej instancji nie poczynił żadnych ustaleń w tej materii. Z kolei organ odwoławczy podjął próbę przedstawienia stanowiska co do charakteru gier urządzanych przez Spółkę, ale dokonana przez organ ocena w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, uwzględniając zakres tego materiału, nie może być uznana za odpowiadającą wymogom z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 O.p., które mają odpowiednie zastosowanie z mocy art. 91 ustawy. Wobec charakteru stwierdzonych naruszeń wyjaśnienia wymaga, że podstawowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tj. takiego, który odpowiada stanowi faktycznemu, znajdującemu się w hipotezie normy prawnej. Tylko wówczas możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony. Z zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 O.p. wynika obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Natomiast zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 187 § 1 O.p. obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Niedopełnienie obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w sprawie stanowi wadę postępowania, która wpływa w sposób istotny na wynik sprawy i jest podstawą uchylenia decyzji przez sąd. Zdaniem Sądu, organy orzekające w sprawie, wydając kontrolowane decyzje skupiły się wyłącznie na kwestii, czy skarżąca posiada wymagane zezwolenie na urządzanie gier na automatach poza kasynem gry i w tym kierunku prowadziły postępowanie wyjaśniające. O powyższym świadczy to, że organy poczyniły ustalenia faktyczne stanowiące podstawę do wydania kwestionowanych decyzji, jak wynika z postanowienia z dnia 11 września 2013 r. o wszczęciu postępowania, w oparciu o materiał dowodowy w postaci dwóch decyzji z dnia 27 maja 2011 r. oraz z 16 grudnia 2011 r., dotyczących cofnięcia Spółce zezwolenia oraz miesięcznej informacji w zakresie osiągniętego przez skarżącą przychodu z gier na automatach w lutym 2012 r. Organy nie przeprowadziły zatem postępowania dowodowego koniecznego dla ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz dokonania oceny charakteru kontrolowanych urządzeń jako automatów do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ustawy. Kolejną kwestią, co do której organy nie wyraziły jednoznacznego stanowiska w uzasadnieniach ocenianych decyzji jest okoliczność, czy skarżąca była osobą urządzającą gry na automatach poza kasynem gry. Poczynienie ustaleń w tym zakresie jest natomiast konieczne dla kontroli prawidłowości przypisania stronie znamienia podmiotowego deliktu z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy. Dopiero zatem wypowiedzenie się przez organy co do wskazanych kwestii umożliwi Sądowi dokonanie oceny w zakresie możliwości zastosowania wobec skarżącej omawianej regulacji. Podkreślić również warto, że sąd administracyjny nie jest uprawniony - co do zasady - do prowadzenia postępowania dowodowego i czynienia ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy, który miałby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy. Innymi słowy, sąd administracyjny nie może zastępować organu w załatwieniu sprawy, lecz ma za zadanie dokonać kontroli (oceny) działalności organu odnośnie do prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego oraz dochowania wymogów proceduralnych. Reasumując uznać należy, że wskazane powyżej braki postępowania wyjaśniającego w zakresie ustalenia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, skutkowały naruszeniem przez organ przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 O.p. Przeprowadzone przez organy w kontrolowanej sprawie postępowanie dowodowe sprowadzało się bowiem tylko do wykazania, że skarżąca nie posiadała wymaganego zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych i z tego tytułu podlega karze na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak natomiast przesądził NSA w wyroku z dnia 10 lipca 2018 r., przepis ten został niewłaściwe zastosowany odnośnie do działań Spółki. W tym stanie rzeczy, wobec stwierdzonego naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego i procesowego, Sąd - na podstawie 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 P.p.s.a. - uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, o czym orzeczono jak w punkcie 1 sentencji wyroku. Natomiast orzeczenie o kosztach, zawarte w pkt 2 sentencji wyroku, uzasadnia art. 200 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a. Na wysokość tych kosztów składa się uiszczony wpis od skargi w kwocie 1.500 zł, ustalony stosownie do § 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 221, poz. 2193, z późn. zm.) oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 3.600 zł, wynikające z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 5 obowiązującego w dniu wniesienia skargi rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490, z późn. zm.), a także opłata od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł. Wskazania co do dalszego postępowania wynikają wprost z treści uzasadnienia niniejszego wyroku i sprowadzają się przede wszystkim do dokonania - na podstawie prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego - ustaleń faktycznych istotnych dla oceny, czy w rozpoznawanej sprawie zaktualizowały się przesłanki do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy.