I SA/Po 1211/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska (spr.) WSA Elwira Brychcy Protokolant St. sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi [...] SA w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie uznania zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Burmistrza M. z dnia [...] Nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz [...] SA w W. kwotę 100,00 zł (sto złotych ) tytułem zwrotu kosztów sądowych; /-/E. Brychcy /-/G. Gorzan /-/M. Skwierzyńska W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego W. Ś. w stosunku do spółki [...] SA, na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] nr [...], [...] oraz z dnia [...] nr [...], [...] wystawionych przez Burmistrza M. zobowiązana wniosła zarzuty na to postępowanie. Powołując się na treść art. 33 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.). Spółka ta wskazała, iż Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego W. Ś., jako organ wymieniony w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych z 19.11.2003 r. (Dz. U. nr 209, poz. 2027 ze zm.), nie jest właściwym miejscowo organem egzekucyjnym dla [..] SA, jest nim bowiem Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W., jako organ wymieniony w załączniku nr 2 do rozporządzenia. W złożonych zarzutach zobowiązana podkreśliła, iż zgodnie z art. 19 § 1 oraz art. 22 § 2 i § 3 powołanej ustawy organem egzekucyjnym w sprawie jest właściwy miejscowo naczelnik urzędu skarbowego. Właściwość miejscowa naczelników urzędów skarbowych określona została w rozporządzeniu wydanym na podstawie delegacji zawartej w art. 5 ust. 9c ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. 2004, Nr 121, poz. 1267, z późn. zm.). Zmiana właściwości miejscowej naczelników urzędów skarbowych (wprowadzona ustawą z dnia 27 czerwca 2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu ds. finansów publicznych) wpłynęła na zmianę właściwości miejscowej organów egzekucyjnych. Ustawodawca nie wyłączył bowiem podmiotów określonych w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych z ogólnych zasad ustalania właściwości miejscowej organów egzekucyjnych. Określana, zgodnie z art. 22 ustawy egzekucyjnej, właściwość organu egzekucyjnego, oparta na właściwości miejscowej naczelników urzędów skarbowych, wprowadza automatycznie podział na naczelników właściwych miejscowo dla podmiotów, o których mowa w art. 5 ust. 9b i dla podmiotów, które wskazanego w tym przepisie kryterium nie spełniają (odpowiednio zał. nr 2 i 1 do rozporządzenia). [..] S.A. należy do kategorii tzw. "dużych podatników", tj. podmiotów określonych w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Właściwość miejscową naczelnika urzędu skarbowego należało zatem określić zgodnie z załącznikiem nr 2 do rozporządzenia. Stosownie więc do treści art. 22 ustawy egzekucyjnej, właściwy miejscowo naczelnik urzędu skarbowego wymieniony w załączniku nr 2 jest również właściwym miejscowo organem egzekucyjnym dla zobowiązanej. Nie istnieje żaden przepis, który pozbawiłby naczelników urzędów skarbowych wymienionych w zał. nr 2 do rozporządzenia jakichkolwiek kompetencji przyznanych w art. 5 ust. 6 ustawy o urzędach i izbach skarbowych, w tym zwłaszcza w zakresie egzekucji należności pieniężnych w stosunku do podmiotów spełniających kryteria wymienione w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych w zakresie zobowiązań publicznoprawnych ciążących na tych podmiotach, w tym m.in. z tytułu podatku od nieruchomości. W przypadku, gdyby ustawodawca lub Minister Finansów zamierzali wprowadzić ograniczenie kompetencji naczelników urzędów skarbowych wymienionych w załączniku nr 2 do rozporządzenia w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych, powinno to było nastąpić poprzez wyraźny zapis w przepisach prawa – analogicznie jak w przypadku gmin stanowi art. 19 § 2 ustawy egzekucyjnej. Skoro naczelnicy urzędów skarbowych wymienieni w załączniku nr 2 do rozporządzenia nie zostali wyłączeni z ogólnych zasad ustalania właściwości organów egzekucyjnych, to tym samym posiadają kompetencje do prowadzenia egzekucji zarówno w stosunku do należności co do których są właściwi, jak i należności publicznoprawnych tzw. wierzycieli obcych. Z tego powodu, przy uwzględnieniu siedziby (W., ul. S. 62) i zasięgu terytorialnego działania naczelników urzędów skarbowych, właściwym miejscowo naczelnikiem urzędu skarbowego, a co za tym idzie właściwym miejscowo organem egzekucyjnym, jest Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W., która to właściwość ma charakter wyłączny. Uzasadniając zarzut oparty na przepisie art. 33 pkt 10 ustawy egzekucyjnej, spółka podniosła, iż w tytule wykonawczym nie wskazano podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej. Przedmiotowe należności, jako należności podatkowe korzystają z pierwszeństwa zaspokojenia wskazanego w art. 115 § 1 pkt 4 ustawy, wyprzedzając należności określone w § 1 pkt 5 i 6 tego artykułu. Fakt, iż w sprawie nie ma sporów co do zakwalifikowania dochodzonej należności do właściwej kategorii należności wymienionej w art. 115 § 1 ustawy, nie stanowi przesłanki wyłączającej obowiązek wierzyciela podania podstawy prawnej i zobowiązania organu egzekucyjnego dopilnowania, aby wierzyciel tego obowiązku dopełnił. Burmistrz M., do którego Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego W. – Ś. wystąpił o zajęcie stanowiska postanowieniem z dnia 26 lutego 2008 r. na podstawie art. 34 § 1 i 2 w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2002, Nr 110, poz. 968, ze zm.; dalej u.p.e.a. ) i art. 124 Kodeksu postępowania administracyjnego uznał zarzuty zobowiązanej za nieuzasadnione. W uzasadnieniu postanowienia wierzyciel wskazał, iż gdyby Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego W. – Ś. nie był właściwy, to zwróciłby mu tytuły wykonawcze, albo przesłał je do urzędu właściwego. Organ egzekucyjny nie uznał też, że brak wskazania dotyczącego pierwszeństwa zaspokojenia stanowi istotny brak i nie zwrócił tytułów wykonawczych do uzupełnienia, stąd należy stwierdzić, że nie jest to taki brak, który ma wpływ na umorzenie postępowania egzekucyjnego. W zażaleniu na powyższe postanowienie spółka wniosła o jego uchylenie, zarzucając: 1) błędną interpretację art. 33 pkt 9 w zw. z art. 22 § 2 u.p.e.a. i art. 5 ust. 6, ust. 9a i ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych oraz § 1, § 2 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych poprzez przyjęcie, iż właściwym organem egzekucyjnym w stosunku do zobowiązanej jest Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego W. – Ś., 2) błędną interpretację art. 27 § 1 pkt 5 u.p.e.a., poprzez przyjęcie, że podstawa pierwszeństwa zaspokojenia nie jest istotną wadą tytułu wykonawczego, 3) oparcie postanowienia nie na przepisach prawa, lecz na domniemaniu zgodnego z prawem działania innego organu egzekucyjnego, 4) naruszenie art. 6, art. 7, art. 8 oraz art. 124 § 2 w zw. z art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. "poprzez niezawarcie w zaskarżonym postanowieniu uzasadnienia prawnego i faktycznego" W uzasadnieniu zażalenia przywołano argumentację analogiczną do przedstawionej w zarzutach wskazując w szczególności, iż skoro zobowiązana jest tzw. "dużym podatnikiem", to właściwym miejscowo naczelnikiem urzędu skarbowego jest naczelnik wymieniony w załączniku nr 2 do rozporządzenia z dnia 19 listopada 2003 r., tytuł wykonawczy nie został prawidłowo sporządzony, bowiem nie wskazano podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia wierzytelności. Strona podniosła także, iż organ nie wskazał podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia, nie odniósł się do zarzutów spółki i nie wskazał żadnych przepisów wyłączających właściwość Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego jako organu uprawnionego do prowadzenia egzekucji administracyjnej wobec [...] SA. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. postanowieniem z dnia [...] na podstawie art. 2 § 1 pkt 1, art. 17 § 1, art. 18, art. 33 i art. 34 § 2 u.p.e.a. oraz art. 138 § 1 pkt 1, art. 144 k.p.a. utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu wskazano, iż organy administracji publicznej obowiązane są do przestrzegania z urzędu swojej właściwości. Skoro Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w W. uznał się za właściwy miejscowo, to należy przyjąć, że zbadał swoją właściwość z urzędu, a wierzyciel oraz Kolegium nie mają kompetencji do wydawania wiążącego rozstrzygnięcia w tym zakresie. Organ odwoławczy powołał również stanowisko sądów administracyjnych, zgodnie z którym naczelnicy urzędów skarbowych wymienieni w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z 19 listopada 2003r. nie są właściwi (co do zasady) do prowadzenia egzekucji na rzecz tzw. obcych wierzycieli, chyba że nastąpi zbieg egzekucji i organ ten zostanie wyznaczony do łącznego jej prowadzenia. Zmiana właściwości naczelnika urzędu wprowadzona art. 5 ust. 9a, ust. 9b i art. 5a ustawy o urzędach i izbach skarbowych nie dotyczy właściwości organu egzekucyjnego. Przepisy te kładą bowiem nacisk na pojęcia "podatnik", "terytorialny zasięg działania" wyłącznie w zakresie niektórych kategorii podatników. Postępowanie egzekucyjne nie zna pojęcia "podatnik", albowiem jego przepisy określają procedurę przymuszenia zobowiązanego do wykonania ciążącego na nim obowiązku. Przedmiotowe postępowanie prowadzi się w stosunku do zobowiązanego na rzecz wierzyciela uprawnionego do żądania wykonania obowiązku. W postępowaniu tym podmiotami są "zobowiązany" oraz "wierzyciel". Odrębna właściwość terytorialna podmiotów wymienionych w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, dotyczy kompetencji do prowadzenia spraw podatkowych, jak również egzekucji, ale wyłącznie w zakresie należności, co do których poboru urzędy te są właściwe. Odnosząc się do kwestii wskazania podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej organ podkreślił, że wskazanie pierwszeństwa jest niezbędne w sytuacji, gdy w danej kategorii pewne należności są zaspokajane przed innymi. Powyższy obowiązek dotyczy więc przypadków, gdy pierwszeństwo regulowane w odrębnych przepisach narusza kolejność narusza kolejność wynikającą z art. 115 u.p.e.a., zatem jest wyjątkiem od zasad określonych w tym przepisie. W skardze na to postanowienie skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka wniosła o jego uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającego je postanowienia Burmistrza M. i o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych, zarzucając organom obu instancji. 1) błędną interpretację art. 33 pkt 9 w zw. z art. 22 § 2 u.p.e.a., oraz pominięcie przy rozstrzyganiu art. 5 ust. 6, 9a i 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych oraz § 1, § 2 i § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003r., 2) oparcie postanowienia nie na przepisach prawa, lecz na domniemaniu zgodnego z prawem działania innego organu administracyjnego 3) naruszenie przepisów art. 6, art. 7, art. 8 oraz art. 124 § 2 w zw. z art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. przez niezawarcie w zaskarżonym postanowieniu uzasadnienia prawnego i faktycznego odmowy uznania zarzutu dotyczącego właściwości miejscowej organu egzekucyjnego, 4) naruszenie prawa materialnego przez błędną interpretację art. 27 § 1 pkt 5 u.p.e.a. wskutek przyjęcia, iż zarzut braku wskazana podstawy pierwszeństwa w tytułach wykonawczych jest bezzasadny Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała argumentację wskazaną w treści zarzutów oraz zażalenia na postanowienie Burmistrza M.. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie jej zarzuty okazały się trafne. Sporne w sprawie są dwie kwestie (1) właściwość miejscowa organu egzekucyjnego, a mianowicie czy do prowadzenia egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości wobec [...] S.A. właściwy jest Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego W. – Ś. czy też Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W.; (2) obligatoryjność wskazania w tytule wykonawczym podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia. Odnosząc się do pierwszej kwestii spornej rozważania należy rozpocząć od stwierdzenia, iż właściwość miejscową naczelnika urzędu skarbowego jako organu egzekucyjnego (art. 19 u.p.e.a.) reguluje art. 22 § 2 u.p.e.a. Zgodnie z powołanym przepisem właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego. Poza sporem jest, iż wobec wskazań art. 19 § 1 i art. 22 § 2 u.p.e.a. co do właściwego organu egzekucyjnego – naczelnika urzędu skarbowego, określenie właściwości miejscowej powinno następować przy uwzględnieniu przepisów ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Na skutek zmian wprowadzonych do tej ustawy ustawą z dnia 27 czerwca 2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. nr 137, poz. 1302) z dniem 1 stycznia 2004 r. powołano nową kategorię urzędów skarbowych dla niektórych podatników spełniających kryteria ustalone w tej ustawie. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 9 właściwość miejscową naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych określa się według terytorialnego zasięgu działania odpowiednio urzędu skarbowego i izby skarbowej, z uwzględnieniem ust. 9a. Przepis art. 5 ust. 9a stanowi, że terytorialny zasięg działania określonego urzędu skarbowego wyłącznie w zakresie niektórych kategorii podatników (tzw. "dużych podatników" wymienionych w art. 5 ust. 9b tejże ustawy) może obejmować terytorialny zasięg działania innych urzędów skarbowych. Siedziby i terytorialny zasięg działania naczelników urzędów skarbowych określono w § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych (Dz. U. Nr 209, poz. 2027, ze zm.). W ocenie Sądu "duże urzędy skarbowe" (wymienione w zał. nr 2 do rozporządzenia) pozostają organami właściwymi w zakresie egzekucji administracyjnej w stosunku do kategorii podmiotów wymienionych w art. 5 ust. 9b w zw. z ust. 9a ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Tworząc dodatkową kategorię urzędów skarbowych nie przewidziano bowiem dla nich odmiennego zakresu właściwości rzeczowej niż dla kategorii urzędów skarbowych dotychczas funkcjonujących. Stosownie do przepisu art. 5 ust. 6 pkt 7 ustawy o urzędach i izbach skarbowych do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych należy wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. Ograniczenie tego zakresu rzeczowego nie mogło nastąpić przy określeniu terytorialnego zasięgu działania naczelników urzędów skarbowych. Czym innym jest bowiem wyznaczenie właściwości rzeczowej poszczególnych organów, a czym innym ich właściwości miejscowej. Brak ograniczeń w zakresie prowadzenia egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oznacza, że naczelnicy urzędów skarbowych, których terytorialny zasięg działania został wskazany według kryteriów określonych w art. 5 ust. 9a i ust. 9b ustawy stali się właściwi miejscowo do prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do tej grupy podatników, a więc także wobec [...] S.A. Podkreślić trzeba, iż na przeszkodzie takiemu rozumieniu omawianych przepisów nie stoi regulacja art. 22 § 2 ustawy egzekucyjnej, wskazująca jedynie na ustalenie właściwości organu egzekucyjnego zgodnie z siedzibą zobowiązanego. Reguła ta bowiem w zakresie zasięgu terytorialnego działania określonego naczelnika urzędu skarbowego wymaga uzupełnienia stosownie do powołanych przepisów ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Podobny pogląd w analogicznym stanie faktycznym i prawnym wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 15 lipca 2008r. sygn. II FSK 918/07, 884/07 i 1141/07. W świetle powyższego zarzut prowadzenia egzekucji administracyjnej przez niewłaściwy miejscowo organ egzekucyjny okazał się zasadny. Odnosząc się zaś do zarzutu braku podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia zauważyć należy, że zgodnie z treścią art. 27 § 1 pkt 5 u.p.e.a. tytuł wykonawczy może zawierać wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej. Reguły pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnych w postępowaniu egzekucyjnym zawarto m.in. w art. 115 u.p.e.a., przy czym w kategorii czwartej zamieszczono zobowiązania podatkowe, jako należności, do których stosuje się przepisy działu III Ordynacji podatkowej, o ile nie zostały zaspokojone w trzeciej kolejności. Nie ulega kwestii, iż przepis art. 115 § 1 pkt 4 u.p.e.a. obejmuje należności które korzystają z ustawowego pierwszeństwa, co wprost wynika z treści pkt 5 powołanego artykułu, w którym mowa o "należnościach (...) które korzystały z ustawowego pierwszeństwa, niewymienionego w pkt 2-4" Wskazane zatem było zamieszczenie w tytule wykonawczym podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia. W rozpatrywanej sprawie kwestia ta ma jednak charakter drugorzędny, bowiem przedmiotem skargi jest zasadność stanowiska wierzyciela adresowanego – w formie postanowienia – do niewłaściwego organu egzekucyjnego. Ponownie rozpoznając sprawę organ, obowiązany będzie do uwzględnienia stanowiska Sądu. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), orzeczono jak w punkcie I sentencji. O kosztach obejmujących wpis od skargi w wysokości 100 zł orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. (pkt II wyroku). /-/ E. Brychcy /-/ G. Gorzan /-/ M. Skwierzyńska