I SA/Po 1244/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant: st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2006 r. sprawy ze skargi E. i T. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 rok oddala skargę. /-/ K. Nikodem /-/ J. Ruszyński /-/ M. Skwierzyńska W 2002 r. E. i T. P. odrębnie prowadzili pozarolniczą działalność gospodarczą. E.P. prowadziła działalność w formie Spółki Cywilnej pod nazwą: Pracownia A SC. E.P., D. R. T.P. prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży paliw i olejów, części zamiennych do pojazdów, sprzedaży artykułów spożywczych, sprzedaży pojazdów samochodowych i sprzedaży komisowej, gastronomii - Hotel "[...]" Prowadził księgi rachunkowe. Za 2002 rok małżonkowie - E. i T. P. w oparciu o art.6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14,poz.176, z późn. zm.) złożyli we właściwym Urzędzie Skarbowym zeznanie PIT [...] o wysokości osiągniętego łącznego dochodu ze wszystkich źródeł podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W złożonym zeznaniu rocznym podatnicy wykazali nadpłatę w wysokości [...] zł. Inspektor Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadził kontrolę skarbową u podatników m.in. w zakresie prawidłowości określenia zobowiązania w podatku dochodowym za rok 2002. W oparciu o ustalenia poczynione w trakcie kontroli Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy decyzją Nr [...], z dnia [...]określił T. i E. P. zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 rok w kwocie [...] zł. Organ zakwestionował zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatku poniesionego na bilet lotniczy i pobyt żony podatnika na targach gastronomiczno - hotelarskich w M. Faktura na kwotę [...] zł VAT [...] zł dotyczyła opłat za udział dwóch osób w imprezie targi hotelarsko - gastronomiczne ABASTUR w terminie [...] 09 - [...]10.2002r. oraz opłat za międzynarodowe bilety lotnicze dla dwóch osób na trasie: W. - M. C.- W. Z wyjaśnień złożonych przez podatnika w dniu [...] 02.2004r. wynika, iż w targach hotelarsko - gastronomicznych odbywających się w M. C. uczestniczył T. P. z żoną. Wyjazd odbył się w związku z prowadzoną rozbudową restauracji i hotelu w celu zapoznania się z budową innych obiektów hotelarskich i gastronomicznych, nowych technologii i wyposażenia w nowoczesny sprzęt. Głównym celem podróży był udział w targach hotelarsko - gastronomicznych oraz wizyty w różnych hotelach i restauracjach. Organ stwierdził, że małżonka E.P. nie jest pracownikiem firmy "B" i nie uzyskuje przychodów w świetle przepisów art.12 ust.4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14,poz.176 z późn. zm.), w związku z czym wydatki poniesione na jej wyjazd do M. w kwocie [...] zł ( [...] zł : 2) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez T.P. na podstawie art. 22 ust. 1 w/cyt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto w wyniku analizy dokumentów źródłowych w powiązaniu z zapisami dokonanymi w księdze przychodów i rozchodów Spółki Cywilnej Pracownia A , w której udziałowcem jest E.P., stwierdzono, zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu używania prywatnego samochodu do celów służbowych. Koszty uzyskania przychodów Spółki Cywilnej Pracownia A , zawyżone zostały o wydatki poniesione na zakup paliwa służącego potrzebom osobistym podatnika w kwocie [...] zł. Dokonana analiza ilości zakupionego paliwa z zapisami zawartymi w ewidencji przebiegu pojazdu wykazała, że paliwa zakupiono znacznie więcej niż istniała potrzeba do przejechania ilości kilometrów wykazanych w tej ewidencji. W oświadczeniu z dnia [...] marca 2004r. znajdującego się w aktach sprawy E. P. oświadczyła, że jej samochód prywatny wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej marki [...] o pojemności [...] zużywa na 100 kilometrów przebiegu około [...] litrów paliwa. Z ewidencji przebiegu pojazdu wynika, że liczba przejechanych do celów służbowych w 2002 roku kilometrów wynosiła [...]. W związku z tym do przejechania tej liczby kilometrów maksymalnie można zużyć [...] litrów paliwa. Natomiast zaliczyło do kosztów uzyskania przychodów zakup [...] litrów paliwa na wartość [...] zł. W tej sytuacji uznano, że różnica między wartością paliwa zaliczoną w koszty uzyskania przychodu , a wartością paliwa niezbędną do przejechania liczby kilometrów wykazanych w ewidencji przebiegu pojazdu nie jest związana z wyjazdami służbowymi lecz własnymi potrzebami podatnika i nie może stanowić kosztów uzyskania przychodu. W konsekwencji kontrolujący stwierdzili, że ta część wydatków poniesionych na zakup paliwa w kwocie [...] zł (przypadających na E.P.) służącego potrzebom osobistym podatnika nie jest związana z wyjazdami służbowymi lecz prywatnymi i w świetle art. 22 ust. 1 cyt/ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. W dniu [...] maja 2004r. podatnicy złożyli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, zarzucili naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przez przyjęcie, iż targi hotelarsko - gastronomiczne nie są kosztem uzyskania przychodu, skoro małżonków łączy wspólność majątkowa małżeńska i faktycznie wspólnie prowadzą działalność gospodarczą oraz nie uznanie za koszt uzyskania przychodu wydatków na zakup [...] litrów paliwa, skoro wydatek został prawidłowo udokumentowany. Po rozpatrzeniu odwołania, nie dopatrując się naruszenia prawa przez organ pierwszej instancji i podzielając stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucają: Naruszenie przepisów formalnych, to jest naruszenie zasad postępowania podatkowego zawartych w art. 120 i art. 121 oraz art. 181 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997, Nr 137,poz.926 z późn. zm.), Naruszenie przepisów materialnych przez błędną wykładnię art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) Kwestionują rozstrzygnięcie w zakresie: * nie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wyjazd prowadzącego działalność gospodarczą na targi hotelarsko - gastronomiczne. * nie uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków w kwocie [...] zł. poniesionych na zakup paliwa, nie związanego z wyjazdami służbowymi lecz własnymi potrzebami wspólników Według skarżących stanowisko organów podatkowych nie zasługuje na aprobatę i jest sprzeczne z przepisami prawa. Skarżący wskazują, że w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego wykazali, że wyjazd do M. odbył się w związku z organizowanymi tam targami hotelarsko - gastronomicznymi w sytuacji kiedy firma prowadzona przez T.P. przystąpiła do rozbudowy obiektów hotelarskich i gastronomicznych w celu wdrożenia nowych technologii i wyposażenia ich w nowy sprzęt. Skarżący podnoszą że organy nie uwzględniły wskazywanych w toku postępowania okoliczności, że planowane zawarcie stosownej umowy cywilnoprawnej z E.P. w oparciu, o którą po powrocie z Targów w M. prowadziłaby działania zmierzające do pozyskania nowych kontrahentów i klientów dla prowadzonej przez małżonka działalności gospodarczej, czym naruszyłyby art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący kwestionują, iż kontrolujący odmawiając wymienionym wydatkom cech kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów podatkowych - nie wskazali przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które miałyby stanowić podstawę prawną takiego stanowiska, a które miałyby wynikać z treści art.23 ustawy podatkowej. Ponadto skarżący zarzucają, iż organ I instancji nie przeprowadził czynności dowodowych zmierzających do sprawdzenia i oceny czy zaplanowane przez nich działania marketingowe i powierzenie małżonce rozwinięcia działalności gospodarczej męża miały związek z wydatkiem w postaci opłaty za dwie osoby kosztów pobytu na targach w M. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymuje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wnosi o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę zgodności z prawem decyzji administracyjnych i tylko naruszenie prawa, które ma lub może mieć wpływ na wynik sprawy uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji (art.145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.). sądy administracyjne sprawują kontrolę legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ została wydana zgodnie z przepisami prawa. W przedmiotowej sprawie nie zachodzi spór co do normatywnego uregulowania kosztów uzyskania przychodów, a jedynie w ocenie okoliczności występujących w sprawie. Poza sporem jest, że w sprawie dotyczącej określenia zobowiązania w podatku dochodowym od fizycznych w zakresie, w jakim organy podatkowe zakwestionowały prawidłowość obliczenia podatku przez skarżących zastosowanie ma przepis art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm.), zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodu z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Organy podatkowe w toku postępowania zakwestionowały prawo podatnika do uznania za koszt uzyskania przychodu wydatku poniesionego na wyjazd na targi gastronomiczno - hotelarskie żony osoby prowadzącej działalność gospodarczą, z którą działalnością wyjazd był związany oraz kosztu zakupu paliwa powyżej wartości potrzebnego do przejechania kilometrów wykazanych przez podatnika w ewidencji przebiegu pojazdu. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie sprawy przez organy podatkowe odpowiada prawu. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, z treści powołanego wyżej przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodu uzależniona jest od powiązania wydatku z działalnością gospodarczą podatnika i istnienia chociażby potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem. Nie tworzą kosztów działania podatnika podejmowane w innym celu niż uzyskanie przychodu( np. wyrok 24 listopada 1994 r. SA/Wr 1242/94, wyrok z 5 lutego 1999 r. sygn. akt I SA/Gd 500/97, wyrok NSA z 12 września 1999, sygn. akt I SA/Wr 482/97, wyrok z 7 marca 2001 r. III SA 64/00). Brzmienie powołanego przepisu nie pozostawia wątpliwości co do tego, że podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wszelkie wydatki, tylko wtedy, gdy wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz że poniesienie wydatku będzie miało lub ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów. Organy podatkowe słusznie zakwestionowały zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów działalności prowadzonej przez T.P. wydatków poniesionych na wyjazd żony podatnika do M. w związku z odbywającymi się tam targami gastronomiczno - hotelarskimi. Organy uznały za koszt uzyskania przychodu wydatki na wyjazd T. P., który prowadzi działalność w tym zakresie i jego uczestnictwo w targach może mieć wpływ na potencjalny przychód. Z żadnych dokumentów zebranych w sprawie nie wynika, że E. P. wspólnie z mężem prowadziła działalność gospodarczą, bądź świadczyła pracę na rzecz tego podmiotu. Podatnik nie wykazał, jaki wpływ na przychód działalności prowadzonej przez T.P. miał lub mógł mieć udział w targach żony osoby prowadzącej działalność gospodarczą. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie wydatek na wyjazd E. P. do M. nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ nie ma żadnego związku z przychodem z działalności gospodarczej prowadzonej przez T. P. Organy nie naruszyły również art. 22 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyłączając z kosztów uzyskania przychodu część wydatków na zakup paliwa wykazanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przez E.P. w ramach spółki cywilnej. Organy podatkowe dokonały analizy zebranego materiału dowodowego. Oparły się wyłącznie na składanych przez stronę zeznaniach oraz sporządzanej przez stronę ewidencji przebiegu pojazdu. Według oświadczenia E.P. samochód prywatny wykorzystywany do prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej zużywa [...] l paliwa na 100 km. Podatniczka wykazała w ewidencji przebiegu pojazdu, że przejechała w roku 2002 dla celów związanych z prowadzoną działalnością [...] km, zatem mogła zużyć nie więcej niż [...] l paliwa. Organy podatkowe słusznie uznały, że pozostała ilość paliwa została zużyta do celów prywatnych. Bez znaczenia jest podnoszony przez skarżących fakt prawidłowego udokumentowania kosztu. W pierwszej kolejności należy ocenić, czy dany koszt był związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, dopiero następnie dokonuje się sprawdzenia prawidłowości jego udokumentowania. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 120, 121, 187 §1 Ordynacji podatkowej. Podatnik zarzucając w skardze naruszenie powołanych wyżej przepisów nie wskazał, na czy to naruszenie prawa formalnego miało polegać. Organy działały w toku postępowania na podstawie prawa, materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący, i dokonały prawidłowej jego oceny. Z tych przyczyn, nie dopatrując się naruszenia procesowego i materialnego prawa podatkowego, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.). /-/ K. Nikodem /-/ J. Ruszyński /-/ M. Skwierzyńska AR