I SA/Po 1305/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Asesor sądowy WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2007r. sprawy ze skargi W. i W. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany lub uchylenia postępowania w sprawie odmowy wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ S. Zapalska /-/ M. Skwierzyńska Pełnomocnik W. i W. M. pismem z dnia [...] kwietnia 2005 r. złożył wniosek do Naczelnika Urzędu Skarbowego o interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych; czy kosztem uzyskania przychodu roku 1999 w firmie "A" są wydatki poniesione na publiczną reklamę radiową w kwocie [...] zł. Wnioskodawca wskazał, że decyzją z dnia [...] nr [...] Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej nie uznał wydatków poniesionych w kwocie [...] zł za koszt uzyskania przychodu, uznając, że brak było racjonalnych przesłanek uzasadniających tak wysokie koszty reklamy. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Skarga od tej decyzji wyrokiem z dnia 6 grudnia 2002 r. sygn. akt 762/01 została oddalona. Następnie pełnomocnik W. i W. M. złożył w dniu [...] listopada 2004 r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999 w kwocie [...] zł. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W ocenie wnioskodawcy zaistniał związek przyczynowo – skutkowy między przychodami i poniesionymi w 1999 r. kosztami na reklamę, dlatego wydatek ten winien stanowić koszt uzyskania przychodu. Wnioskodawca domaga się ujęcia w pisemnej interpretacji odpowiedzi, czy organy pierwszej i drugiej instancji nie uznając wydatków poniesionych na reklamę publiczną ze względów ekonomicznych naruszyły art. 22 Konstytucji RP poprzez ograniczenie wolności działalności gospodarczej, czy organy nie uznając ww. wydatków naruszyły art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonały dyskryminacji podatkowej nie badając związku przyczynowo skutkowego wydatków i przychodów, czy organy podatkowe wydając wadliwe decyzje nie oparte na całym materiale dowodowym i bez przeprowadzenia postępowania podatkowego naruszyły m.in. art. 120, 121, 122, 123, 189, 181, 187, 188 Ordynacji podatkowej i czy organ na podstawie wskazanych we wniosku przesłanek ma obowiązek zwrotu nienależnie zapłaconych podatków. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 14a, art. 216 i 217 Ordynacji podatkowej odmówił udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że na podstawie art. 14 a §1 i §2 Ordynacji podatkowej naczelnik urzędu skarbowego stosownie do swojej właściwości na wniosek podatnika ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w tym zakresie organy dokonały wykładni przepisów wydając w tym zakresie decyzje w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999. Decyzja organu podatkowego w tym zakresie jest ostateczna, albowiem wyrokiem z dnia 6 grudnia 2002 r. sygn. akt I SA/Po 762/01 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę W. i W. M. na decyzję Izby Skarbowej w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego organ na podstawie art. 14 a Ordynacji podatkowej nie jest upoważniony do udzielenia interpretacji w zakresie przedstawionym we wniosku. Na powyższe postanowienie W. i W. M. złożyli zażalenie, w którym zarzucili naruszenie art. 14 a Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem podatników z treści art. 14 a § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że właściwy organ nie może odmówić udzielenia pisemnej interpretacji, jeżeli we wniosku zostanie opisany dokładnie stan faktyczny, dlatego też stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego stanowi o naruszeniu prawa, jego niekompetencji i działaniu o charakterze dyskryminacyjnym. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił zmiany lub uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdza, że ze stanu faktycznego zawartego we wniosku podatników wynika, że organy podatkowe obu instancji dokonały interpretacji przepisów prawa podatkowego w tym zakresie w wydanych wcześniej decyzjach wydanych w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999, które są ostateczne i prawomocne. Decyzja Izby Skarbowej została bowiem utrzymana w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny, który nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej skoro na podstawie art. 14 a Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie zostały wyposażone w ustawową kompetencję do interpretacji przepisów w sprawach, w których toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym, to tym bardziej nie są uprawnione do kontroli zgodności z prawem decyzji ostatecznych i prawomocnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Poznaniu na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] skarżący wnoszą o jej uchylenie zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 14a, 14b, 14c Ordynacji podatkowej w zakresie odmowy uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji oraz naruszenia art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący wskazują, że wniosek ma formę pisemną w związku z art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej, został złożony w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym, stan faktyczny został przedstawiono wyczerpująco we wniosku i wniosek zawiera własne stanowisko w sprawie. Wniosek ten został przyjęty przez organ, organ bowiem nie zastosował art. 14a § 5, w związku z art.169 § 1 i 2 oraz art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem w opinii skarżących wniosek został przyjęty przez organ jako zasadny do interpretacji. Zdaniem wnioskodawców stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej wyrażone w zaskarżonej decyzji, że organy nie zostały na podstawie art. 14 a Ordynacji podatkowej wyposażone w kompetencję do interpretacji przepisów w sprawach, co do których zostały wydane decyzje ostateczne, narusza ewidentnie przepisy Konstytucji RP i ustaw podatkowych. Uzasadnienie decyzji zdaniem skarżących stanowi w istocie "konfabulację podatkową, szkodzącą podatnikom". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podnosi, że organy podatkowe nigdy nie kwestionowały, że złożony wniosek o interpretację spełniał wszystkie wymogi formalne, jednakże z uwagi, że w sprawie zostały wydane decyzje, organ nie był uprawniony do wydania interpretacji w zakresie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Ponadto wskazuje, że zarzut naruszenia art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest bezpodstawny, ponieważ zaskarżona decyzja i poprzedzające ją postanowienie dotyczy odmowy udzielenia interpretacji przepisów prawa materialnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Skarga w ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie. Przepis art. 14 a § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązuje organy podatkowe do udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w sprawach indywidualnych. Pojęcie w "indywidualnych sprawach" wskazuje, że interpretacje powinny dotyczyć sytuacji, w jakich znajduje się podatnik występujący z wnioskiem bądź też sytuacji, które mają związek z jego przyszłością. Wskazuje na to treść powołanego przepisu, ograniczając złożenie takiego wniosku wyłącznie w sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Słusznie zatem wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, iż skoro nie można wydać interpretacji, gdy toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym, to tym bardziej pisemnej interpretacji prawa co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie może wydać organ podatkowy w zakresie, w jakim sprawa została rozstrzygnięta decyzją. Jak wskazano w "Ordynacja podatkowa Komentarz 2006", pod red B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, s. 115 wniosek o interpretację stanowi ze swej istoty pomoc prawną, jakiej mają udzielić organy podatkowe podmiotom. Instytucja ta nie może być instrumentem weryfikacji decyzji ostatecznych. Należy również zwrócić uwagę na treść art. 14 b i c Ordynacji podatkowej, który to przepis reguluje kwestię skutków prawnych wydania i zastosowania się podatnika do pisemnej interpretacji. Zgodnie z powołanym przepisem w zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji, podatnikowi nie określa się albo nie ustala zobowiązania podatkowego bez zmiany albo uchylenia postanowienia. Z treść powołanych przepisów wyraźnie wynika, że interpretacje mogą dotyczyć spraw indywidualnych nie będących wcześniej przedmiotem orzekania przez organy podatkowe. Treść wniosku złożonego w dniu [...] kwietnia 2005 r. wskazuje jednoznacznie, że podatnicy wnoszą o wydanie interpretacji w sprawie, która została rozstrzygnięta decyzją ostateczną. Wnioskodawcy żądają aby organ podatkowy dokonał oceny wydanych decyzji pierwszej i drugiej instancji w sprawie określenia zobowiązania podatkowego W. i W. M. w podatku dochodowym za rok 1999. Wyrokiem z dnia 6 grudnia 2002 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę W. i W. M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1999., uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Decyzja Izby Skarbowej w tej sprawie jest ostateczna i prawomocna, a orzeczenie Sądu jest wiążące. W związku z powyższym organ podatkowy zasadnie odmówił wydania w trybie art. 14 a Ordynacji podatkowej interpretacji prawa w stanie faktycznym wskazanym we wniosku. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) orzeczono jak w sentencji. /-/ K. Nikodem /-/ S. Zapalska /-/ M. Skwierzyńska AR