I SA/Po 125/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 01 marca 2005 r. sprawy ze skargi W.R. na decyzję Izby Skarbowej w P. z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku 1. 1.Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]Nr [...] 2. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącego W. R. [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. Wstrzymuje wykonanie zaskarżonych decyzji do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ W.Zygmont /-/ G.Gorzan /-/ M.Skwierzyńska uk Urząd Skarbowy w S. decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił wnioskowi podatnika W. .R. opartemu na art. 73 § 2 O.p w zw. z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25.06.2002r. sygn. akt K 45/01 , o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń-grudzień 2000r., styczeń-październik 2001r. oraz styczeń - kwiecień 2002r.. Uzasadniając decyzję Urząd Skarbowy podniósł, wyrok dotyczący wprowadzenia od 1.01.2000r. przepisów zmieniających sposób rozliczania podatku VAT przez zakłady pracy chronionej, nie orzeka o utracie mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu, tym samym nie zachodzą przesłanki do stwierdzenia nadpłaty. Podatnik, nie precyzując o co wnosi w odwołaniu, zarzucił powyższej decyzji, że wydana została z naruszeniem zasad współżycia społecznego i zasady ochrony praw nabytych. Ponosząc w latach 1997-1998r. znaczne wydatki, uzyskał w 1998r. statut Z. P.C.j. W wyniku zmiany od dnia .01.2000r. ustawy o podatku od towarów i usług w znacznym stopniu korzyści tych został pozbawiony. Pomimo, że skutkiem wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25.06.2002r. sygn. akt K 45/01 , nie jest utrata mocy obowiązującego, zakwestionowanego przepisu, wprowadzony został on z naruszeniem zasady ochrony praw słusznie nabytych i ochrony interesów w toku. Powinno skutkować nieważnością zmiany, a tym samym w latach 2000-2001r. względem podatników którzy prawa te nabyli ustawa powinna obowiązywać tak jak przed nowelizacją. Izba Skarbowa w P. decyzją z dnia [...] nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 73 § 2 pkt 1 O.p. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, iż zmiana brzmienia art. 14a ustawy o VAT spowodowała ciąg skutków, i dlatego Trybunał Konstytucyjny potwierdził obowiązek ustanowienia regulacji prawnych niezbędnych dla realizacji zasady ochrony praw nabytych oraz interesów w toku. Mając zatem na względzie fakt, iż Trybunał Konstytucyjny nie orzekł utraty mocy części czy całości ustawy z dnia 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy VAT, ani jej nie uchylił, brak podstaw do stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty. Wnioski podatników o ewentualną rekompensatę utraconych korzyści w związku z zakwestionowanymi przepisami, będą mogły być rozpatrywane w odrębnych, indywidualnych postępowaniach, dopiero po uchwaleniu stosownej ustawy, zawierającej przepisy przejściowe. W skardze podatnik domagał się o uchylenia decyzji w części dotyczącej stwierdzenia nadpłaty za okres od stycznia 2000r. do marca 2001r. ( bowiem decyzja przyznająca mu status zakładu pracy chronionej wygasała z dniem 31.03. 2001r.), wobec naruszenia prawa materialnego: art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 30 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu niepełnosprawnych w zw. z art. 73 O.p., oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Uzasadniając skargę podatnik stwierdził, że zgodnie z treścią obowiązujących przepisów w dniu wydania decyzji o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej nabył szereg uprawnień: w tym uprawnienie do ulgi w podatku VAT . Zważywszy na istotę problemu oraz niezrozumiały wyrok Trybunału Konstytucyjnego, wskazujący bezzasadność zmiany warunków funkcjonowania grupy podatników skarga "jest jedynym narzędziem ochrony praw podatnika". Izba Skarbowa w P. wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchyla decyzję, jako niezgodną z prawem. Powody. W osądzanej sprawie organy podatkowe wydały decyzje mimo nienależytego wyjaśnienia wszystkich okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a tym samym rozpoznania jej istoty. Według art. 14a ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31.12.1999r. prowadzący zakład pracy chronionej był zwolniony od wpłat do urzędu skarbowego należności w zakresie działalności tego zakładu, z tytułu podatku od towarów i usług, stanowiącej różnicę między podatkiem należnym a naliczonym. Od dnia 1.01.2000r. prowadzący taki zakład ma zaś prawo do otrzymania częściowego lub całkowitego zwrotu wpłaconej kwoty tego podatku (Dz. U. z 1999r. Nr 95, poz. 1100). Przepis ten zmieniał przywilej przysługujący zakładom pracy chronionej polegający na braku obowiązku płacenia podatku. Należało go jednak uprzednio wpłacić do budżetu, a zwrot był możliwy tylko wtedy gdy zakład pracy chronionej nie ma żadnych zaległości wobec fiskusa. W przeciwnym zwrot razie zwrot przepadał. Niezaprzeczalnym jest, że zmiany spowodowały: niemożność zatrzymania określonej kwoty należności z tytułu podatku od towarów i usług, kwota przekazywana według nowego brzmienia art. 14a może być niższa od kwoty, która zakład mógł zatrzymać oraz nie przekazuje się pozostałej części należności VAT na rzecz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 25.06.2002r. sygn. akt K 45/01 (sentencja ogłoszona dnia 5.07.2002r. w Dz. U. Nr 100, poz. 923) orzekł, że art. 1 pkt 8 w związku z art. 3 ustawy z dnia 20.11.1999r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 95, poz. 1100) w zakresie, w jakim zmienia zasady wyliczania kwoty podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi na rzecz zakładu pracy chronionej, przed upływem trzyletniego okresu, przewidzianego w art. 30 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 27.08.1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30.11.1999r. (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.) jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy - w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Po rozstrzygnięciu z dnia 25.06.2002r. pojawiło się wiele jego interpretacji. Według organów skarbowych i części sądów administracyjnych niekonstytucyjność art. 3 ustawy z 1999r. jest tylko połowiczna. Nie oznacza bowiem usunięcia przepisu z obrotu prawnego, lecz jedynie nakazuje określone zachowanie ustawodawcy. Natomiast zdaniem niektórych podatników wyrok usunął niekonstytucyjny przepis z obrotu prawnego. Oznacza to, że organy skarbowe powinny stosować wobec zakładów pracy chronionej, które rozpoczęły długofalowe inwestycje, rozwiązana wcześniejsze, czyli w ogóle zwalniać je z obowiązku płacenia VAT. Skład orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, że wyrok nie przywrócił korzystnych dla zakładów pracy chronionej przepisów ani nie zastąpił niekonstytucyjnych regulacji własnymi. Pozostawił to w gestii ustawodawcy. Wyklucza też przyjęcie, iż zakwestionowany przepis można stosować tak, jakby zawierał on stosowne przepisy przejściowe, co oznaczałoby wyliczenie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu zatrudnienia osób niepełnosprawnych, według zasad obowiązujących w 1999r. W ocenie składu orzekającego omawiany wyrok ma charakter wyroku interpretacyjnego tj. co do zasady zakwestionowane przepisy pozostają w mocy, ale należy je interpretować i stosować zgodnie ze wskazówkami Trybunału Konstytucyjnego. Zatem niekonstytucyjność przepisów wymienionych w sentencji tego wyroku zachodzi tylko w takim zakresie, w jakim kontrolowane ustawy nie przewidują regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Może to oznaczać np. zaczęci budowy ośrodków wypoczynkowych, modernizację podjazdów, parkingów itp. Wyrok zatem nie odnosi się do wszystkich podmiotów prowadzących zakłady pracy chronionej, lecz jedynie do tych, które zostały wskazane w tym orzeczeniu. Oznacza to, że rozpatrując wniosek skarżącego w sprawie nadpłaty, organy podatkowe powinny ustalić ( a czego nie uczyniły), czy podatnik ubiegający się o tę nadpłatę jest podmiotem, którego dotyczy to orzeczenie. Jeśli tak - skoro ustawodawca na razie nic nie zrobił - to jako przepisy określające zasady i tryb postępowania, o których mowa w art. 190 ust. 4 Konstytucji RP, należy zastosować te postanowienia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), które regulują instytucję nadpłaty. Dlatego na podstawie art. 145 § 1 lit.a,c i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) orzekł sąd jak w sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powyższej ustawy. /-/ W. Zygmont /-/ G. Gorzan /-/ M. Skwierzyńska uk