I SA/Po 1232/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Jerzy Małecki(spr.) as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant st.sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2006 r. sprawy ze skarg R.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy odroczenia terminu rozpoczęcia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwol- nienia z obowiązku montażu kasy fiskalnej o d d a l a s k a r g i /-/M.Jaśniewicz /-/Wł.Zygmont /-/J.Małecki Dyrektor Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] odmawiającą R. J. odroczenie o 2 lata terminu rozpoczęcia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących w taksówce osobowej. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania, iż strona nie przekroczyła obrotu w wysokości [...] zł, a ponadto odroczenie terminu do czasu osiągnięcia przez niego wieku emerytalnego podyktowane jest ważnym interesem osobistym podatnika, jak również publicznym - organ odwoławczy wyjaśnia co następuje: Termin zainstalowania kas fiskalnej w taksówkach osobowych z końcem 2003 r. został przewidziany §1 pkt l rozporządzenia Ministra Finansów z 26.02.2003 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 35, poz. 293). Oznacza to, iż wnioskodawca dysponował wystarczająco długim okresem czasu, aby podjąć odpowiednie plany w tym zakresie. Rozpoczęcie ewidencjonowania stwarza ponadto możliwość skorzystania z dodatkowej ulgi podatkowej z tytułu zakupu kasy określonej w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17.03.2003 r. w sprawie limitów odliczeń kwot wydatkowanych na zakup kas o zastosowaniu specjalnym (Dz. U. Nr 50, poz. 425), a polegającą na zwrocie kwot wydatkowanych na ich zakup odpowiednio 61% ceny netto zakupu dla urządzenia zintegrowanego w jednej obudowie i 79% dla kasy dołączanej do taksometru, nie więcej jednak niż 2.500 zł. Zwrot taki jest realizowany przelewem w ciągu 25 dni od dnia złożenia wniosku tym taksówkarzom, którzy z dniem 1.01.2004 r. rozpoczęli ewidencjonowanie obrotu za pomocą kasy rejestrującej. Ceny sprzedawanych kas wahają się w przedziale 1300-2300 zł i są dostępne także w sprzedaży ratalnej. W dalszej części swego uzasadnienia organ odwoławczy podkreśla, iż podatnik nie podjął żadnych działań do nabycia kasy i rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu za jej pośrednictwem. Obowiązek ewidencjonowania obrotu z tytułu sprzedaży usług na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej wynika z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie zależy on od wysokości osiąganego obrotu. Zdaniem organu za odroczeniem instalacji kasy do czasu osiągnięcia wieku emerytalnego nie przemawiają podnoszone okoliczności (sytuacja materialna i zdrowotna), gdyż naruszałoby to zasadę równości podmiotów gospodarczych wobec prawa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. - R.J. wniósł o uchylenie decyzji obu instancji. Zarzuca im to, że nie uwzględniono jego trudnej sytuacji finansowej spowodowanej złym stanem zdrowia oraz nierentownością prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącego, przesunięcie obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy o 2 lata, tj. do czasu osiągnięcia wieku emerytalnego podyktowana jest jego ważnym interesem osobistym, jak i publicznym. Zarzuca ponadto organom podatkowym przewlekłość postępowania w przedmiotowej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wraz z uzasadnieniem. Zdaniem organu podatkowego w przedmiotowej sprawie nie zostały też naruszone terminy załatwienia sprawy. Ustanowiony z urzędu pełnomocnik strony w piśmie procesowym wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając jej naruszenie art. 48 §1 pkt.3 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie ważnego interesu skarżącego oraz art. 120, 122, 187, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 210 §4 tej ustawy. W drugiej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...]., wydane na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej, w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwolnienia R. J. z obowiązku montażu kasy fiskalnej w taksówce i ewidencjonowania obrotów z tytułu świadczonych usług przewozowych. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnia, iż wniosek taki został przez R.J. złożony u Ministra Finansów w dniu [...]12.2003 r. i przekazany organowi podatkowemu pierwszej instancji do rozpatrzenia w dniu [...] 01.2004 r. Urząd skarbowy odmowę wszczęcia postępowania uzasadnił tym, że organy podatkowe nie mają uprawnień do rozpatrywania takich wniosków w indywidualnych sprawach., a na podstawie art. 29 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT uprawnienie takie posiada jedynie Minister Finansów w formie rozporządzenia. Ustosunkowując się do zarzutów zażalenia wnioskodawcy, iż w wyniku owego postanowienia pozbawiony został możliwości wykonywania pracy z powodu braku środków finansowych na nabycie kasy, a rozliczenie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stanowi uszczerbku dla budżetu państwa - organ odwoławczy powołuje się na treść art. 29 ust.3 pkt 2 ustawy z 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, iż uprawnienia do zastosowania wnioskowanych zwolnień posiada tylko i wyłącznie Minister Finansów w formie rozporządzenia. Minister Finansów rozporządzeniem z 26.02.2003 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 35, poz. 293) zwolnił do końca 2003 r. z obowiązku ewidencjonowania m.in. usługi przewozu osób i ładunków taksówkami osobowymi. Naczelnik urzędu skarbowego nie posiada kompetencji do zwalniania podatników z obowiązku ewidencjonowania obrotów przy użyciu kasy fiskalnej. Podnoszone natomiast w zażaleniu argumenty dotyczące sytuacji życiowej, majątkowej nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie. Przekazanie sprawy organowi podatkowemu przez Ministra Finansów nie oznacza, że przedmiotowa sprawa zostanie pozytywnie rozpatrzona. W skardze z dnia [...] 08.2004 r. R.J. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu powołuje się na swą trudną sytuację finansową spowodowaną złym stanem zdrowia oraz nierentownością prowadzonej działalności gospodarczej. Zarzuca także organom podatkowym przewlekłość postępowania w przedmiotowej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego aktu. Wyjaśnia ponadto dodatkowo, iż w przedmiotowej sprawie nie zostały naruszone terminy załatwienia sprawy, określone przepisami prawa. Ustanowiony przez Sąd radca prawny dla skarżącego w ramach tzw. prawa pomocy - w wniesionym piśmie procesowym nie ustosunkował się do powyższego zarzutu skargi, wyjaśniając natomiast na rozprawie, iż brakuje podstaw prawnych dla kwestionowania w tej sprawie stanowiska organów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu , po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym spraw, zważył co następuje: W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie w przepisie art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Zgodnie z zasadą oficjalności, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Sąd zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej, a związanych z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności decyzji odmawiających skarżącemu odroczenie o dwa lata zainstalowania w taksówce kasy fiskalnej i rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu za jej pośrednictwem. Z drugiej natomiast strony sąd administracyjny orzekając w kwestii legalności zaskarżonych decyzji winien mieć na uwadze zakaz pogarszania w wyniku postępowania sądowoadministracyjnego sytuacji prawnej strony (zakaz reformationis in peius). W toku rozprawy skarżący R.J. dodatkowo wyjaśnił, iż w momencie składania wniosku o odroczenie mu o dwa lata zainstalowania w jego taksówce osobowej kasy fiskalnej oraz odroczenia wykazywania obrotu za jej pośrednictwem miał status inwalidy II kategorii z zakazem wykonywania jakiejkolwiek działalności zarobkowej. Status inwalidy II grupy został mu odebrany w roku ubiegłym, został zatem pozbawiony świadczenia z ZUS i źródła utrzymania. Wyjaśnił też, iż wobec lekarzy- orzeczników ZUS, którzy przyznali mu status inwalidy II grupy toczy się obecnie postępowanie karne, jemu samemu nie zostały jednak postawione żadne zarzuty karne przez prokuratora. Skład orzekający badając legalność zaskarżonych decyzji wskazuje przede wszystkim na brzmienie art. 48 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej, który przyznaje organowi podatkowemu, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym tylko możliwość odraczania niektórych terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Powyższy zapis ustawy oparty jest zatem na tzw. uznaniu administracyjnym organu podatkowemu, któremu ustawodawca dał prawo wyboru takiego lub innego załatwienia sprawy. W świetle powyższego przepisu Ordynacji podatkowej legalne jest zarówno odroczenie terminu, jak i odmowa takiego odroczenia. By jednak rozstrzygnięcie w tym zakresie organu podatkowego charakteru dowolnego, ustawodawca nakazał, by przy rozstrzyganiu sprawy organ podatkowy brał pod uwagę takie nieostre kryteria jak ważny interes podatnika jak i interes publiczny, by organ podatkowy w uzasadnieniu swej decyzji wytłumaczył się dlaczego podjął takie, a nie inne rozstrzygnięcie. W niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji w uzasadnieniach swych decyzji szczegółowo wyjaśniły przesłanki które zadecydowały, iż wniosek strony został załatwiony odmownie i są one dla składu orzekające przekonywujące. Należy w szczególności zwrócić uwagę na to, iż tylko taksówkarzom zostały przez Ministra Finansów w drodze rozporządzenia z dnia 17 marca 2003 r. przyznane tak bardzo daleko idące ulgi podatkowe związane z nabycie kas fiskalnych. Żadna inna grupa podatników VAT nie otrzymała tak daleko idącej pomocy Państwa w tym zakresie jak taksówkarze. Przyznawanie zatem wnioskodawcy jeszcze dodatkowych przywilejów podatkowych ponad istniejące pozostawało by w sprzeczności z konstytucyjną zasadą sprawiedliwości i równości wszystkich wobec prawa. Jednocześnie skład orzekający zwraca uwagę na to, iż na rozprawie sam skarżący wyjaśnił, że w momencie składania wniosku był inwalidą II grupy, wykluczającej prowadzenie jakiejkolwiek działalności zarobkowej. Wykonywanie zatem przez R.J. zawodu taksówkarza w okresie jego niezdolności do wykonywania jakiejkolwiek pracy - stwarzało istotne zagrożenie dla życia i zdrowia przewożonych pasażerów, a więc pozostawało w kolizji z interesem publicznym. Odnośnie drugiej ze skarg, należy również wskazać, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Zgodnie z powyższą zasadą oficjalności, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Sąd zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej, a związanych z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności wydanych postanowień odmawiających wszczęcia postępowania w sprawie zwolnienia R. J. z obowiązku montażu kasy fiskalnej i ewidencjonowania obrotów z tytułu świadczonych usług taksówkarskich. Z drugiej natomiast strony sąd administracyjny orzekając w kwestii zaskarżonych postanowień winien mieć na uwadze zakaz pogorszenia w wyniku ewentualnego kasacyjnego orzeczenia sądowego sytuacji prawnej strony. I tak skład orzekający wyjaśnia, iż fundamentalną zasadą postępowania podatkowego jest tzw. zasada praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej) polegająca na tym, że organy podatkowe działają na podstawie prawa i zgodnie z prawem. Zasada ta ma również swoje umocowanie w art. 7 Konstytucji RP stanowiącym, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Oznacza to zatem, że każda władcza ingerencja organu administracji podatkowej w sferę prawną podmiotu podporządkowanego musi być oparta na konkretnym i obowiązującym przepisie prawa powszechnie obowiązującego. W przypadku zaś spraw podatkowych z art. 217 Konstytucji RP wynika, iż podstawą takiego działania organu podatkowego musi być przepis rangi ustawowej. Z brzmienia art. 29 ust.3 pkt.2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku o towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) wynika natomiast jasno, że ustawodawca tylko Ministra Finansów upoważnił, do ewentualnego zwalniania od obowiązków o które wnosił skarżący i to tylko w formie aktu generalnego jakim jest rozporządzenie. W 2004 r. brakowało zatem jakiejkolwiek podstawy prawnej, by Minister Finansów lub dyrektor izby skarbowej czy naczelnik urzędu skarbowego mógł takowej ulgi udzielić w sprawie indywidualnej, w formie decyzji podatkowej. Z tych powodów, wobec braku kompetencji prawnej organów podatkowych co do możliwości rozpatrzenia wniosku R.J. - prawidłowo organy podatkowe zastosowały w niniejszej sprawie postanowienia art. 165a Ordynacji podatkowej i wydały postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Nie dopatrując się zatem naruszenia przez organy podatkowe obowiązującego prawa podatkowego, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/M.Jaśniewicz /-/Wł.Zygmont /-/J.Małecki LF