I SA/Po 1236/97

stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl przepisu art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ sąd sprawuje kontrolę decyzji administracyjnych pod względem zgodności z prawem, nie będąc przy tym związany granicami skargi, zgodnie z art. 51 tejże ustawy. Analiza akt podatkowych Mariana K. pozwala na stwierdzenie, że w sprawie tego podatnika organ podatkowy I instancji wydał dwie odrębne decyzje, z których jedna dotyczyła określenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do lipca 1995 r. w związku z nieprowadzeniem ewidencji VAT i niewykonaniem przez skarżącego obowiązku podatkowego, zaś drugą ustalono mu dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30 procent zaniżenia tego zobowiązania. Przepis art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym w 1995 r. w przypadku, gdy podatnik naruszył wymóg ust. 4 art. 27 w zakresie prowadzenia ewidencji VAT, przewidywał określenie przez organ podatkowy wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i ustalenie podatku według stawki 22 procent, a nadto podwyższenie tak ustalonego podatku o 100 procent. W świetle powołanej regulacji prawnej brak więc podstaw do przyjęcia, że w takim stanie faktycznym, jaki zaistniał w niniejszej sprawie, organ podatkowy może wydać dwie odrębne decyzje dotyczące podatku od towarów i usług za ten sam okres, tak jak to miało miejsce w przypadku Mariana K. i to w sytuacji, gdy w dacie wydania zaskarżonej decyzji decyzja dotycząca wymiaru tego podatku była już ostateczna. Stanowi to bowiem ponowne orzekanie o tym samym przedmiocie sprawy tj. podatku od towarów i usług za ten sam okres. Zwrócić bowiem należy uwagę na to, że ustawa z dnia 21 listopada 1996 r. /Dz.U. nr 137 poz. 640/ o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i zmianie ustawy karnej skarbowej, w art. 3 ust. 2 stanowi, że do spraw wszczętych i nie zakończonych do dnia 31 grudnia 1996 r. stosuje się przepis ust. 1 tegoż art. 3, który umożliwia stosowanie w przypadku, gdy podatnik naruszył art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, korzystniejszą dla niego regulację dotyczącą tzw. sankcji podatkowych wynikającą z art. 27 ust. 5 lub 6 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.1997 r. Brak natomiast podstaw do stosowania art. 27 ust. 8 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., skoro taka możliwość nie wynika z treści art. 3 przytoczonej ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. Organy podatkowe bezzasadnie oparły więc swoje decyzje na podstawie art. 27 ust. 8 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. W tym stanie rzeczy, z uwagi na nieadekwatność przepisu ust. 5 i 6 art. 27 w nowym brzmieniu do stanu faktycznego niniejszej sprawy, organy podatkowe mogłyby jedynie stosować ww. przepisy w zakresie wysokości dodatkowego zobowiązania podatkowego. Z tych względów pominięcie w pierwszej decyzji ustalenia podatkowego zobowiązania podatkowego wraz z określeniem podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r. i ustalenie odrębną decyzją tzw. sankcji podatkowej za pięć miesięcy łącznie, tak jak wynika z decyzji urzędu skarbowego spowodowało, że jedynie podatek od towarów i usług określony został w sposób odpowiadający art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. tj. w odniesieniu do poszczególnego miesiąca 1995 r., natomiast ustalenie zobowiązania dodatkowego w tym podatku narusza w sposób rażący tenże przepis. Decyzję urzędu skarbowego, dotkniętą ww. wadą organ odwoławczy utrzymał w mocy, pomijając też wadliwość treści jej sentencji, z której wynika, że ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe za 1995 r. z tytułu wykazania kwoty niższej od kwoty należnej w wysokości 1.485 zł, co jest tym bardziej niezrozumiałe, że skarżący nie prowadząc ewidencji VAT, ani nie składając deklaracji podatkowej nie mógł - jak to uznał organ podatkowy - wykazać niższej kwoty zwłaszcza, że nie określono o jaką kwotę temu organowi chodzi. Decyzja podatkowa nie może być oparta na domniemaniu, czy przypuszczeniu co stanowi przedmiot jej rozstrzygnięcia i dlaczego, a także na jakiej podstawie prawnej ją wydano. Wynika to jednoznacznie z treści art. 104 Kpa i art. 107 par. 1 Kpa. W sytuacji więc, gdy decyzja urzędu skarbowego rażąco narusza prawo /również art. 104 par. 2 i art. 107 par. 1 i 3 Kpa/ organ odwoławczy w trybie art. 138 par. 1 pkt 2 Kpa winien ją uchylić i ewentualnie we własnym zakresie prawidłowo orzec o istocie sprawy, co było tym bardziej uzasadnione, że decyzja urzędu skarbowego naruszała nie tylko art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. co do miesięcznego charakteru podatku od towarów i usług, ale także nie wynikało z jej uzasadnienia, na jakiej podstawie ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe /łączne za pięć miesięcy/ i to w kwocie 1.485 zł. Nie można więc uznać za wystarczających prób poprawienia przez organ odwoławczy decyzji I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji tym bardziej, że sentencja zaskarżonej decyzji określa inaczej przedmiot sprawy niż to wynika z decyzji urzędu skarbowego. Z tych względów utrzymanie w mocy decyzji rażąco nie odpowiadającej prawu przesądza o tym, że i zaskarżona decyzja w sposób rażący narusza prawo, co zgodnie z art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa skutkuje stwierdzenie jej nieważności. W tym stanie rzeczy na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ orzeczono jak w sentencji.