I SA/Po 1219/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elwira Brychcy Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska (spr.) Asesor sądowy WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2008r. sprawy ze skargi L. i K.Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia[...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. oddala skargę /-/ K. Pawlicki /-/ E. Brychcy /-/ M. Skwierzyńska UZASADNIENI Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia [...] odmówił K. i L. Ł. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002rok. Uzasadniając przedmiotową decyzję organ I instancji podał, że w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu PIT-36 za 2002r. K. i L. Ł. wykazali dochód w kwocie 1.679,22 zł, należny podatek dochodowy 0.00 zł oraz nadpłatę z tytułu zaliczek pobranych przez płatników w kwocie 59,10 zł. Następnie w z złożonej korekcie zeznania wykazany wcześniej dochód podwyższyli o kwotę 83.200,00 zł. W tej sytuacji należny podatek dochodowy wyniósł 13.451,70 zł. Z przedstawionych dokumentów źródłowych wynikało, że Urząd Miejski w K., zgodnie z zawartym w dniu 30 sierpnia 2002r. porozumieniem, wypłacił K. Ł. odszkodowanie w kwocie 83.200,00 zł za likwidację należącego do niego - pawilonu handlowo - usługowego. Odszkodowanie obejmowało wartość odtworzeniową obiektu wykorzystywanego przez podatnika do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz wartość utraconych dochodów za okres od 01.09.2002r. do 31.03.2003r. Zdaniem organu podatkowego otrzymane przez stronę odszkodowanie nie mieści się w katalogu zwolnień wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2002r. (Dz.U. z 2000r. nr 14 poz.176 ze zm.), nie korzysta też ono ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 cytowanej ustawy ponieważ nie zostało wypłacone na podstawie przepisów o wywłaszczeniu nieruchomości. K. i L. Ł. złożyli odwołanie od powyższej decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej w P. W ocenie małżonków Ł. "porozumienie zawarte z Urzędem Miasta K., na podstawie którego zostało wypłacone odszkodowanie, miało charakter wywłaszczenia". Podkreślenia ich zdaniem wymaga, iż przedmiotowy budynek "był zakupiony na osobę prywatną i stanowił jej majątek, a nie majątek działalności." Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] po rozpatrzeniu odwołania utrzymał w mocy decyzję organu I instancji i wskazał, że wysokość odszkodowania jest efektem negocjacji między stronami z pominięciem procedury ustalania i wypłacania odszkodowania na podstawie przepisów prawa administracyjnego. Strony podpisały umowę cywilnoprawną, która stanowiła podstawę wypłaty odszkodowania. Aby mówić o odszkodowaniu z art. 21 ust. 1 pkt 29 powołanej ustawy musiałyby wystąpić łącznie 4 przesłanki wynikające wprost z ustawy o gospodarce nieruchomościami. Tymczasem w sprawie wystąpiła tylko jedna przesłanka, a mianowicie przedmiotowa nieruchomość leży na obszarze przeznaczonym na cele publiczne. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że wypłacone odszkodowanie nie jest zwolnione od podatku dochodowego. Decyzja ta została przez K. i L. Ł. zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. Zdaniem skarżących wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest zasadny. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt. 3 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2002r. (Dz.U. z 2000r. nr 14 poz.176 ze zm.) jedynie odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Tymczasem "budynek, za który zostało wypłacone odszkodowanie był zakupiony aktem notarialnym na osobę prywatną." Nigdy nie stanowił on środka trwałego, nie podlegał amortyzacji, nie były też odliczane jako koszty uzyskania przychodu żadne koszty remontu czy modernizacji. Według skarżących wypłacone odszkodowanie dotyczyło wywłaszczenia na cele rozpoczętych inwestycji w ramach zagospodarowania, modernizacji i rozbudowy miasta. Podatnicy w uzasadnieniu skargi podkreślają też, że to nie z ich inicjatywy doszło do porozumienia w sprawie budynku. To Urzędowi Miasta K. zależało na szybkim przekazaniu mu budynku z powodu terminów oddania rozpoczętych inwestycji. W momencie podpisywania porozumienia skarżący otrzymali zapewnienia ze strony Urzędu Miasta, że nie poniosą z tego tytułu żadnych kosztów, również podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skargę należy uznać za nieuzasadniona. Oceniając zgodność z prawem zaskarżanej decyzji do czego obliguje sad administracyjny przepis art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U Nr 153, poz. 1269), odnieść należy się na wstępie do stanu faktycznego sprawy. Z treści aktu notarialnego z dnia 1 kwietnia 2000r. wynika, że w dniu tym K. Ł. nabył do majątku wspólnego, do celów związanych z działalnością gospodarczą, od małżonków K. nakłady w postaci budynku użytkowego położonego w K. przy ulicy K.. Budynek ten posadowiony był na nieruchomości Skarbu Państwa (vide wypis z rejestru gruntów) oddanej w dzierżawę A przez Urząd Miasta K. Nieruchomość tę A umową z dnia 11 maja 2000r. wynajęły K.i Ł. W związku z zamierzoną realizacja przedsięwzięć inwestycyjnych obejmujących również teren wydzierżawionej A nieruchomości Urząd miasta K. zawarł z K. Ł. w dniu 30 sierpnia 2002r. porozumienie, na mocy którego wyraził on zgodę na zburzenie wykorzystywanego przez niego budynku za odszkodowaniem "za udziały poniesione na obiekcie handlowym wraz z utraconymi korzyściami od dnia 1 września 2002 r. do 31 marca 2003 r." Z tego tytułu K. Ł. otrzymał we wrześniu 2002 r. kwotę 83.200,0zł. Przychód ten małżonkowie Ł., którzy wnieśli wniosek o wspólne opodatkowanie w roku 2002, wykazali w korekcie zeznania PIT - 36 za rok 2002 i poddali go tym samym opodatkowaniu. [...] podatnicy wnieśli wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok z tytułu niesłusznie opodatkowanego odszkodowania w kwocie 83.200,OOzł, powołując się w piśmie z dnia 7 marca 2007 roku na zwolnienie od w. w. podatku na zakup budynku przez osobę prywatną, w związku z czym nie był on ujęty w ewidencji środków trwałych i nie podlegał amortyzacji. Stwierdzili poza tym, ze opodatkowanie przedmiotowego odszkodowania budziło wątpliwości, a w Urzędzie Miasta K. nie poinformowano ich o obowiązku opodatkowania wypłaconej K.Ł. kwoty. W świetle powyższych ustaleń wskazać należy, że za nadpłatę w myśl przepisu art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej uważa się kwoty nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Istota rozpatrywanej sprawy sprowadza się wiec do rozstrzygnięcia, czy wypłacona skarżącemu kwota była wolna od podatku, wobec czego zapłacenie przez skarżących podatku od tego przychodu było nienależnie i skutkowało zaistnienie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienia przedmiotowe stanowią przedmiot regulacji art. 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000 Nr 14, poz. 176 ze zm. - dalej updof), który w ust. 1 pkt 29 stanowi, że wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego na podstawie przepisów o wywłaszczeniu nieruchomości lub z tytułu sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie. Punktem wyjścia do oceny, czy w rozpatrywanej sprawie przepis ten może mieć zastosowanie jest analiza jego treści przy zastosowaniu wykładni językowej, która prowadzi do wniosku, że odszkodowanie dotyczyć winno jedynie nieruchomości. Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia " nieruchomość" odnieść należy się do przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 46 § 1 kc. nieruchomościami są grunty stanowiące odrębny przedmiot własności oraz budynki, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z przedłożonych akt administracyjnych wynika, że grunt na którym wniesiono w. w. budynek stanowił własność Skarbu Państwa bądź jednostki samorządu (co jednak nie wynika z rejestru gruntów) i nie został oddany w użytkowanie wieczyste lecz stanowił przedmiot dzierżawy na rzecz A. W tej sytuacji osoby które go wybudowały nie uzyskały tytułu własności budynku lecz jedynie poniosły określone nakłady na w. w. nieruchomość. Brak bowiem przepisów szczególnych, które by pozwalały uznać budynek wybudowany na w. w. dzierżawionym gruncie za odrębny przedmiot własności. Znajduje to również odzwierciedlenie w umowie sprzedaży nakładów poniesionych na budowę tego budynku zawartej przez małżonków K. na rzecz K. Ł. (Nr. 113 akt podatkowych - akt notarialny). Skoro nie budzi wątpliwości fakt, że omawiany budynek nie posiadający odrębnej księgi wieczystej i nie stanowiący odrębnego przedmiotu własności, skoro nie został wniesiony przez wieczystego użytkownika (vide art. 235 §. 1 i 2 KC), nie może być traktowany jako nieruchomość, a powołany przepis art. 21 §. 1 pkt 29 updof traktuje o odszkodowanie za nieruchomość, to wyklucza on tym samym zwolnienie od podatku dochodowego odszkodowanie za nakłady na nieruchomość nie należącą do podatnika - w postaci nabytych nakładów poniesionych na budowę budynku na niej zbudowanego (na cudzej nieruchomości). W związku z tym podatnik zasadnie zapłacił podatek od przychodu w kwocie 83.200,00zł, co z kolei przesądza o niewystąpieniu sytuacji ,o której mowa w art. 72 §. 1 pkt 1 Op. tj. nienależnego zapłacenia podatku. Tylko bowiem zapłacenie przez podatnika podatku bez uzasadnienia prawnego skutkuje uznanie, że po jego stronie zaistniała nadpłata i w następstwie tego możliwy jest zwrot nienależnego podatku, co w niniejszej sprawie nie miało jednak miejsca. Mając powyższe na względzie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uznano jak w sentencji I-I K. Pawlicki /-/E. Brychcy I-I M. Skwierzyńska