I SA/Po 1323/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Janusz Ruszyński(spr.) as. sąd. WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi A. i K. K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 rok oddala skargę. /-/ M. Jaśniewicz /-/ J. Małecki /-/J.Ruszyński W niniejszej sprawie okoliczności faktyczne są niesporne. Wynika z nich, że w zakresie objętym skargą, skarżący w 1998 roku odliczyli wydatki na budowę w [...] w budynku wielorodzinnym stanowiącym współwłasność jednego lokalu mieszkalnego o powierzchni [...] z przeznaczeniem na wynajem w kwocie [...] złotych. Niesporne jest też to, że skarżący w [...] kupili udział w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w [...] Skarżący ponieśli wydatki z tytułu udziału w budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego, w którym część lokali przeznaczona była na wynajem a część lokali to lokale usługowe i lokale mieszkalne nie przeznaczone na wynajem. Skarżący składając zeznanie podatkowe za [...] uznali, że uczestniczyli tylko w tej części budowy, która dotyczyła lokali mieszkalnych na wynajem. Pomnożyli [...] mieszkania przeznaczone na wynajem przez kwotę limitu obowiązującą w [...] ([...] złotych) i przez ustalony przez siebie udział we współwłasności wyłącznie lokali mieszkalnych przeznaczonych na wynajem [...] i ustalili limit w kwocie [...] złotych przypadający na nich do odliczenia w [...] roku. Udział [...] odpowiada udziałowi powierzchni mieszkania skarżących do powierzchni wszystkich mieszkań przeznaczonych na wynajem. Organy podatkowe obliczając limit odliczeń pomnożyły natomiast [...] mieszkań przeznaczonych na wynajem przez kwotę limitu obowiązującego w [...] roku ([...] złotych) oraz przez udział skarżących [...] w wieczystym użytkowaniu nieruchomości ustalony na podstawie warunkowej umowy sprzedaży. Zdaniem pełnomocnika sposób ustalenia limitu odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1998 roku dotyczy budowy budynku mieszkalnego, a nie budynku o charakterze mieszkalno-usługowym. W ocenie pełnomocnika brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych regulacji dotyczących ustalania limitu wydatków w przypadku gdy budynek ma charakter mieszkalno-usługowy. Pełnomocnik zarzuca organom podatkowym, że określając limit wydatków podlegających odliczeniu wyeksponowały tę część przepisu art. 26 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1998 roku, który stwierdza, iż kwotę odliczeń ustala się w oparciu o "udział we współwłasności" i treść tę odnoszą do udziału w działce nabytej pod budowę całości budynku zarówno z lokalami mieszkalnymi pod wynajem i innymi lokalami. Tymczasem, zdaniem pełnomocnika, normą tego przepisu objęta jest kwestia jaką przyjąć kwotę odliczeń przysługującą każdemu ze współwłaścicieli w ogólnej kwocie odliczeń. W ocenie pełnomocnika ogólną kwotę odliczeń tworzą lokale mieszkalne przeznaczone na wynajem, bo tylko z nimi związana jest "ulga na wynajem". Nie tworzą jej lokale mieszkalne przeznaczone na własne cele inwestorów i lokale użytkowe z którymi nie jest związana w/w ulga. Udział w ogólnej kwocie odliczeń musi tylko dotyczyć tej części budynku, z którą wiąże się prawo do odliczeń, a osoby, które obejmują lokale mieszkalne przeznaczone na swoje własne cele mieszkaniowe i lokale użytkowe nie mają prawa do przedmiotowej ulgi i nie mogą uczestniczyć w podziale "ogólnej kwoty odliczeń". Zastosowana przez organy podatkowe interpretacja odnośnie podziału "ogólnej kwoty odliczeń" przy przyjęciu udziału we współwłasności, doprowadziła do tego, że udział ten został zniekształcony i jest niezgodny z prawno-ekonomicznym celem przepisu art. 26 ust 3 w/w ustawy. Kwota będąca sumą kwot limitów przypadających na wszystkie osoby korzystające z odliczeń nie jest kwotą "ogólnej kwoty odliczeń". W związku z powyższym obliczenie podatnikom - przez organy podatkowe - limitu odliczenia od dochodu wydatków na budowę części budynku mieszkalnego stanowiącego ich współwłasność, położonego w [...] z przeznaczeniem na wynajem, w oparciu o udział w "działce" związanej z budową budynku, a nie w oparciu o udział w części budynku, dokonane zostało nieprawidłowo z naruszeniem art. 26 ust. 3, oraz ust. 1 pkt 8 i ust. 2 w/w ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 26 ust 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w roku 1998 podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim, co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem. Aby więc można było dokonać odliczenia z tego tytułu przedmiotem odliczenia musi być wydatek na budowę budynku mieszkalnego. Charakteru budynku mieszkalnego nie traci budynek, w którym część lokali przeznaczona ma być na cele użytkowe. W przypadku współwłasności kwotę odliczeń przysługującą każdemu ze współwłaścicieli w ogólnej kwocie odliczeń ustala się proporcjonalnie. Punktem odniesienia tej proporcji, jest udział we współwłasności. Udział we współwłasności ustala się z uwzględnieniem wszystkich współwłaścicieli finansujących budowę budynku i to zarówno budujących lokale mieszkalne na własne potrzeby, lokale usługowe i lokale mieszkalne na wynajem. Wynika to jednoznacznie z treści art. 26 ust. 3 ustawy. W przypadku bowiem budowy budynku wielorodzinnego, o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 stanowiącego współwłasność, kwotę odliczeń przysługującą każdemu ze współwłaścicieli w ogólnej kwocie odliczeń, o której mowa w ust. 2 ustala się proporcjonalnie do udziału we współwłasności. Ta ogólna kwota odliczeń dotyczy wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Nie wyłącza się w niej wydatków na cele mieszkalne i na cele użytkowe. Punktem odniesienia winien więc być dla każdego ze współwłaścicieli ich udział we współwłasności budynku mieszkalnego wielorodzinnego a nie ich udział stanowiący proporcję powierzchni mieszkania skarżącego do powierzchni wszystkich lokali mieszkalnych przeznaczonych na wynajem. Znajdujące się w budynku z mieszkaniami na wynajem lokale użytkowe i lokale mieszkalne zaspokajające własne potrzeby mieszkaniowe współwłaściciela pomniejszają limit odliczeń, gdyż podstawą odliczeń zgodnie z treścią art. 26 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest udział we współwłasności. Z powyższych względów Sąd uznał, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie i orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). /-/ M. Jaśniewicz /-/ J. Małecki /-/ J. Ruszyński E. Sz.