I SA/Po 1355/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Jerzy Małecki /spr./ WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lutego 2009r. sprawy ze skargi W. H. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nie uznania zasadności zarzutów wniesionych w oparciu o tytuł wykonawczy oddala skargę /-/ K.Pawlicki /-/ G.Gorzan /-/ J.Małecki Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu prowadził postępowanie egzekucyjne wobec W. H. na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]r. obejmującego zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 określonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu Nr UKS [...] z dnia 31.08.2004r. na łączną kwotę [...] zł. należności głównej plus należne odsetki za zwłokę. Pismem z dnia [...].03.2008r. W. H. powołując się na regulacje art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji złożył zarzuty na prowadzone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu postępowanie egzekucyjne, wnosząc jednocześnie o umorzenie prowadzonego postępowania. Pełnomocnicy Strony podnieśli, iż zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym za 2001 r. określone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 31.08.2004r. i objęte przedmiotowym tytułem wykonawczym uległo przedawnieniu z dniem 31.12.2007r. Działając na podstawie art. 35 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu postanowieniem Nr [...] z dnia [...].04.2008r. wstrzymał postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]r. do czasu rozpatrzenia zarzutów wniesionych przez zobowiązanego. Postanowieniem Nr [...] z dnia [...].07.2008r. organ egzekucyjny uznał za nieuzasadnione zarzuty w spawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu wyczerpująco ustosunkował się do zarzutu rzekomego przedawnienia przedmiotowych zobowiązań odmawiając mu zasadności. W. H. pismem z dnia [...].07.2008r złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu nr [...] do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wnosząc o jego uchylenie oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu środka zaskarżenia podniósł ponownie, iż naruszono przepis art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, bowiem zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym za 2001r. uległo przedawnieniu. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem Nr [...] z dnia 28.08.2008r. zaskarżone postanowienie organu instancji uchylił w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 138 § 2 ustawy kodeks postępowania administracyjnego organ odwoławczy może uchylić zaskarżone orzeczenie w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w niniejszej sprawie wyżej wymieniona przesłanka ma miejsce. Jak wynika z akt sprawy Strona na drodze postępowania administracyjnego przed organem egzekucyjnym I i II instancji kwestionowała zasadność prowadzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego z uwagi na rzekome przedawnienie zobowiązań podatkowych objętych tytułem wykonawczym nr SM [...] z dnia [...]. W toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu ustalił, iż decyzja wymiarowa Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej Nr [...] określająca przedmiotowe zobowiązanie podatkowe utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na skutek złożonej skargi została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 4.06.2008r. sygn. akt I SA/Po220/08. Ponadto zauważył, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem Nr [...] z dnia [...].03.2006r. zawiesił prowadzone przez ten organ postępowanie odwoławcze z uwagi na wystąpienie do władz podatkowych Tajlandii i Niemiec o udzielenie informacji niezbędnych do określenia wysokości zobowiązania. W świetle przytoczonych okoliczności sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu i stwierdził, że przeprowadzone przez organ egzekucyjny postępowanie w przedmiocie zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzonego przeciwko Panu W. H. postępowania egzekucyjnego, nie zostało poprzedzone wyczerpującym ustaleniem stanu faktycznego z uwzględnieniem okoliczności mających znaczenie dla podjętego rozstrzygnięcia. Tym samym koniecznością stało się uchylenie przez Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Na wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu postanowienie z dnia 28.08.2008r. Nr [...] pełnomocnik zobowiązanego pismem z dnia [...].10.2008r., złożył za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której podniósł, iż organ odwoławczy wydając zaskarżone postanowienie rażąco naruszył przepis art. 138 § 2 Kpa, bowiem zasadą wyrażona w art. 15, 127 § 1, 136 Kpa jest przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania w pełnym zakresie. W ocenie Strony organ odwoławczy jest uprawniony do jego oceny i zajęcia merytorycznego stanowiska w sprawie poprzez wydanie postanowienia reformatoryjnego. Zarzuty strony skierowane przeciwko tytułowi egzekucyjnemu dotyczyły kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, a organ odwoławczy miał wszystkie dane, żeby wypowiedzieć się w tej kwestii. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odnosząc się do argumentów podniesionych w uzasadnieniu skargi stwierdził, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne. Zasada dwuinstancyjności jest zasadą konstytucyjną ustanowioną w art. 78 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, która jest realizowana w postępowaniu administracyjnym poprzez przyjęcie zasady ogólnej dwuinstancyjności w art. 15 Kodeksu postępowania administracyjnego. Zgodnie z tą zasadą każda sprawa administracyjna rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu I instancji podlega w wyniku wniesienia odwołania, przez legitymowany podmiot, ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ II instancji. Pogwałcenie prawa dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej jest rażącym naruszeniem prawa. W przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, wydał zaskarżone postanowienie Nr [...]] z dnia 28.08.2008r. w którym uchylił w całości postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu Nr [...] z dnia 3.07.2008r. w przedmiocie nie uznania zasadności zarzutów wniesionych w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...].03.2008r. obejmujący zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w kwocie [...] zł. należności głównej plus należne odsetki za zwłokę oraz przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Podkreśla ponadto, iż w toku postępowania odwoławczego ustalił, że decyzja wymiarowa Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu Nr [...] określająca zobowiązanie W. H. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r., utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, na skutek złożonej skargi została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 4.06.2008r. sygn. akt I SA/Po 220/08. Zaznacza ponadto, iż w dniu wydania przez organ I instancji Rozstrzygnięcia w przedmiocie zarzutów przytoczony powyżej wyrok nie był prawomocny. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu kierując się zatem zasadą, iż w postępowaniu administracyjnym winna być zachowana zasada dwuinstancyjności wydał zaskarżone postanowienie mając na względzie interes społeczny oraz słuszny interes strony. Takie stanowisko znajduje odzwierciedlenie w judykaturze m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8.12.2006r. sygn. II SAAA/a 467/06 w którym podniesiono "... W postępowaniu administracyjnym jest zasadą, że od decyzji organu I instancji przysługuje odwołanie w administracyjnym toku instancji. Odstąpienie od tej zasady, jej ograniczenie lub wyłączenie bądź wprowadzenie innego środka ochrony prawnej może nastąpić tylko w drodze ustawy, a jako wyjątek od zasady musi być wyraźny i jednoznaczny. Ewentualne wątpliwości co do takiego wyjątku powinny być wyjaśniane na rzecz realizacji zasady, a nie rozszerzenia wyjątku....". Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnia ponadto, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu rozpatrując ponownie zarzuty strony na postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o tytuł wykonawczy Nr [...] z dnia [...]. uwzględnił m.in. treść wymienionego powyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4.06.2008r. i postanowieniem Nr [...] z dnia 31.10.2008r. wniosek wniesiony w przedmiocie zarzutów uznał za bezprzedmiotowy. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - odnosząc się do kwestii przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych strony - wskazuje, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu postanowieniem Nr [...] z dnia [...].09.2008r. zakończył postępowanie kontrolne wszczęte w dniu [...].02.2004r. wobec Pana W. H. w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2001 r. W dacie podejmowania rozstrzygnięcia - postanowienia przez Dyrektora Izby Skarbowej, które jest przedmiotem skargi postanowienie Nr [...] z dnia [...].09.2008r. nie było w obrocie prawnym. Dlatego Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.) - Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji skarbowej tylko pod względem zgodności z prawem powszechnie obowiązującym. Ocenie podlega zatem legalność aktów administracyjnych zarówno z uwagi na brzmienie przepisów prawa materialnego , jak i formalnego. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem do badania tego, czy organy państwowej administracji finansowej nie naruszyły przy wydaniu konkretnego aktu administracyjnego prawa mogącego mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena legalności owego aktu administracyjnego z zakresu egzekucji administracyjnej zobowiązań podatkowych jest dokonywana przez Sąd według stanu prawnego w dnia wydania owego aktu i na podstawie materiału dowodowego znajdującego się w aktach egzekucyjnych sprawy oraz opisanego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd administracyjny nie jest też kolejną instancją merytoryczną rozstrzygającą o prawach i obowiązkach strony ( zobowiązanego), ale ma tylko i wyłącznie uprawnienia kasacyjne wobec naruszających prawo aktów administracji skarbowej. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w przepisach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Z powyższej zasady oficjalności wynika, iż sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez państwowy organ egzekucyjny II instancji związanych z wydaniem postanowienia kasacyjnego organu pierwszej instancji, odmawiającego W. H. uwzględnienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]. W rozpoznawanej sprawie istota sporu między stronami sprowadza się do tego, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zasadnie zastosował art. 138 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.) kasując postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu i przekazując mu do ponownego rozpoznania kwestie poniesionych przez W. H. zarzutów w sprawie prowadzenia przez ten organ egzekucji administracyjnej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. wynikających z nieprawomocnej decyzji wymiarowej i przekazania temu organowi sprawy do ponownego rozpoznania z uwagi na istotne braki związane z wyczerpującym ustaleniem podatkowego stanu faktycznego przez organ I instancji ( m.in. czy zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. uległo przedawnieniu ). Wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Skład orzekający w niniejszej strony nie dopatrzył się, by wydane w niniejszej sprawie i dopuszczalne prawem kasacyjne postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu naruszało czy to interes społeczny, czy słuszny interes strony. Standardem konstytucyjnym państw demokratycznych jest bowiem zawsze dwuinstancyjność wszelkich postępowań., by możliwie najpełniej oraz obiektywnie ustalić rzeczywisty stan sprawy W czasie gdy swe rozstrzygnięcie o nieuwzględnieniu zarzutów na postępowanie egzekucyjne wydawał organ pierwszej instancji, nie mógł być mu znany ani prawomocny wyrok sądu administracyjnego dotyczący sporu legalności określenia przez organy administracji skarbowej W. H. zobowiązania podatkowego za 2001 r., będącego następnie przedmiotem egzekucji , ani tym bardziej ponowne w tej kwestii stanowisko organów kontroli skarbowej, które zweryfikowało zeznanie podatkowe i określiło W. H. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w innej wysokości I tak w uzasadnieniu prawomocnego i kasacyjnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Po 220/08 znalazło się bowiem m.in. następujące stwierdzenie ; " ... nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącego dotyczący upływu okresu przedawnienia wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Zgodnie z art.70 § 1 ordynacji podatkowej termin zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym uiszczenie tego podatku winno nastąpić. W przedmiotowej sprawie termin zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych upływał w dniu 30 kwietnia 2002 r., tak więc zobowiązanie przedawniało się z dniem 31 grudnia 2007 r... nie można było uznać, że decyzja dotycząca wymiaru podatku dochodowego została doręczona podatnikowi po upływie terminu do przedawnienia" Decyzje wymiarowe obu instancji Sąd uchylił tymże wyrokiem z uwagi na istotne naruszenia procedury podatkowej mające wpływ na wynik sprawy. W momencie wydawania swego postanowienia kasacyjnego z dnia 28 sierpnia 2008r. - Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu nie mogło być znane ponadto wydane w dniu [...] września 2008r. postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznania nr [...] w którym zakończono postępowanie kontrolne wszczęte w dniu [...] września 2004 r. wobec W. H. w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. z uwagi na przedawnienie. Z tych zatem powodów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/ K. Pawlicki /-/ G. Gorzan /-/ J. Małecki