I SA/Po 1113/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie NSA Sylwia Zapalska (spr.) Stanisław Małek Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2007 r. sprawy ze skargi ""Spółka A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w części utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz "Spółki A" w O. kwotę 2.920,50 zł. (słownie: dwa tysiące dziewięćset dwadzieścia złotych i 50/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/St. Małek /-/K.Wolna-Kubicka /-/S.Zapalska Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił, "Spółce A". w O. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że skarżąca spółka nieprawidłowo ustaliła zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. na skutek: - nieprawidłowego zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w kwocie [...] zł, naliczonych od oprzyrządowań odlewniczych oraz form odlewniczych w związku z zastosowaniem stawki amortyzacyjnej 28%, zamiast 14%, która stosowana była w roku poprzednim, - nieprawidłowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów ulepszenia posadzki hali produkcyjnej w kwocie [...] zł, które jednostka zaliczyła w koszty remontu, - nieprawidłowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w lutym 2001 r. kosztu zakupu drukarki komputerowej w kwocie [...] zł, - zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o poniesione odszkodowania w kwocie [...] zł, z tytułu dostarczonych towarów, na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez firmę "B" z siedzibą w M.. Od powyższej decyzji skarżąca spółka wniosła odwołanie, zarzucając jej błędną wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz naruszenie przepisów proceduralnych, a w szczególności przepisów dotyczących prowadzenia postępowania podatkowego. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego i zapoznaniu się z treścią odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...] r. decyzję uchylającą w części decyzję organu pierwszej instancji powyżej kwoty [...] zł, a w pozostałej części utrzymującą w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, że wydatki poniesione na naprawę posadzki w hali produkcyjnej należy zakwalifikować jako wydatki na remont. W pozostałym zakresie organ podzielił stanowisko zawarte w decyzji organu pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w przypadku podniesienia stawki amortyzacyjnej, podatnik dokonuje wyboru metody amortyzacji dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji i wybraną metodę stosuje do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Ponadto wskazano, że drukarka nie jest samodzielnym urządzeniem i jej funkcje użytkowe nie mogą być realizowane w samodzielnej pracy, lecz tylko w wyniku współpracy z komputerem. Natomiast w odniesieniu do wydatków z tytułu not obciążeniowych stwierdzono, że kwoty wynikające z wystawionych not nie stanowią wynagrodzenia odbiorcy za wykonane naprawy. W związku z powyższą decyzją skarżąca spółka wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu i zażądała uchylenia decyzji organu odwoławczego. Skarżąca utrzymała w skardze zarzuty dotyczące zastosowanej przez nią podwyższonej stawki amortyzacyjnej, kosztu zakupu drukarki oraz kwot wynikających z not obciążeniowych wystawianych przez kontrahenta zagranicznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej uznał podniesione przez skarżącą spółkę zarzuty za nieuzasadnione i wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej. Po przeprowadzeniu rozprawy, wyrokiem z dnia 25 listopada 2005 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku stwierdzono, że skarżąca spółka była właścicielem oprzyrządowania i form odlewniczych. Spółka zakupione oprzyrządowanie i formy uznała jako własne środki trwałe, od których dokonywała odpisów amortyzacyjnych w latach 1995-2000 r. Spółka przed rozpoczęciem amortyzacji przyjęła stawkę 14% i winna ją stosować do pełnego zamortyzowania środków trwałych. Odnośnie zarzutu związanego z zakupem drukarki, Sąd stwierdził, ze drukarka nie jest samodzielnym urządzeniem, to znaczy takim, którego funkcje użytkowe mogą być realizowane w jego samodzielnej pracy, bez współpracy z innymi urządzeniami. Wobec powyższego, wydatek taki nie może być zaliczony jako koszt uzyskania przychodów. Ustosunkowując się do zarzutu zaliczenia wydatków z not obciążeniowych, Sąd wyjaśnił, że umowa z dnia [...] r., nazwana "Warunkami współpracy" przyjęła zasadę, że "w przypadku dostaw, które nie spełniają wymagań bądź uzgodnionych parametrów (...) dostawca może przenieść część robót kooperacyjnych na odbiorcę – kontrahenta zagranicznego". W przypadku poniesienia kosztów odbiorca zagraniczny obciąży nimi dostawcę. W ocenie Sądu nie może być zatem wątpliwości, że powyższe zastrzeżenia miały na celu uzyskanie odszkodowania, względnie kar umownych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Takich kar i odszkodowań zaś nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Od powyższego wyroku skarżąca, reprezentowana przez radcę prawnego M. W., wniosła skargę kasacyjną domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku i zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 16j ust. 4 pkt 2, art. 16g ust. 13 i art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2007 r. (sygn. akt II FSK 522/06) Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny, odnosząc się pierwszego zarzutu skargi kasacyjnej, wskazał, że art. 16j ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie był podstawą prawną zaskarżonego wyroku, co oznacza, że Sąd nie dokonywał jego wykładni, a zatem zarzut tak sformułowany nie jest zasadny i nie może być rozpoznany merytorycznie. Ponadto NSA nie uznał za zasadny zarzutu naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że pełnomocnik spółki próbuje poprzez niego zakwestionować ustalenia faktyczne przyjęte przez Sąd I instancji. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał, na czym miałaby polegać błędna wykładnia wskazanego przepisu, co oznacza, że sformułowany w ten sposób w petitum skargi kasacyjnej zarzut nie został właściwie uzasadniony. Naczelny Sąd administracyjny uznał natomiast za zasadny zarzut dotyczący zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów drukarki komputerowej kupionej za kwotę [...] zł. NSA podkreślił, że art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, jeżeli wydatki poniesione na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W związku z powołanym powyżej przepisem, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji powinien zastosować powyższy przepis, czego błędnie nie uczynił. Koszt drukarki nie przekroczył bowiem wskazanej w powyższym przepisie kwoty, a zatem zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że wydatki na nią poniesione można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. W pozostałym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał skargi kasacyjnej za zasadną, podzielając argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) rozpatrując ponownie sprawę, po uchyleniu wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny, sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, co oznacza, że sąd ten nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Spośród podniesionych w skardze kasacyjnej przez pełnomocnika skarżącej spółki zarzutów, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zasadny jest zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez niezastosowanie przez sąd pierwszej instancji art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. – Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza [..] zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza [...] zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W świetle powołanego powyżej przepisu należy stwierdzić, że skoro koszt zakupu drukarki wyniósł [...] zł i tym samym nie przekroczył kwoty [...] zł, to wydatek ten można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. W pozostałym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny uznał podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty za bezpodstawne. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nie jest zasadny zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 16j ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż sąd pierwszej instancji w ogóle nie dokonywał jego wykładni. Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał również za zasadny zarzutu naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż – jak podkreślono – nie jest możliwe kwestionowanie ustaleń faktycznych zarzutami naruszenia prawa materialnego i konieczne jest wskazanie odpowiednich przepisów postępowania sądowoadministracyjnego. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał za uzasadniony zarzutu naruszenia art. 141§4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W ocenie NSA uzasadnienie zaskarżonego skargą kasacyjną wyroku odnosi się do wszystkich istotnych elementów sprawy, jest kompletne, spójne w sensie merytorycznym i wyjaśnia dostatecznie szczegółowo, jakie przesłanki przesądziły o wyniku prowadzonego przed sądem pierwszej instancji postępowania. Biorąc powyższe pod uwagę, organ podatkowy prowadzący ponownie postępowanie jest zobowiązany zastosować art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i zaliczyć wydatek w kwocie [...],- zł, poniesiony przez skarżącą spółkę na zakup drukarki komputerowej, do kosztów uzyskania przychodów w roku 2001. W pozostałym zakresie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [....] r. oraz poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. nie naruszają przepisów prawa materialnego i procesowego. Z tych powodów Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. "a", art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). /-/S. Małek /-/K. Wolna-Kubicka /-/ S. Zapalska