I SA/Po 1024/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Sylwia Zapalska(spr.) as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant st.sekr.sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2006 r. sprawy ze skargi M.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie podatku docho- dowego od osób fizycznych za 2000 r. i straty z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2000 r. o d d a l a s k a r g ę /-/K.Pawlicki /-/Wł.Zygmont /-/S.Zapalska Umową z dnia [...] listopada 1996 r. M.D. ([...] % udziałów) M.D. ([...] % udziałów) i B.D.-J. [...] % udziałów) zawiązali spółkę cywilną pod nazwą "A" z siedzibą w G., której celem było prowadzenie działalności gospodarczej, zgodnie z wpisem do ewidencji działalności na podstawie zaświadczenia Burmistrza Miasta i Gminy z dnia [...]. Aneksem z dnia [...] października 1999 r. do powyższej umowy spółki cywilnej przystąpił M.D. i od tego czasu udziały wspólników w dochodzie spółki wynosiły: M.D. - [...] %, M. D. - [...] %, B. D.-J. - [...] % i M. D. - [...] %, oraz obowiązywały w kontrolowanym 2000 roku. Zakres działalności spółki cywilnej polegał na skupie żywca na terenie całego kraju, uboju zwierząt gospodarskich, rozbioru mięsa na elementy, przetwórstwie mięsnym, handlu artykułami spożywczymi, usługach transportowych, imporcie i exporcie artykułów spożywczych i przemysłowych oraz handlu detalicznymi artykułami spożywczymi. Postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2003 r. o nr [...] o wszczęciu postępowania kontrolnego oraz w oparciu o upoważnienie do przeprowadzenia czynności kontrolnych z dnia [...] czerwca 2003 r. o nr [...] została przeprowadzona kontrola w Spółce cywilnej "A" w zakresie dochodów spółki za 2000 rok i w podatku od towarów i usług za 2000 rok. Natomiast postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2003 r. o nr [...] i w oparciu o upoważnienie do przeprowadzenia czynności kontrolnych także z dnia [...] czerwca 2003 r. o nr [...] wszczęto u podatnika M.D. postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok. Przeprowadzone kontrole wykazały nieprawidłowości udokumentowane protokołami wraz z załącznikami z [...] października 2003 r. (k. [...] do [...] tom [...]) i z dnia [...] września 2003 r. wraz z załącznikami (k. [...] do [...] tom [...]), który postanowieniem z [...] października 2003 r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej został włączony do materiałów kontroli podatkowej z dnia [...] czerwca 2003 r. o nr [...] dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych z 2000 roku w Spółce "B" S.A. G. Z ustaleń tych wynika, że Aktem notarialnym Rep. [...] z dnia [...] grudnia 1999 r. zawiązała się spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą "C" Spółka z o.o., której kapitał zakładowy wynosił [...] zł i dzielił się na [...] udziałów po [...] zł. każdy. Uchwałą Zgromadzenia Wspólników "C" Spółka z o.o. w dniu [...] grudnia 1999 r. podwyższyła kapitał zakładowy o kwotę [...] zł. pokryty aportem, który przed datą powyższej uchwały stanowił majątek spółki cywilnej "A" w G. Na dzień [...] grudnia 1999 r. kapitał zakładowy spółki z o.o. wynosi [...] zł. Następnie uchwałą Nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "C" spółka z o.o. w dniu [...] stycznia 2000 r. podjęto podwyższenie kapitału zakładowego o kwotę [...] zł.. który został pokryty aportem i przed tą datą stanowił również majątek spółki cywilnej. Uchwała z [...] marca 2000 r. podwyższyła kapitał spółki z o.o. o kwotę [...] zł. Powyższa kwota kapitału między innymi została pokryta aportem w postaci inwestycji rozpoczętych i środków trwałych o wartości [...] zł. i w postaci wyrobów i towarów o wartości [...] zł., które przed datą uchwały stanowiły majątek spółki cywilnej "A". Powyższa kwota obejmuje także aport w postaci samochodów i przyczep o wartości [...] zł. wniesiony przez M.D. i w postaci ciągnika siodłowego [...] o wartości [...] zł. wniesiony przez M.D., a nadto gotówkę w kwocie [...] zł. wniesioną przez M.D. W dniu [...] grudnia 2000 roku uchwalą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "C" spółka z o.o. został ponownie podwyższony kapitał zakładowy o kwotę [...] zł. Kapitał ten został pokryty aportem w postaci pojazdów, maszyn i urządzeń o wartości [...] zł wniesiony przez wspólników spółki cywilnej "D" M. i M.D., który przed datą uchwały stanowił majątek spółki cywilnej, a ponadto gotówkę wniesioną przez: - M.D. w wysokości [...] zł. - M.D. w wysokości [...] zł i - B. D-J, w wysokości [...] zł. Spółka z o.o. "C" przekształciła się w Spółkę Akcyjną "B" w G. - Akt notarialny z dnia [...] grudnia 2001 r. Rep.. M. D. w złożonym zeznaniu podatkowym PIT [...] za 2000 rok wykazał stratę z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł. oraz dochody z wynagrodzenia ze stosunku pracy w kwocie [...] zł i z tytułu działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł. Zadeklarowany przez podatnika w PIT[...] podatek należny wyniósł [...] zł. Decyzją z [...]o odpowiednim numerze Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił M.D. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor stwierdził: 1. zaniżenie przychodu o kwotę [...] zł z tytułu niezapłaconych odsetek w związku z nieodpłatnym przekazaniem na rzecz spółki z o.o. "C" zawyżonej kwoty zobowiązań spółki cywilnej określonych w załączniku nr [...] do Porozumienia z dnia [...]01.2000 r. oraz poza porozumieniem, 2. zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł z tytułu nie otrzymania odsetek w związku z nieodpłatnym przekazaniem na rzecz spółki z o.o. "C" zawyżonej kwoty wierzytelności spółki cywilnej określonych w załączniku nr [...] do Porozumienia z dnia [...] 01.2000 roku oraz poza porozumieniem, 3. zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł z tytułu nieodpłatnego i bez umownego (poza porozumieniem) otrzymania od Spółki "C" spółka z o.o. dnia [...] 03.2000 roku kwoty [...] zł tytułem spłaty kredytu obrotowego o nr umowy [...] zaciągniętego w 1998 roku przez spółkę cywilną w Kredyt Banku SA Oddział w L. 4. zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł z tytułu nieodpłatnego i bez umownego (poza porozumieniem) otrzymania od "C" spółka z o.o. kwoty [...] zł na spłatę kredytu płatniczego o nr umowy [...] zaciągniętego w 2000 roku przez spółkę cywilną w Kredyt Banku SA Oddział w L., 5. zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł w związku z nieodpłatnym przekazaniem przez spółkę cywilna środków pieniężnych do spółki z o.o. "F" z siedzibą w Ś. Ogółem zaniżenie przychodów przez w/w spółkę cywilną "A" wynosi kwotę [...] zł. Natomiast w zakresie kosztów uzyskania przychodów brak jest nieprawidłowości. Powyższe nieprawidłowości powodują, że dochód spółki cywilnej wyniósł [...] zł., a dochód podatnika uwzględniając [...] % udziału w spółce wyniósł kwotę [...] zł. Od powyższej decyzji wniósł odwołanie pełnomocnik podatnika , w którym zarzucił naruszenie art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, art. 121, 122, 210 § 1 pkt 6, 187 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 25 ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 9 ust. 3 cyt. ustawy poprzez nie zmniejszenie dochodu o [...] straty z tego źródła za 1998 rok. Wniesione odwołanie zostało uwzględnione przez Dyrektora Izby Skarbowej , który decyzją z dnia [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że ponownie należy dokonać analizy przekazanych przez spółkę cywilną "A" kwot zobowiązań i należności na podstawie dokumentacji księgowej spółki. Należy ustalić o jaką kwotę należności i zobowiązań spółki cywilnej zmniejszyło się konto rozrachunkowe i czy było to zgodne z kosztami analitycznymi prowadzonym i dla poszczególnych kontrahentów, a nie do numerów ewidencyjnych kontrahentów. Również należy sprawdzić, czy przekazane zobowiązanie i należności skompensowały się z uwzględnieniem przekazanych kredytów. Natomiast w przypadkach kiedy ewentualnie wystąpi: 1. nadwyżka wszystkich przekazanych zobowiązań nad wszystkimi przekazanymi wierzytelnościami, 2. nadwyżka wszystkich przekazanych wierzytelności nad wszystkimi przekazanymi zobowiązaniami. Należy rozważyć, czy spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, czy też nie wykazała dochodu w myśl art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Upoważnieniem z dnia [...] sierpnia 2004 r. o nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zlecił Inspektorowi kontroli Skarbowej przeprowadzenie czynności kontrolnych u M.D. w związku z uchyleniem decyzji organu I instancji w zakresie prawidłowości podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok. Powyższe upoważnienie oraz zmiana upoważnienia z dnia [...] października 2004 r. zostały doręczone pełnomocnikowi - Spółka Doradztwa Podatkowego G Spółka z o.o. (dowód k. [...] i [...] akt podatkowych). Z czynności kontrolnych został sporządzony protokół kontroli skarbowej z dnia [...] listopada 2004 r. wraz z załącznikami (k. [...] do [...] akt podatkowych) również doręczony pełnomocnikowi (k. [...] akt podatkowych). Po ponownym przeprowadzeniu postępowania podatkowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] określił M.D. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w wysokości [...] zł. oraz stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2000 rok w wysokości "0" zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji podniósł, że popełnione nieprawidłowości przez spółkę cywilną "A" w zakresie ewidencjonowania przychodów spowodowały ich zaniżenie o kwotę [...] zł. Na tę kwotę składa się: I. - zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł. z tytułu uzyskanego nieodpłatnego świadczenia w związku z przekazaniem przez spółkę cywilną ".A" do spółki z o.o. . "C" nadwyżki zobowiązań nad wierzytelnościami. Spółka cywilna "A" w dniu [...] stycznia 2000 roku zawarła porozumienie ze spółką z o.o. "C" dotyczące przekazania zobowiązań i wierzytelności spółki cywilnej. Zgodnie z tym Porozumieniem przekazaniu do Spółki z o.o. podlegały: wierzytelności spółki cywilnej "A" w łącznej wysokości [...] zł. od kontrahentów wymienionych w 94 pozycjach według numerów ewidencyjnych (bez podania nazwy kontrahent ta w załączniku nr [...]), zobowiązanie spółki cywilnej ".A" w łącznej kwocie [...] zł. z tytułu: 1) kredytów inwestycyjnych zaciągniętych w Kredyt Banku S.A. O/L. w 1998 r. oraz w 1999 r. o numerach umów [...] i [...] w kwocie [...] zł., 2) kredytów obrotowych zaciągniętych w Banku S.A. O/L. w 1998 r. o numerach umów [...] i [...] w kwocie [...] zł., 3) kredytu obrotowego zaciągniętego w Banku Polska Kasa Opieki S.A. O/Cz. w 1999 r. o numerze umowy [...] w kwocie [...] zł. 4) pożyczki zaciągniętej w Funduszu Ochrony Środowiska wobec kontrahentów wy mienionych w 94 pozycjach wg nu merów ewidencyjnych (bez podania nazwy kontrahenta) w załączniku nr [...] do Porozumienia w wysokości [...] zł. Natomiast z analizy wierzytelności i zobowiązań wymienionych w Porozumieniu w powiązaniu z zapisami księgowymi wynikało, że spółka cywilna ".A" wykazała w księgach wierzytelności w kwocie [...] zł. oraz zobowiązanie w kwocie [...] zł. i w związku z tym zaksięgowała na kontach nadwyżkę przekazanych wierzytelności nad zobowiązaniami w wysokości [...] zł. Z analizy zapisów księgowych w oparciu o materiał źródłowy Dyrektor stwierdził: 1) zawyżenie kwoty wierzytelności możliwej do przekazania na konto Porozumienia "C " Spółka z o.o. w kwocie [...] zł., ponieważ nie istniała wierzytelność możliwa do przekazania w powyższej kwocie. 2) zawyżenie kwoty wierzytelności możliwej do przekazania w wysokości [...] zł., ponieważ nie stwierdzono ani w ewidencji księgowej ani w materiałach dowodowych powyższej kwoty od Urzędu Marszałkowskiego . 3) zawyżenie kwoty zobowiązania możliwej do przekazania w kwocie [...] zł., ponieważ nie istniało w tej wysokości zobowiązanie wobec dostawców - Spółki J spółka z o.o. 4) zawyżenie kwoty wierzytelności możliwej do przekazania o kwotę [...] zł., ponieważ brak jest dowodów na istnienie wierzytelności w związku z obrotami handlowymi z W.G. z P. 5) zawyżenie przez spółkę cywilną kwoty wierzytelności możliwej do przekazania w kwocie [...] zł. ponieważ kwota ta nie figurowała w ewidencji księgowej jako wierzytelność od kontrahenta I.K. 6) zawyżenie kwoty zobowiązań możliwej do przekazania w wysokości [...] zł. ponieważ przeksięgowana jako korekta wartości inwestycji na koncie porozumienia z [...] sierpnia 2000 r. nie znajduje uzasadnienia. 7) zawyżenie kwoty zobowiązań możliwej do przekazania w wysokości [...] zł., która stanowiła odpis na Z.F.Ś.S. za 1999 r. i nie stanowiła zobowiązania podlegającego przekazaniu w roku 2000. Te wszystkie nieprawidłowości powodowały nadwyżkę wszystkich przekazanych zobowiązań nad wszystkimi wierzytelnościami w wysokości [....] zł. Spółka cywilna ".A" przekazuje nadwyżkę zobowiązań nad wierzytelnościami w wysokości [...] zł. uzyskała nieodpłatne świadczenie w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwotę nieodpłatnego świadczenia wyliczono w wartości odsetek jakie musiały zapłacić spółka cywilna, gdyby chciałaby pozyskać kapitał w w/w wysokości poprzez zaciągnięcie kredytu bankowego (art. 12 ust. 3 pkt 4 w/w ustawy). Kwotę przychodu wyliczono przyjmując stawkę procentową wg najkorzystniejszego dla spółki cywilnej ".A" najniższego wskaźnika WIBOR 1M dla depozytów jednomiesięcznych stosowanego przez Bank E S.A. O/L. - (banku prowadzącego rachunek spółki cywilnej) - w wysokości 17,21 %. II. - zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł. z tytułu nieodpłatnego przekazania przez wspólników środków pieniężnych na rzecz spółki cywilnej "A". Do wyliczenia kwoty nieodpłatnego świadczenia przyjęto wartość odsetek jakie musiałoby zapłacić spółka cywilna, gdyby chciała pozyskać kapitał w w/w wysokości poprzez zaciągnięcie kredytu bankowego (art. 12 ust. 3 pkt 4 w/w ustawy) kwotę tę wyliczono przyjmując stawkę procentową wg najkorzystniejszego dla spółki cywilnej najniższego wskaźnika WIBOR 1M dla depozytów jednomiesięcznych stosowanego przez Kredyt Bank S.A. O/L. w wysokości 17,21 % przy uwzględnieniu, że powyższy bank prowadził rachunek spółki cywilnej. III. - zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł w związku z nieodpłatnym przekazaniem przez spółkę cywilną "A" środków pieniężnych do spółki z o.o. "F" w Ś. Spółka cywilna "A" nie posiadała zobowiązania w stosunku do Spółki z o. o. "F". Nieodpłatne przekazanie środków pieniężnych przez spółkę cywilną na rzecz spółki "F" przy jednoczesnym korzystaniu przez tę spółkę cywilna z kredytów obrotowych spowodowało utratę przez nią dochodu. Takie postępowanie było możliwe z uwagi na istniejące pomiędzy tymi podmiotami powiązania o charakterze rodzinny, kapitałowym i gospodarczym. Kwotę przychodu wyliczono przyjmując stawkę procentową w wysokości 17,21 % stosowana przez Kredyt Bank S.A. prowadzący rachunek spółki cywilnej. IV. - zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł z tytułu przekazania przez spółkę cywilną środków pieniężnych na rzecz "C" spółka z o. o. w G. Spółka cywilna "A" nieodpłatnie i bezumownie przekazała środki pieniężne spółce z o. o. "C" na warunkach rażąco korzystniejszych i odbiegających od ogółu stosowanych norm i w związku z tym zaniżyła przychody o kwotę odsetek jakie musiałby zapłacić podmiot niezależny za uzyskanie kredytu w analogicznych warunkach. Kwotę wyliczono przyjmując stawkę procentową w wysokości 17,21 % stosowaną przez Kredyt Bank S.A . prowadzący rachunek spółki cywilnej. V. - zaniżenie przychodów o kwotę zł z tytułu przekazania środków pieniężnych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych na bieżącą działalność spółki cywilnej "A". Środki pieniężne Z.F.Ś.S w wysokości [...] zł. nie zostały przez spółkę cywilną przeznaczone na cele wymienione w ustawie o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych, lecz przekazane i wydatkowane na bieżącą działalność spółki cywilnej. Przelew w w/w wysokości na rachunek bieżący firmy nie stanowi refundacji wcześniej poniesionych wydatków na zakup paczek świątecznych w wysokość i [...] zł. Z dowodów źródłowych wynika, że w roku 2000 spółka cywilna "A" nie prowadziła działalności socjalnej i dlatego zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w/w kwota stanowi dochód spółki cywilnej podlegający opodatkowaniu. Ogółem przychody podlegające opodatkowaniu po korekcie stanowią kwotę [...] zł, a koszty uzyskania przychodu [...] zł., natomiast dochód spółki cywilnej "A" stanowi kwotę [...] zł. Przy udziale podatnika M.D. w zyskach i stratach [...] % dochód z tytułu działalności gospodarczej wyniósł [...] zł. Od dochodu odliczono [...] straty z pozarolniczej działalności gospodarczej do wysokości dochodu z tego źródła - [...] zł., a strata poniesiona w latach poprzednich do odliczenia wyniosła [...] zł. W zeznaniu podatkowym PIT[...] podatnik wykazał stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [....] zł. i dlatego organ przyjmuje stratę w wysokości 0,00 zł. mając na względzie art. 24 § 1 Ordynacji podatkowej. W zeznaniu podatkowym podatnik wykazał dochód z działalności wykonywanej osobiście w wysokości [....] zł. i wynagrodzenie ze stosunku pracy w wysokości [...] zł., co organ uważa za prawidłowe. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podkreśla, że podatek za rok 2000 wg wyliczenia wynosi [...]zł, tak jak wykazany przez podatnika w PIT[...] przy przyjęciu, że: przychód ogółem po korekcie wynosi [...] zł koszty uzyskania przychodu wynoszą [...] zł. dochód ------ [...] zł. odliczenie od dochodu [...] straty za 1998 r. z pozarolniczej działalności gospodarczej ------- [...] zł. składki na ubezpiecz zenie społeczne ------- [...] zł. podstawa opodatkowania [...] zł dochód po odliczeniach [...] zł Od powyższej decyzji wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik podatnika, w którym domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania z powodu naruszenia: art. 284b § 2 ustawy Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28.08.1991 r. o kontroli skarbowej - poprzez wydanie decyzji po dniu wskazanym w upoważnieniu do przeprowadzenia czynności kontrolnych bez uprzedniego zawiadomienia o tym kontrolowanego, art. 121 § 2 ustawy Ordynacji podatkowej - poprzez niewypełnienie obowiązku nałożonego na organy podatkowe udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, bądź uchylenie decyzji w całości oraz w tym zakresie orzeczenie co do istoty sprawy, zarzucając jej wydanie z naruszeniem: art. 180 § 1 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej - poprzez wyłączenie w toku postępowania kontrolnego, do materiałów dowodowych, w oparciu o które została wydana decyzja, bez wydania stosownego postanowienia, materiałów dowodowych zebranych w toku innego postępowania kontrolnego; art. 122 i 187 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej poprzez nie dokonanie wyczerpującej analizy całego materiału dowodowego w zakresie istnienia wierzytelności (w kwocie [...] zł. oraz [...] zł.) przekazanych do spółki z o.o. na podstawie Porozumienia; w związku z przepisami o rachunkowości, art. 14 ust. 2 pkt 8 w związku z art. 12 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) - poprzez uznanie, iż stanowi przychód w rozumieniu w/w przepisów, jako nieodpłatne świadczenie, nieodpłatne otrzymanie i wykorzystanie w działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki cywilnej środków pieniężnych właścicieli; art. 25 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 pkt 2 w/w ustawy o podatku dochodowym - poprzez zastosowanie w/w przepisów mimo nie ustalenia przez Dyrektora UKS spełnienia przesłanek do ich zastosowania; § 15 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia z dnia 10 października 1997 r. w sprawie sposobu i trybu określenia przez podatników w drodze oszacowania cen transakcjach dokonywanych przez tych podatników - poprzez zastosowanie przepisu do czynności prawnej nie będącej pożyczka (kredytem); oraz art. 11 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym - poprzez uznanie, iż stanowi przychód w rozumieniu tego przepisu, kwota środków pieniężnych przekazana z rachunku ZFŚS prowadzonego przez spółkę cywilną na rachunek bieżący tej spółki. Wniesione odwołanie zostało uwzględnione przez Dyrektora Izby Skarbowej o tyle, że decyzją z dnia [...] uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor wyraził pogląd, że zgodnie z art. 21 § 3 w związku z art. 45 ust. 6 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła konieczność określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego, ani też wysokości straty w związku z prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą. Jak wynika z akt sprawy podatnik z działalności gospodarczej uzyskał dochód. Z uwagi na przysługujące podatnikowi prawo odliczenia od dochodu straty poniesionej w latach poprzednich, wysokość wykazanego w zeznaniu podatkowym zobowiązania podatkowego w w/w podatku była równa wysokości tego zobowiązania określonego decyzją organu podatkowego I instancji. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził konieczność uchylenia w całości decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania w sprawie. Ponadto organ odwoławczych stwierdza, iż ustalenia odnoszące się do określenia wysokości określonego dochodu osiągniętego przez podatnika w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej są prawidłowe. Zarzuty podniesione przez podatnika w odwołaniu nie znalazły poparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Określenie wysokości osiągniętego przez podatnika dochodu z w/w działalności gospodarczej ma swoje skutki przy rozliczeniach podatkowych w latach następnych. Powyższą decyzję zaskarżył pełnomocnik skarżącego podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargą opartą na zarzucie naruszenia prawa materialnego i procesowego oraz domagał się jej uchylenia i zasądzenia kosztów zastępstwa według norm przepisanych. Pełnomocnik ponowił zarzuty przytoczone w odwołaniu od decyzji I instancji (k. [...] - [...] akt podatkowych). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, która ma umocowanie, a granice są określone w art. 134 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z tą zasadą, sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej argumentacją prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej, a związanych z materią wydanych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez sąd administracyjny są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych, a z drugiej strony przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). W sprawie bezsporne jest, że podatnik w zeznaniu rocznym za 2000 rok - PIT[...] z dnia [...] kwietnia 2001 r. wykazał przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł. koszty uzyskania przychodu [...] zł straty (pkt 61 PIT-u) [...] zł dochody ze stosunku pracy [...] zł. z działalności wykonywanej osobiście [...] zł. oraz podatek w kwocie [..] zł. Wykazany w tym zeznaniu podatek spowodował, że zgodnie z art. 21 § 3 w związku z art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku nie wystąpiła jak to podniósł w decyzji Dyrektor Izby Skarbowej konieczność określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego. Słuszny jest również pogląd wyrażony przez Dyrektora, że z uwagi na przysługujące podatnikowi prawo odliczenia od dochodu straty poniesionej z lat poprzednich wysokość wykazanego podatku była równa wysokości podatku przyjętego w decyzji organu I instancji dlatego decyzja taka ostać się nie mogła, a postępowanie należało umorzyć. Podatnik sam zadecydował o wysokości zobowiązania podatkowego, a nie mógł działać na niekorzyść podatnika i określić zobowiązanie podatkowe w innej wysokości. W odwołaniu do II-ej instancji pełnomocnik podatnika na str.[...] akt podatkowych domagał się uchylenia decyzji organu I instancji w całości i umorzenie postępowania. Wniosek ten został uwzględniony przez Dyrektora Izby Skarbowej w całości, który wydał decyzję zaskarżoną o treści "uchyla w całości decyzję organu I instancji i umarza postępowanie w sprawie". Należy podkreślić, że organ odwoławczy był związany wnioskiem zawartym w odwołaniu. Odnośnie procesowego zarzutu skargi opartego na naruszeniu procedur kontrolnych oraz zasad ogólnych postępowania i wynikającego z tych naruszeń żądanie pominięcia materiału dowodowego zebranego w wadliwym w jego ocenie postępowania, zdaniem Sądu zarzuty te są bezpodstawne. Jak wynika z materiału zgromadzonego w sprawie, po zakończeniu postępowania kontrolnego i wszczęcie postępowania podatkowego organ I instancji w ramach tego postępowania mógł weryfikować dowody i dokumenty. Czynności te organ przeprowadzał w ramach postępowania podatkowego, do czego miał pełne prawo w świetle art. 121 § 1 i 2, 187 Ordynacji podatkowej. W przekonaniu Sądu organ I instancji bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji) ocenił zebrany materiał i doszedł do zbieżnego z punktu widzenia przekonania, że wysokość ustalonego przez podatnika w PIT[...] podatku nie budzi żadnych zastrzeżeń. Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych oparta jest na samoobliczeniu podatku przez podatnika. W tej metodzie obliczania podatków organ podatkowy może interweniować tylko wyłącznie wtedy, kiedy kwestionuje zeznanie podatkowe i wtedy wydaje decyzję określającą prawidłową wysokość zobowiązania i wysokość straty. W niniejszej sprawie tego rodzaju sytuacja nie miała miejsca (art. 21 Ordynacji podatkowej). Zdaniem Sądu należy wskazać na pogląd organu II-ej instancji (patrz końcowy fragment uzasadnienia decyzji z dnia[...] strona [...] k. [...]verte), że podatnik stratę za rok 2000, a wykazaną w PIT[...] za ten rok będzie mógł rozliczyć w latach następnych, a wynika to z treści art. 24 § 1 Ordynacji, który wprawdzie nie został powołany w decyzji organu II-ej instancji, ale daje uprawnienie podatnikowi co jest zgodne ze stanowiskiem zawartym w tej części uzasadnienia decyzji. W uzasadnieniu decyzji organu II-ej instancji brak jest jakiegokolwiek zapisu innego aniżeli wykazany w PIT[...] odnośnie straty, dlatego też niezrozumiałe są zarzuty przytaczane przez pełnomocnika podatnika. W ocenie Sądu wydana decyzja utrzymująca stan wykazany w deklaracji PIT[...] odnoszący się do wysokości zobowiązania podatkowego i straty jest korzystna dla skarżącego podatnika. W świetle tego organ II instancji prawidłowo uznał, że decyzję organu I instancji należy uchylić i umorzyć postępowania jako bezprzedmiotowe. Sąd mając na uwadze powyższe rozważania i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. /-/K.Pawlicki /-/Wł.Zygmont /-/S.Zapalska