I SA/Po 1348/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński /spr./ Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekr. sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu w dniu 07 marca 2006 r. sprawy ze skargi L.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]2004 r. nr [...] w przedmiocie określenia odpowiedzialności podatkowej płatnika za nie pobrany i nie wpłacony podatek dochodowy od osób prawnych za 2000 rok o d d a l a s k a r g ę /-/K. Nikodem /-/J. Ruszyński /-/M. Skwierzyńska Z akt sprawy wynika, że L.P. prowadziła w 2000r. działalność gospodarczą polegającą m.in. na nadawaniu programu radiowego na obszarze J. i okolicy (stacja radiowa "A") zgodnie z Koncesją Krajowej Rady Radiofonii i Telewizji nr [...] z dnia [...] 1995r. Na podstawie upoważnienia i postanowienia z dnia [...]2004r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadził wobec podatniczki postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, budżetów miast i gmin oraz państwowych funduszy celowych za 2000 rok. W trakcie kontroli zwrócono uwagę na fakt zawarcia przez L. P. w dniu [...]1998r. umowy z firmą "B" (zwaną dalej "B") z siedzibą w [...],[...], L. [...], Wielka Brytania. Przedmiotem umowy było odpłatne i systematyczne przekazywanie przez firmę "B" dźwiękowego Serwisu Informacyjnego za pośrednictwem satelity oraz udzielenie abonentowi zezwolenia do jego odpłatnego odbierania, dekodowania oraz rozpowszechniania naziemnego. firma "B" była podmiotem praw, w oparciu o które tworzony był dźwiękowy Serwis Informacyjny poświęcony aktualnym wydarzeniom politycznym, gospodarczym, kulturalnym i sportowym na scenie ogólnopolskiej, europejskiej i światowej. Ponadto ustalono, że podatniczka zawarła w dniu [...]1998r. umowę z firmą "B", której treścią było przekazanie przez firmę "B" do użytkowania przez L. P. dekodera umożliwiającego odbiór w.w serwisu. Z tytułu korzystania z prawa do emisji przedmiotowego serwisu firma "B" oraz z tytułu korzystania z dekodera będącego własnością firmy "B" L. P. przekazała w 2000r. na rachunek firmy "B" w Wielkiej Brytanii na adres [...], L. [...] kwotę [...]USD, t.j. w przeliczeniu na PLN [...]zł. Wobec tego organ I instancji stwierdził, że firma "B" uzyskała przychody z tytułu korzystania w 2000r. przez kontrolowaną z prawa do emisji w stacji radiowej "A" w J. serwisu firmy "B" jak również z korzystania przez nią w tym samym okresie z dekodera do odbioru tego serwisu i w następstwie tego firma "B" podlegała obowiązkowi podatkowemu. Zatem L. P. stała się płatnikiem i zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązana była pobrać w dniach dokonywania wypłat kontrahentowi zagranicznemu podatek w wysokości 10% tych wypłat i następnie pobrany podatek powinna była wpłacić na rachunek urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję z dnia [...]2004r. Nr [...], w której określił wobec L. P. odpowiedzialność podatkową płatnika za nie pobrany i nie wpłacony podatek dochodowy od osób prawnych w kwocie [...]zł. L. P. pismem z dnia [...]2004r. wniosła odwołanie od tej decyzji. W uzasadnieniu zarzuciła organowi I instancji błędną interpretację przepisów wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto zwróciła uwagę na zapisy umowy między Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, w której enumeratywnie wskazano co jest uważane za należności licencyjne i z jakiego tytułu. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia [...]2004r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję L. P. - reprezentowana przez radcę prawnego G.D., pismem z dnia [...]2004r. złożyła skargę, w której wniosła o uchylenie decyzji organów I i II instancji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącej kosztów procesu według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła decyzji organu podatkowego: - naruszenie prawa materialnego przez zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wbrew zakazowi wyrażonemu z art. 21 ust. 2 tej ustawy, - naruszenie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez przyjęcie, że podmiot zagraniczny podlegał w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, - błędną interpretację art. 12 ust. 3 umowy między Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisanej w Londynie w dniu [...]1976r. i pominięciem treści art. 2 ust. 8 Aktu Paryskiego Konwencji Berneńskiej O ochronie Dzieł Literackich i Artystycznych z dnia 24 lipca 1971r., - naruszenie art. 217 Konstytucji R.P., art. 4, art. 5 , art. 6 i art. 8 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 26 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez określenie odpowiedzialności podatkowej wobec L. P. jako płatnika za nie pobrany i nie wpłacony podatek dochodowy od osób prawnych mimo braku ustawowych przesłanek istnienia obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego i w konsekwencji podatku, - błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 4 pkt 4 ustawy o radiofonii i telewizji i art. 97 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozpatrując skargę zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie skarga okazała się bezzasadna. Okoliczności faktyczne sprawy są niesporne. Wynika z nich, że L. P. w 2000 r. prowadziła działalność gospodarczą polegającą min. na nadawaniu programu radiowego na obszarze J. i okolicy (stacja radiowa "A") - zgodnie z koncesją Krajowej Rady Radiofonii i Telewizji nr [...] z dnia [...]1995 r. W dniu [...]1998 r. p. L. P. - właściciel "A" J. zawarła w W. Umowę o przekazywanie Serwisu Informacyjnego firmy "B" (pol.: z firma "B") z siedzibą w [...],[...], L. [...]Wielka Brytania (firma "B"), w imieniu której występuje Pan M.C. - p.o. redaktora naczelnego firmy "C" ("Producenta"). Przedmiotem Umowy, zgodnie z jej § 1 jest odpłatne systematyczne przekazywanie przez Producenta dźwiękowego Serwisu Informacyjnego za pośrednictwem satelity oraz udzielenie Abonentowi zezwolenia na jego odpłatne odbieranie, dekodowanie oraz rozpowszechnianie naziemne. W myśl § 2 ww. Umowy firma "B" była podmiotem praw, w oparciu o które tworzony był dźwiękowy Serwis Informacyjny poświęcony aktualnym wydarzeniom politycznym, gospodarczym, kulturalnym i sportowym na scenie ogólnopolskiej, europejskiej i światowej. Także w dniu [...]1998 r. Pani L. P. zawarła umowę z firmą "B" o przekazanie przez firmę "B" do użytkowania Pani L. P. dekodera umożliwiającego odbiór ww. serwisu - (Umowa o wynajmie urządzenia dekodującego). W 2000 r. z tytułu korzystania z prawa do emisji Serwisu Informacyjnego firmy "B" oraz z tytułu korzystania z dekodera stanowiącego własność firmy "B", Pani L. P. przekazała na rachunek firmy "B" w Wielkiej Brytanii na adres: [...],[...] L. [...] kwotę [...]USD, tj. w przeliczeniu na PLN [...]zł. Z sumy tej: na Serwis Informacyjny przypada kwota [...]PLN a za dzierżawę dekodera [...]PLN Przechodząc do oceny zarzutów zawartych w skardze Sąd stwierdza, co następuje: Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w roku 2000 podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego ustala się w wysokości 10 % tych przychodów. Przepisu powyższego nie stosuje się, jeżeli umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Rzeczypospolitej Polska jest stroną, zawarta z krajem, na terytorium którego podatnik ma siedzibę stanowi inaczej. Nie powinno budzić wątpliwości to, że kontrahent skarżącej (firma "B") za przekazywanie swojego serwisu informacyjnego uzyskiwał na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przychody wynikające z zawartej umowy. Uzyskiwał również przychód za użytkowanie dostosowanego przez siebie dekodera i anteny satelitarnej. Spełniał więc wymogi przewidziane w art. 3 ust. 2 ustawy. Nadawanie serwisu informacyjnego, którego właścicielem na prawach autorskich jest kontrahent zagraniczny i przekazywanie z tego tytułu temu kontrahentowi określonych w umowie kwot pieniężnych przemawia za przyjęciem, że podmiot zagraniczny osiąga przychody z praw autorskich lub praw pokrewnych. Firma "B" w zawartej umowie wyraziło zgodę na korzystanie przez skarżącą z praw do dóbr niematerialnych. Serwis informacyjny jest zorganizowaną całością audycji radiowej. Zgodę na jego przekazywanie można zakwalifikować do umowy licencyjnej o której mowa w art. 12 umowy między rządem RP a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodów i zysków majątkowych podpisanej w L. dnia [...]1976 r. ( Dz.U. z 1978 r. Nr 7 poz. 20 ). Za należności licencyjne uważa się w tej umowie wszelkiego rodzaju należności wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego ( włącznie z filmami dla kin, oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji ) jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Zasadne jest stwierdzenie organu odwoławczego, że użyte w umowie pojęcie należności licencyjnych jest szerokie (wszelkiego rodzaju) i w związku z tym związane jest z prawami stanowiącymi różne formy własności literackiej i artystycznej. O tym, że serwis informacyjny autorstwa firmy "B" należy zaliczyć do dzieła artystycznego przemawia treść art. 2 ust. 8 Aktu Paryskiego Konwencji Berneńskiej o ochronie dzieł literackich i artystycznych sporządzonego w Paryżu dnia 24.07.1971 ( Dz.U. z 1990 r. Nr 82 poz. 474 ). Wynika z niego, że ochrony tych dzieł nie stosuje się do wiadomości bieżących lub o różnych wydarzeniach mających charakter zwykłych informacji prasowych. Niesporne winno być to, że serwis informacyjny firmy "B" traktowany jako wzorzec dla innych radiofonii nie ogranicza się do przekazywania bieżących wiadomości i nie przekazuje informacji mających charakter zwykłych informacji prasowych. Ma on swoją hierarchię ważności, zawiera też komentarze do przekazywanych informacji. Jest więc dziełem autorskim odróżniającym go od innych serwisów. Można go porównać np. do rozszerzonego serwisu Polskiego Radia nadawanego w programie I codziennie po godzinie 12.00. Odejście od podawania wiadomości bieżących, zachowanie własnej (autorskiej) kolejności podawanych informacji i przekazywanie komentarzy powoduje, że serwis informacyjny firmy "B" należy zaliczyć do strefy dzieła artystycznego wykorzystującego prawa autorskie. Zasadne było więc w tym kontekście uznanie, że serwis informacyjny firmy "B" stanowi produkt, który należy traktować jako całość, jako program. Należności przekazywane przez skarżącą firmie "B" należało więc zakwalifikować do należności licencyjnych o których mowa w art. 12 ust. 3 traktatu polsko - brytyjskiego i art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli stroną umowy zawartej ze skarżącą było firma "B" i ono wyrażało zgodę na wykorzystywanie i nadawanie serwisu informacyjnego, to zasadne było uznanie, iż dysponowało ono wyłącznym prawem do rozporządzania i korzystania ze swoich programów. Skarżąca zawarła również w dniu [...]1998 r. z firmą "B" umowę o wynajmie urządzenia dekodującego. Zasady ponoszenia opłat za korzystanie z dekodera określiła umowa z [...]1998 r. o przekazywaniu Serwisu Informacyjnego. Dekoder, według Sądu mieści się w pojęciu urządzenia przemysłowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 1 ustawy podatkowej i art. 12 ust. 3 ustawy z 16.12.1976 r. Trafne było zastosowanie przez organy skarbowe wykładni celowościowej pojęcia "urządzenie przemysłowe". Urządzeniem przemysłowym jest niewątpliwie dekoder i antena satelitarna służące do przetwarzania sygnału radiowego. Są one bowiem wytworem przemysłu, a nie innej gałęzi gospodarki. Utożsamianie urządzenia przemysłowego do urządzenia, które będzie mogło być wykorzystane wyłącznie w przemyśle ( a nie np. handlu lub usługach ) byłoby oczywiście sprzeczne z ratio legis art. 3 ust. 2 i art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedstawiając powyższe argumenty Sąd uznał, że skarga na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ) podlega oddaleniu. /-/K. Nikodem /-/J. Ruszyński /-/M. Skwierzyńska M.R.