I SA/Po 1279/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w podatku akcyzowym za styczeń, marzec i kwiecień 2004 r. oraz podatku akcyzowego za miesiące od maja do grudnia 2004 r. oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ K. Wolna – Kubicka /-/ M. Jaśniewicz Decyzją nr [...] z dnia [...] r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił R. Sz. zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące styczeń, marzec i kwiecień 2004 w łącznej wysokości [...] zł oraz za miesiące od maja do grudnia 2004 r. w łącznej wysokości [...] zł. Podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych. Kontrola podatkowa wykazała, że R. Sz. w 2004 r. zaewidencjonował w księgach podatkowych zakup 250 litrów oleju napędowego na podstawie faktur wystawionych przez PW "M." M. Z. Materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania wykazał, że faktury wystawione przez M. Z. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. M. Z. nie dokonał w 2004 r. na rzecz R. Sz. sprzedaży paliwa, wystawiał wyłącznie faktury, które nie dokumentowały faktycznej sprzedaży. Organ ustalenia te oparł na zeznaniach świadków: M. Z., M. B. i N. A. Z protokołów przesłuchania świadka M. Z. wynika, że w 2004 r. wystawiał faktury na zlecenie N. A. Za wystawienie fikcyjnych faktur otrzymywał 5-6 groszy za litr paliwa. Wystawione faktury M. Z. przekazywał N. A., a następnie jeden egzemplarz wracał do niego z powrotem z podpisem odbiorcy. Dla "pokrycia" wystawionych przez siebie faktur M. Z. nawiązał kontakty z innymi osobami , które za wynagrodzeniem 2 gr za 1 l paliwa wystawiały faktury sprzedaży na firmę "M." M. Z. Zeznania te potwierdzone zostały przez świadka M. B., która zeznała, że razem z M. Z. wystawiała fikcyjne faktury. Świadkowie: M. Z., M. B. i N. A. zgodnie zeznali, że firma "M." nie dysponowała zapleczem technicznym do magazynowania i przewozu paliw. Organ dał wiarę zeznaniom świadków, bowiem były one spójne i potwierdzone w postępowaniu Prokuratury Okręgowej w K., sygn. akt [...]/05 zakończonego skierowaniem do Sądu aktu oskarżenia przeciwko M. Z. Przesłuchany w charakterze świadka K. Sz. zeznał, że współpraca z firmą "M." została nawiązana poprzez przedstawiciela handlowego, którego nazwiska nie pamięta, nie zna również właściciela firmy – M. Z. Paliwo zamawiał telefonicznie, umów na piśmie nie zawierał, firma "M." dostarczała paliwo autocysternami, z każdą dostawą paliwa kierowca przywoził fakturę dokumentującą dostawę. Dowodów Pz, Wz nie sporządzano, płatność dokonywana była gotówką, do rąk kierowców, których nazwisk nie zna. Nie sprawdzał, czy kierowca miał upoważnienie do odbioru gotówki. Przy rozładunku paliwa był obecny, z każdą dostawą paliwa dostarczana była faktura. Ilość dostarczanego paliwa była zgodna z ilością wynikają z faktury. Kontrolowany nie wykazał i nie udokumentował, aby od paliwa nabytego naliczono i odprowadzono w poprzednich fazach podatek akcyzowy. Organ wskazał, że zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U.nr 11 poz. 50, ze zm), obowiązującej do końca kwietnia 2004 r. obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym ciąży na nabywcy wyrobów akcyzowych, od których nie pobrano podatku akcyzowego lub pobrano w kwocie niższej niż należna. Obowiązująca od 1 maja 2004 r. ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w art. 4 ust. 3 stanowi, że opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należytej wysokości. R. Sz. zatem z tytułu nabycia paliwa, którego źródło pochodzenia nie jest znane i od którego nie odprowadzono podatku akcyzowego, jako nabywca wyrobów akcyzowych, od których nie pobrano podatku, stał się podatnikiem podatku akcyzowego. Nabycie z nieznanego źródła oleju napędowego na własne potrzeby powoduje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podkreślił, że R. Sz. zeznał, że paliwo było dostarczane w ilości wykazanej na fakturach i wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Od powyższej decyzji R. Sz. wniósł odwołanie, w którym zarzuca naruszenie: - art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego, dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowe i niezasadnego przyjęcia, iż to na odwołującym spoczywa obowiązek udowodnienia wszystkich korzystnych okoliczności faktycznych sprawy, - art. 180 w związku z art. 187 § 1 wskutek niewyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy tj. nieustalenia czy K. Sz. nabywał paliwo w ilościach wynikających z zakwestionowanych faktur, a w konsekwencji czy powstał obowiązek podatkowy od kupowanego paliwa oraz nieustalenia źródła pochodzenia oleju napędowego dla którego M. Z. wystawiał faktury VAT, - art. 210 poprzez pominięcie i niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, faktów którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a w szczególności poprzez brak jednoznacznego wskazania przez organ I instancji, że olej napędowy w ilościach wskazanych na fakturach faktycznie został dostarczony do P.U.H. R. Sz. Ponadto podatnik zarzuca organowi I instancji sprzeczność ustaleń z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Sprzeczność ta ma wynikać z przyjęcia przez organ podatkowy, że nabycie oleju napędowego przez podatnika od firmy M. Z. faktycznie nie miało miejsca, przy jednoczesnym obciążeniu R. Sz. podatkiem akcyzowym za paliwo nabyte w wyniku fikcyjnych transakcji. Ponadto podatnik zarzucił organowi podatkowemu naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez uznanie, że odwołujący jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego. Zdaniem odwołującego organ podatkowy nie ustalił ponad wszelką wątpliwość, że olej napędowy nabyty przez R. Sz. na podstawie faktur wystawionych przez M. Z. pochodził z nielegalnego źródła. Zdaniem odwołującego, brak jest podstaw do obciążenia go podatkiem akcyzowym na podstawie art. 2 i art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zakwestionowane przez organ podatkowy faktury nie mogą stanowić podstawy do wymiaru podatku akcyzowego, gdyż nie dokumentują czynności sprzedaży. Zdaniem podatnika, zakres stosowania art. 35 ust 1 ww. ustawy powinien odnosić się tylko do sytuacji, w których dany podmiot wiedział, że podatek akcyzowy nie został rozliczony przez dostawcę. W pozostałych przypadkach podatnikiem powinien być dostawca. Jednocześnie strona podkreśla, że nie wiedziała, że podatek akcyzowy od paliwa zakupionego z P.W. "M." nie został odprowadzony. W związku z powyższym nie jest prawidłowe obciążanie go konsekwencjami niedopełnienia przez inne podmioty ich obowiązków prawnopodatkowych. Odwołujący wniósł w odwołaniu o przeprowadzenie dowodów z następujących akt: - Urzędu Kontroli Skarbowej sygn. akt [...], na okoliczność, że w identycznym stanie faktycznym i prawnym sprzedaż paliwa przez firmę M. Z. została uznana przez ten organ za rzeczywistą i nienaruszającą przepisów prawnych, Prokuratury Okręgowej w K. z siedzibą w O. W. sygn. akt [...]/05, Prokuratury Okręgowej w K. z siedzibą w O. W. sygn. akt [...]/05, na okoliczność przebiegu procesu dostaw paliwa do firm odwołującego od P.W. "M." M. Z. Dyrektor Izby Celnej w P. po rozpatrzeniu odwołania, decyzją nr [...] z dnia [...]r., uchylił wyżej wymienioną decyzję w części określenia zobowiązania podatkowego za miesiące styczeń, marzec i kwiecień 2004 r. i umorzył postępowanie w tym zakresie. W części określenia zobowiązania podatkowego za miesiące od maja do grudnia 2004 r. Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał wyżej wymienioną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że w świetle przepisów o podatku akcyzowym, obowiązujących do końca kwietnia 2004 r., strona nie mogła zostać uznana za podatnika. Przepis art. 35 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przewiduje, że obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy, ciąży na nabywcy wyrobów akcyzowych, od których nie pobrano podatku akcyzowego lub pobrano w kwocie niższej niż należna. Jednocześnie na mocy § 12 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. z 2003 r. Nr 221, poz. 2196), podatników nabywających wyroby akcyzowe, od których nie pobrano podatku akcyzowego lub pobrano w kwocie niższej niż należna, zwolniono z obowiązku w podatku akcyzowym. Ze zwolnienia tego wyłączono nabywców zużywających spirytus (w określonych sytuacjach), zużywających olej opałowy na cel inny niż opałowy oraz zużywających towary wymienione w poz. 12 załącznika nr 1 i poz. 15 załącznika nr 3 do rozporządzenia, wykorzystywane jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. W poz. 12 załącznika nr 1 ww. rozporządzenia wymieniono towary przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, inne niż wymienione w poz. 11 i poz. 14 ww. załącznika. Tymczasem jak wynika ze stanu faktycznego niniejszej sprawy, strona nabywała olej napędowy wymieniony w poz. 11 pkt 5 załącznika nr 1. Zatem strona do końca kwietnia 2004 r. była zwolniona z obowiązku w podatku akcyzowym. Natomiast organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia przepisów przy określeniu zobowiązania podatku akcyzowego za okres od maja do grudnia 2004 r. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257, ze zm.) opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Podatnikami podatku akcyzowego, zgodnie z art. 11 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, są również podmioty nabywające lub posiadające wyroby akcyzowe, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego ustalono, że M. Z. prowadząc działalność gospodarcza pod firmą P.W. "M." wystawiał faktury na zamówienie, faktury nie odzwierciedlały faktycznej sprzedaży, ponieważ M. Z. nie dokonywał sprzedaży paliwa. R. Sz. w toku postępowania wyjaśniał, że paliwo z firmy P.W. "M." było faktycznie do niego dostarczane, a szczegółowo zamówieniami i dostawami do firmy podatnika zajmował się jego brat K. Sz., K. Sz. przesłuchiwany w charakterze świadka potwierdził, że paliwo było dostarczane do firmy R. Sz. w ilości wykazanych na fakturach i wykorzystane do prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej ustalono, że brak jest jakichkolwiek dowodów potwierdzających, że podatek akcyzowy od oleju napędowego wynikającego z ww. faktur został odprowadzony przez stronę, czy też przez inny podmiot na wcześniejszym etapie obrotu. Niemożliwe jest ustalenie faktycznego źródła pochodzenia oleju napędowego. W konsekwencji R. Sz., posiadając olej napędowy, którego źródło pochodzenia nie jest znane i od którego nie odprowadzono podatku akcyzowego, został uznany za podatnika podatku akcyzowego. Organ II instancji stwierdził, że strona nie przedstawiła żadnych dowodów, które zaprzeczałyby ustaleniom organu I instancji. Organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia art. 122, art. 187 oraz art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu decyzji wskazane zostały fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy pozwalający na ustalenie stanu faktycznego i dokonał wszechstronnej jego oceny. R. Sz. złożył skargę od ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wnosząc o uchylenie ww. decyzji w części określenia zobowiązania podatkowego za miesiące od maja do grudnia 2004 r. oraz zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przypisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1. obrazę art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 Nr 8 poz. 60 - t.j.) przez jego błędną wykładnię tj. uznanie, że dowodami w sprawie mogą być materiały zgromadzone w toku prawomocnie zakończonego postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe podczas gdy zgodnie z przywołanym przepisem dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe, a w konsekwencji nie przeprowadzenie dowodu z akt Prokuratury Okręgowej w K., sygn. akt [...]/05, co miało wpływ na wynik postępowania 2. naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej (Dz. U. 2005 Nr 8 poz. 60 - t.j.) przez jego niewłaściwe zastosowanie tj. uznanie, że okoliczność przebiegu procesu dostaw paliwa do skarżącego od PW M. została wystarczająco stwierdzona innym dowodem, a w konsekwencji oddalenie wniosku o przeprowadzenie dowodu z akt Prokuratury Okręgowej w K. z siedzibą w O. W., sygn. akt: RSD [...]/05, co miało wpływ na wynik postępowania 3. naruszenie art. 4 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. 2004 Nr 29 poz. 257 ze zm.) poprzez jego błędną wykładnię tj. błędne uznanie, że podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego jest skarżący podczas gdy ustalony w sprawie stan faktyczny pozwala na ustalenie podmiotów, których obowiązek zapłaty obowiązku akcyzowego wyprzedza obowiązek skarżącego 4. naruszenie art. 4 ust. 1 pkt ustawy z ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. 2004 Nr 29 poz. 257 ze zm.) poprzez jego niezastosowanie pomimo, że transakcje dokonane przez skarżącego stanowią sprzedaż wyrobów akcyzowych, a w konsekwencji błędne określenie podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku akcyzowego 5. naruszenie zasady prawdy obiektywnej wynikającej z treści art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa, wskutek braku wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego, dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i niezasadnego przyjęcia, iż to na odwołującym spoczywa obowiązek udowodnienia wszystkich korzystnych okoliczności faktycznych sprawy, 6. naruszenie treści art. 210 - Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa wskutek pominięcia i braku wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności a w szczególności braku jednoznacznego wskazania czy w ocenie Dyrektora Izby Celnej skarżący dokonywał płatności za dostarczany olej napędowy, co stanowi istotną okoliczność dla rozstrzygnięcia sprawy Na podstawie art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarżący wnosi o przeprowadzenie dowodu z następujących dokumentów: Urzędu Kontroli Skarbowej w P. sygn. akt [...], na okoliczność, że w wyniku przeprowadzenia czynności kontrolnych w miesiącu sierpniu 2004r. w firmie PUH R. Sz., w identycznym stanie faktycznym i prawnym sprzedaż paliw dokonana przez firmę Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "M." Import-Export M. Z. została uznana przez Urząd Kontroli Skarbowej jako rzeczywista oraz nie naruszająca przepisów prawnych. Akt Prokuratury Okręgowej w K. z siedzibą w O. W. Sygn. akt; V Ds. [...]/05 oraz Akt Prokuratury Okręgowej w K. z siedzibą w O. W. Sygn. akt; RSD [...]/05, na okoliczność przebiegu procesu dostaw paliwa do firm odwołującego od PW M., w szczególności źródła pochodzenia paliwa dostarczanego skarżącemu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. Nr 153 , poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)- dalej zwaną p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie skarga okazała bezzasadna. Spór sprowadza się w istocie do tego, czy organy podatkowe w świetle zebranego materiału dowodowego oraz przepisów prawa materialnego miały podstawę uznania R. Sz. za podatnika podatku akcyzowego od nabywanego paliwa (niewidomego pochodzenia). W pierwszej kolejności należy rozważyć zarzuty natury procesowej, tj. oceny czy organy podatkowe zebrały materiał dowodowy w stopniu pozwalającym na ustalenie stanu faktycznego sprawy i czy zebrany materiał dowodowy został prawidłowo oceniony. Jedynie bowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny daje podstawę do oceny, czy przy rozstrzyganiu zastosowano właściwą normę prawa materialnego. Jak wskazuje organ podatkowy w zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony na podstawie dowodów znajdujących się w aktach sprawy. Postanowieniem z dnia 4 kwietnia 2008 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej włączył do postępowania kontrolnego protokół kontroli podatkowej wraz z załącznikami nr [...] z [...] 2008 r. przeprowadzonej w firmie R. Sz. W ocenie Sądu, organ podatkowy zebrał materiał dowodowy w stopniu pozwalającym na wydanie orzeczenia i dokonał prawidłowej oceny tegoż materiału dowodowego. Dla potrzeb niniejszego postępowania wykorzystano materiał dowodowy zebrany w toku postępowania prowadzonego wobec R. Sz. w zakresie podatku od towarów i usług i podatku dochodowego za 2004 r.. Materiał dowodowy oparty jest na zeznaniach świadków: M. Z., M. B., N. A. Zeznania świadków są spójne. Wynika z nich, że M. Z. jako właściciel firmy "M." z L. nie prowadził w rzeczywistości w 2004 r. handlu olejem napędowym. Nie posiadał bowiem zaplecza technicznego, nie zatrudniał pracowników. Zajmował się wyłącznie wystawianiem faktur na zlecenie, za co otrzymywał wynagrodzenie. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie skarżący w sposób całkowicie dowolny i gołosłowny zarzuca w skardze sprzeczność ustaleń organu z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Organy podatkowe oparły swe ustalenia nie tylko na zeznaniach świadków: M. Z., M. B. oraz N. A., ale również wzięły pod uwagę zeznania strony oraz świadka K. Sz., który, jak wskazał sam skarżący w toku postępowania podatkowego, w jego firmie zajmował się dostawą towaru od M. Z. Analiza tych zeznań potwierdza również prawidłowość wnioskowania organów podatkowych. Skarżący oraz świadek K. Sz. zeznali, że nie znają M. Z., kontakt nawiązał K. Sz. z przedstawicielem firmy "M.", jednak nie zna nazwiska tego przedstawiciela, żaden z nich nie był w firmie "M.". Dostawy uzgadniał telefonicznie K. Sz., jednakże umów pisemnych nie zawierał, płacił gotówką kierowcom, których danych personalnych nie zna, nie ma potwierdzenia odbioru zapłaty, jak również nie sprawdzał upoważnienia tych osób do odbioru zapłaty. Skarżący oraz jego brat K. Sz. zgodnie zeznali, że olej napędowy nabywali w ilości wykazanej na fakturze wystawionej przez M. Z. Organ odwoławczy dysponował bowiem dostateczną liczbą przesłanek, których ocena uzasadniała przyjęcie, że M. Z. nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwem, wystawiał faktury na zlecenie, za co otrzymywał wynagrodzenie. Wystawione faktury nie dokumentowały rzeczywistego zdarzenia gospodarczego (bowiem M. Z. nie dokonywał dostawy towaru) miały na celu wprowadzenie do obrotu gospodarczego paliwa nielegalnego pochodzenia. Dostawa paliwa miała miejsce, lecz nie jest znane źródło jego pochodzenia. Przyjęcie innej oceny dowodów niż domaga się tego skarżąca, samo w sobie nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, której ramy funkcjonowania wyżej wyjaśniono. W myśl art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy dokonywaniu oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organ nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. W wyroku z dnia 12 listopada 2002 r. (sygn. akt I SA/Ka 1792/01, niepubl.) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zasada swobodnej oceny dowodów polega na tym, że organ podatkowy nie jest związany żadnymi regułami dowodowymi, a rozstrzyga sprawę na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu niektórych dowodów za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne. Ocena ta powinna być jednak zgodna z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki. Zdaniem składu orzekającego, sposób rozumowania organu podatkowego jest spójny i logiczny tok wywodów nie zawiera w sobie wadliwości, które dawałyby podstawę do uznania, iż dokonana ocena materiału dowodowego odnoszącego się do podniesionej wyżej okoliczności wykroczyła poza prawem dozwoloną swobodną ocenę dowodów, przeradzając się w ocenę dowolną. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że materiał dowodowy jest wystarczający do wydania orzeczenia w sprawie, przeprowadzenie dowodu z dokumentów - akt prokuratorskich spowodowałoby wyłącznie nieuzasadnione przedłużenie postępowania. Strona nie przedstawiła bowiem żadnego dowodu na okoliczność źródła pochodzenia oleju napędowego i tym samym nie wykazała, że od nabytego paliwa została opłacona akcyza. Skarżący nie ma racji wywodząc, że przepis art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe nieograniczony obowiązek poszukiwania dowodów w celu ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy, w tym źródła pochodzenia paliwa dostarczanego skarżącemu w 2004r. Jak prawidłowo podkreślił organ odwoławczy dla istoty rozpoznawanej sprawy za wystarczające było stwierdzenie, że wystawca faktur – firma "M." w rzeczywistości obrotu towarem nie dokonywała w 2004r. na rynku gospodarczym, gdyż działalności gospodarczej w tym zakresie nie prowadziła, a w tej sytuacji na podatniku spoczywał obowiązek wykazania, od kogo towar zakupił i skoro jest to wyrób akcyzowy, czy od tego wyrobu zapłacony został podatek akcyzowy. Dlatego też zarzut naruszenia art. 181 i 188 Ordynacji podatkowej jest nieuzasadniony. Okoliczności związane z transakcjami opartymi na fakturach wystawionych przez M. Z.: brak umowy, zamówienia telefoniczne, płatność gotówką do rak nieznanych kierowców, bez sprawdzenia danych personalnych tych osób i upoważnienia do odbioru zapłaty za towar, mogą co najmniej świadczyć o tym, że skarżący nie dochował należytej staranności przy dokonywanych transakcjach. Współpraca o takich rozmiarach (zakup 250.000 l paliwa) wymaga zawarcia kontraktu, a przed tym sprawdzenia właściciela firmy jak i jego przedstawiciela. Takie działanie pozwoliłoby na ustalenie, czy od paliwa została opłacona akcyza. Natomiast jak wskazuje skarżący nie zna on M. Z., nigdy się z nim nie spotkał, a kontakt nawiązał z przedstawicielem, którego nazwiska również nie zna. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia prawa materialnego. Organy podatkowe powołały prawidłową podstawę prawną decyzji. Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (DZ. U. nr 29, poz. 257, ze zm.) opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Przepis art. 11 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy stanowi, że podatnikami są również podmioty nabywające lub posiadające wyroby akcyzowe, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Bez wątpienia, na co wskazuje skarżący w skardze, zasadą jest, że podatkiem akcyzowym obciążony jest producent lub sprzedawca wyrobów akcyzowych. Jednakże ustawodawca wprowadził również obowiązek podatkowy nabywcy i posiadacza wyrobów akcyzowych w sytuacji, gdy od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należytej wysokości. Wskazana regulacja miała na celu zabezpieczenie przed wprowadzenie do obrotu wyrobu akcyzowego bez opłaconej akcyzy. W konsekwencji na podstawie powołanych przepisów, posiadacz wyrobów akcyzowych może zostać zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji, gdy od posiadanych przez niego wyrobów akcyzowych nie była zapłacona akcyza, choć obowiązek podatkowy powstał na wcześniejszych etapach obrotu i ciążył na przykład na producencie czy sprzedawcy. Skoro materiał dowodowy wskazuje, że skarżący nabył z niewiadomego źródła olej napędowy w określonej ilości i wykorzystał do w prowadzonej działalności gospodarczej, a podatek akcyzowy nie został opłacony we wcześniejszych fazach obrotu, to zgodnie z obowiązującym prawem organ podatkowy określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w tym podatku jakonabywcy oleju napędowego. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Wskazane dowody w opinii Sądu w żaden sposób nie mają wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, tym bardzie nie można uznać, że są one niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Jak wyżej wskazano, w ocenie Sądu, materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwolił na ustalenie stanu faktycznego, dlatego też Sąd oddalił wniosek o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego. W związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji . /-/ K Nikodem /-/ K. Wolna-Kubicka /-/ M. Jaśniewicz