I SA/Po 1369/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński /spr./ Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu w dniu 07 marca 2006 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego M. K. kwotę 1700,- zł / słownie: jeden tysiąc siedemset złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonych decyzji do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/K.Nikodem /-/J.Ruszyński /-/M.Skwierzyńska M.K. prowadził w 2002r. działalność gospodarczą w zakresie handlu w ramach przedsiębiorstwa A z siedzibą w P. przy ulicy [...]. W zeznaniu o wysokości dochodu osiągniętego w 2002r. PIT[...] wykazał stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie [...] zł. W dniach [..], [...] i [...] września 2003r. została przeprowadzona przez pracowników Urzędu Skarbowego na podstawie upoważnienia z dnia [...] września 2003r. Nr [...] u podatnika kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od [...] stycznia 2002r. do [...] grudnia 2002r. Przeprowadzona kontrola stała się podstawą do wszczęcia postanowieniem z dnia [...] stycznia 2004r. Nr [...] postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. należnego od M. K. W trakcie prowadzonego postępowania organ podatkowy I instancji zakwestionował następujące wydatki zaliczone przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów: - wydatki na łączną kwotę [...] zł poniesione na zakup prasy, bez wskazania tytułów zakupionych czasopism, - koszty zaewidencjonowane w urządzeniach księgowych w kwocie [...] zł, z tytułu opłat za telefon stacjonarny i komórkowy, które to wydatki poniesione zostały w roku następnym, t.j. w 2003, - koszty z tytułu ubezpieczenia społecznego na kwotę [...] zł, nieudokumentowane dowodami poniesienia wydatku, - koszty na zakup atramentu [...] czarny na kwotę [...] zł, - wydatki poniesione na zakup materiałów budowlanych i malarskich na łączną kwotę [...] zł jako stanowiące wartość nakładów poniesionych na inwestycję w obcym środku trwałym, - koszty związane z nadaniem faksów w Urzędzie Pocztowym w kwocie [...] zł jako niewłaściwie udokumentowane, - koszt poniesiony z tytułu zawarcia umowy Polisy Ubezpieczeniowej [...] w wysokości [...] zł jako wydatek nie dotyczący badanego roku. Ponadto w zakresie kosztów prowadzonej działalności, kontrolujący uznali, na wniosek strony, ich zaniżenie o następujące kwoty: - [...] zł na skutek nie zaliczenia w ciężar kosztów wydatku z tytułu obsługi konta bankowego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, wynikającego z przedłożonych wyciągów bankowych, - [...] zł poprzez nie zaewidencjonowanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatku poniesionego na opłacenie polisy ubezpieczeniowej z tytułu Kompleksowej Ochrony Małych i Średnich Przedsiębiorstw w Towarzystwie B S.A. Organ podatkowy pierwszej instancji dokonał również zwiększenia przychodów prowadzonej działalności o wartość odsetek od środków na rachunkach bankowych, prowadzonych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą w kwocie [...] zł. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] Nr [...] umorzył postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. należnym od M.K. i określił wysokość straty z tytułu działalności gospodarczej za 2002r. prowadzonej przez podatnika na kwotę [...] zł. M.K. pismem z dnia [...] kwietnia 2004r. wniósł odwołanie od tej decyzji wnosząc o uchylenie decyzji w części odpowiadającej podniesionym zarzutom. W uzasadnieniu wskazał, że organ podatkowy I instancji niewłaściwie zastosował art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie uznał za koszty uzyskania przychodów wydatków na prasę, opłat za telefon stacjonarny i komórkowy, zakupu atramentu, zakupu emulsji oraz wałka z rączką, kosztów związanych z montażem sufitu podwieszanego, wydatków związanych z przeprowadzonym remontem, kosztów za nadanie faksów, wydatku z tytułu opłacenia polisy ubezpieczeniowej. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Na powyższą decyzję M.K. - reprezentowany przez doradcę podatkowego E. K. D., pismem z dnia [...] września 2004r. złożył skargę, w której wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w części dotyczącej odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na łączną kwotę [...] zł oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Skarżący zarzucił decyzji organu II instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, t.j. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz prawa formalnego, t.j. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego organy podatkowe bezzasadnie odmówiły uznania za koszty uzyskania przychodów kosztów poniesionych na zakup prasy, nadanie faksów, zakup atramentu do drukarki, zapłatę I raty ubezpieczenia, zakup emulsji i wałka z rączką, wydatków związanych z montażem sufitu podwieszanego, wydatków na remont i zakup klucza do pieca centralnego ogrzewania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozpatrując skargę zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie na podstawie art. 134 cyt. ustawy sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie z wszystkich wskazanych w niej przyczyn. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przedmiotem sporu pomiędzy M.K. , a organami podatkowymi jest zakwalifikowanie przez podatnika niektórych poniesionych przez niego wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Należy podzielić zapatrywania organów podatkowych co do nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zakup prasy przez skarżącego, gdyż z faktur zakupu nie wynika jaką prasę faktycznie kupował. Wprawdzie już na etapie postępowania kontrolnego skarżący wskazał, że kupował "[...]", "[...]", "[...]" oraz inne tytuły dotyczące wyposażenia mieszkań i wyjaśnił, że zakup prasy był niezbędny dla śledzenia zmian w prawie, ogłoszeń o przetargach, w których chciał brać udział, czy zamówionych reklam. Jednakże tak ogólnikowy zapis na fakturach "prasa" nie pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że cała kupowana przez skarżącego prasa związana była z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Brak było też podstaw prawnych do ujęcia w ciężar kosztów kwoty dotyczącej nadania faksów w Urzędzie Pocztowym. Skarżący wyjaśnił, że faksy te nadawane były do dostawców, współpracowników, do operatora sieci C oraz, że na pokwitowaniach znajdują się numery faksów. Jednakże skarżący nie przedłożył odpowiednich dokumentów świadczących o poniesionym wydatku, wskazał jedynie na pokwitowania z rozmównicy. Z pokwitowań tych nie wynika kto był nadawcą, w jakim celu faksy zostały nadane i czy miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ podatkowy prawidłowo wskazał na § 12 ust. 3 rozp. Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 116, poz. 1222), zgodnie z którym podstawą zapisów w księdze podatkowej są dowody księgowe stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem. Ponadto organ podatkowy zasadnie zakwestionował wydatki poniesione na zakup tuszu do drukarki, ponieważ skarżący użytkował prywatne składniki majątku (komputer, drukarka), które nie zostały zaewidencjonowane w środkach trwałych. Skarżący wyjaśnił, że zarówno komputer jak i drukarka są jego prywatną własnością, przy czym zakupu tychże urządzeń dokonał przed rozpoczęciem działalności gospodarczej i urządzenia te używa w prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże aby móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione w związku z używaniem prywatnych składników majątkowych, w niniejszej sprawie komputera i drukarki, skarżący powinien był wprowadzić te urządzenia do ewidencji środków trwałych lub też do ewidencji wyposażenia, do czego zobowiązują przepisy § 4 ust. 1 i 2 wyżej powołanego rozp. Ministra Finansów. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe powinny natomiast jeszcze raz przeanalizować kwestię, czy skarżącemu przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatku w kwocie [...] zł zapłaconej raty ubezpieczenia. Organy podatkowe winny przeanalizować jeszcze raz treść wniosku z dnia [...] grudnia 2002r., zwrócić uwagę na okres ubezpieczenia, na termin płatności I raty oraz na to kiedy agent pobrał w.w kwotę, kiedy wystawiono polisę i jakiego okresu dotyczy zawarta w dniu [...] stycznia 2003r. umowa. Kwestią wymagającą ponownego rozpoznania przez organy podatkowe jest ustalenie czy wszystkie wydatki związane z zakupem farby, emulsji, wałka, klucza do pieca centralnego ogrzewania, materiałów budowlanych oraz do montażu sufitu podwieszanego należy uznać za wydatki związane z remontem czy z modernizacją użyczonego lokalu. Skład sądzący rozstrzygając powyższy spór między stronami przede wszystkim zwraca uwagę na to, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniowała na użytek tego aktu prawnego nazwy "remont", "modernizacja", "inwestycja". Ustawa ta nie zawiera też odesłania do innej legalnej definicji. Wprawdzie posiłkowo można stosować definicje zawarte w ustawie - Prawo budowlane, jednakże rozstrzygając kwestię czy poniesione wydatki związane są z remontem czy z modernizacją na uwadze należy mieć to, że kryterium remontu jest kryterium dynamicznym i zmienia się wraz z postępem technologicznym, a dla określenia zakresu przeprowadzonych prac zawsze należy oprzeć się na wiedzy specjalisty z danej dziedziny. Do ulepszenia, czyli inwestycji należy zaliczyć te prace, które nie zostały zakwalifikowane do remontu, z zastosowaniem współczesnych rozwiązań technologicznych. Kryterium negatywnym dla pojęcia remontu jest w takim przypadku adekwatność zastosowanych rozwiązań, innymi słowy czy nowy materiał lub technologia zastąpiły wcześniejsze rozwiązania, czy oprócz istniejących podobnych i dostępnych rozwiązań podatnik stosuje inne doskonalsze rozwiązania. Z drugiej strony nawet doskonalsze rozwiązania nie przesądzają o ulepszeniu, jeżeli nie ma obiektywnych możliwości zastosowania innego rozwiązania. Z tych powodów, wobec naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy i przepisów postępowania podatkowego mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd wniesioną skargę uznał za uzasadnioną i na podstawie art. 145 par. 1 kt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 29 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. Rozstrzygnięcie w zakresie wykonalności uchylonej decyzji zapadło na podstawie art. 152 powołanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Postanowienie o kosztach postępowania znajduje uzasadnienie w treści art. 200 powołanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/K.Nikodem /-/J.Ruszyński /-/M.Skwierzyńska V.M.