I SA/Po 1425/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan(spr) Sędziowie NSA Janusz Ruszyński as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu w dniu 26 października 2004 r. sprawy ze skargi spółki "A" sp. z o.o. w W. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za [...]rok o d d a l a s k a r g ę /-/K.Pawlicki /-/G.Gorzan /-/J.Ruszyński Dnia [...]r. skarżąca spółka z o.o. "A" z siedzibą w P. zawarła z Agencją Reklamową "B" w P. umowę na produkcję filmu reklamowego. Agencja "B" jako przyjmujący zamówienie zobowiązała się w tej umowie do wykonania filmu reklamowego o roboczym tytule "[...]" o czasie 30 sekund oraz wersji skróconej o czasie 15 sekund, zgodnie z przedstawionym przez nią i zaakceptowanym przez zamawiającą spółkę "A" scenariuszem i scenopisem filmowym. Strony umowy nadto postanowiły, że film zostanie ukończony do 31.03. [...]r., a za wykonanie filmu spółka zamawiająca zapłaci Agencji "B" kwotę [...],- zł. plus podatek 22 % VAT. Wynagrodzenie to obejmuje koszty wyprodukowania i zarejestrowania filmu na taśmie - matce oraz wykonanie 6 kopii w technice VHS. Zamawiająca spółka zobowiązała się nadto do dokonania oceny ukończonego filmu w terminie 5 dni od dnia otrzymania zawiadomienia o jego ukończeniu, przy czym 40 % umówionej kwoty podlega wpłacie zaliczkowej do 9.03. [...]r., a 60 % wynagrodzenia, jako jego druga część, płatne będą w ciągu 7 dni od daty akceptacji filmu. Sporządzono protokół zdawczo-odbiorczy, bez daty, w którym przedstawiono, że odbiór filmu reklamowego wykonanego na podstawie umowy z 17.02. [...]r. nastąpił, po przedstawieniu go do oceny w dniu 31.03. [...]r. i ustaleniu powołanej do tego komisji, złożonej z przedstawicieli stron, że przedmiot przekazania - odbioru został uznany za wykonany zgodnie z umową i przyjętym do realizacji scenariuszem oraz przyjęty bez zastrzeżeń (bez poprawek i uzupełnień). Wykonany film jest przeznaczony do emisji w TVP. Dnia 1.04.[...]r. Studio "B" S.A. wystawiło fakturę VAT nr [...] na kwotę [...],- zł netto oraz [...],- zł podatek VAT, kwota brutto [...],- zł za produkcję filmu reklamowego "[...]". Na jej podstawie spółka "A" obciążyła przez konto [...] "Usługi związane z materiałami reklamowymi" koszty swojej działalności kwotą [...],- zł. W wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej w skarżącej spółce przez Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w zakresie m.innymi prawidłowości i rzetelności obliczania, deklarowania i opłacania podatku dochodowego od osób prawnych za rok [...] ustalono powyższy stan faktyczny, a następnie dnia [...]r. Inspektor Kontroli Skarbowej wydał decyzję, którą określił spółce zo.o. "A" zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok [...] w kwocie [...],- zł., zaległość podatkową w tym podatku w kwocie [...],- zł oraz odsetki za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że spółka zawyżyła koszty bezpośrednie uzyskania przychodów o kwotę [...],- zł. stanowiące koszty wyprodukowania i zarejestrowania filmu reklamowego na taśmie matce oraz wykonania 6 jej kopii w technice VHS, obciążając zarazem o tę kwotę dochód spółki, gdy tymczasem: - zgodnie z art. 70 ust. 1 ustawy z dnia 4.02,1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. Nr 24, poz. 83 ze zm.) w brzmieniu obowią- zującym w roku [...] kontrolowana spółka na mocy zawartej umowy z dnia 17.02. [...]r. była producentem filmu i nabyła autorskie prawa majątkowe do tego filmu, jako utworu audiowizualnego, w sposób pierwotny, ex lege, wraz ze stworzeniem utworu, - nabyte prawa majątkowe, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia ich do używania stanowią wartości niematerialne i praw- ne stosownie do § 3 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01. 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości nie- materialnych i prawnych (Dz.U. Nr 6, poz. 35 ze zm.), których spółka w ewidencji nie wykazała, - zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób praw- nych (Dz.U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) powyższy wydatek może zostać zaliczony do kosztów jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne według zasad wskazanych w powołanym wyżej rozporządzeniu, nie zaś uznany za koszt uzyskania przychodu (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit."b" ustawy). Przedłożony przez spółkę scenariusz filmu reklamowego z logo Agencji "B" SA, wbrew odmiennemu stanowisku skarżącej, nie świadczy o tym, że producentem filmu nie była spółka "A", lecz była nim Agencja "B". Scenariusz bowiem, tak, jak muzyczna ilustracja filmu, stanowi wkład w dzieło audiowizualne, stanowiący integralny element dzieła, zaś twórca scenariusza jest współautorem większej artystycznej całości, jaką stanowi dzieło audiowizualne. Zasada pierwotnego nabycia autorskich praw majątkowych przez producenta dotyczy utworu audiowizualnego, jako całości. Przeciwne rozumowanie sugerujące wymóg nabycia praw autorskich majątkowych przez producenta do poszczególnych elementów strukturalnych dzieła audiowizualnego oznaczałoby niejako "demontaż" dzieła, jako samoistnego przedmiotu prawa autorskiego i przekreślenie nabywania przez producenta tych praw z mocy ustawy. Od powyższej decyzji wniesiono odwołanie, w którym zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędne jego zastosowanie i wykładnię, mianowicie art. 70 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, art. 15 ust. 1 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nadto art. 21 Ordynacji podatkowej. Podkreślono, powołując się na art. 15 i art. 87 ustawy o prawie autorskim, że spółka nie była producentem filmu, bowiem nie zawierała z artystami żadnych umów, a tylko producent może zawierać umowy z artystami dotyczące rozporządzenia i korzystania z wykonania. Takie umowy zawierała spółka studio "B" SA, a rolą skarżącej spółki było sfinansowanie produkcji filmu. Gdyby nawet przyjąć, że skarżąca nabyła autorskie prawa majątkowe, to nie został spełniony warunek przewidywanego okresu używania tegoż prawa - dłuższy niż rok (§ 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) Spółka bowiem wykorzystywała sporny film w kampanii reklamowej od 9-go do 25.04. [...]r., a więc okres faktycznego wykorzystywania tych praw nie był dłuższy, niż rok. Niezależnie od powyższego przyjęte stanowisko w zaskarżonej decyzji wymagało konsekwencji, polegającej na odliczeniu odpisu amortyzacyjnego wartości autorskich praw majątkowych od podanego w decyzji zawyżenia kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z § § 7 ust. 1 pkt 1 i 10 ust. 1 pkt 1 powołanego wyżej rozporządzenia. W konsekwencji powyższego zaległość podatkowa winna wynosić [...],- zł, a zawyżenie kosztów uzyskania przychodów [...],- zł, nie zaś [...],- zł. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...]r. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu tej decyzji zwrócono uwagę na treść § 4 umowy z dnia 17.02. [...]r., w którym spółka skarżąca, jako "Zamawiający" zobowiązała się do dokonania oceny ukończonego filmu w siedzibie Przyjmującego zamówienie. Jednocześnie Zamawiający mógł cyt.: "... zgłosić zastrzeżenia co do prawidłowości bądź poprawności jego wykonania, wskazując na przyczyny zastrzeżeń i określając precyzyjnie uzupełnienie bądź zmianę w formie pisemnej oraz cel, jaki ma być przez to osiągnięty" (§ 4 pkt 1 i 3 umowy). Przyjmujący zamówienie natomiast zobowiązał się do dokonania uzasadnionych poprawek filmu, zgłoszonych podczas jego oceny przez Zamawiającego bez żadnych dodatkowych opłat - jeśli te poprawki nie powodowałyby zmiany scenopisu oraz za dodatkowa opłatą - jeśli poprawki powodowałyby zmiany scenopisu (§ 4 pkt 4 umowy). Postanowieniami § 5 spółka "A" zobowiązała się wyznaczyć osobę odpowiedzialną za realizację umowy, reprezentującą tę Spółkę wobec Przyjmującego zamówienie. Osoba ta miała prawo w każdym czasie zasięgać wszelkich informacji o realizacji przedmiotu umowy i podejmować decyzje w jego imieniu podczas realizacji filmu. Zamawiający zobowiązał się również do dostarczenia Przyjmującemu zamówienie, na własny koszt, reklamowe produkty z przeznaczeniem na rekwizyty wymienione w scenariuszu filmu. Protokołem zdawczo-odbiorczym nastąpiło przyjęcie filmu reklamowego bez zastrzeżeń ze strony skarżącej spółki. W oparciu o przepisy art. 1 ust. 2 pkt 9, art. 8 ust. 1, art. 70 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych stwierdzono, że ujawnione okoliczności sprawy wskazują na to, że producentem przedmiotowego filmu reklamowego była skarżąca spółka. - Przemawiają za tym następujące przesłanki: 1) osobą zamawiającą film była ta Spółka (co wynika z umowy), 2) osobą finansującą produkcję filmu była również ta Spółka (na co wskazuje treść umowy), 3) osobą ponoszącą ryzyko nakładu inwestycyjnego przy tworzeniu filmu była spółka "A" (umowa, faktura, daty zapłaty), nadto: 4) osobą współuczestnicząca przy produkcji filmu też była skarżąca Spółka (udostępniała rekwizyty, wyznaczyła osobę odpowiedzialną za produkcję filmu, miała możliwość oceny filmu oraz wnoszenie do niego poprawek). Oświadczenie złożone przez T.Z. pomija zupełnie treść przepisów art. 70 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jak już wyżej wskazano prawo autorskie przysługuje producentowi, a nie wykonawcy zamówienia. Studio "B" było natomiast jedynie wykonawcą zamówionego dzieła, którego koszt wytworzenia poniósł "A". Tak więc studio to nie mogło odsprzedać praw autorskich, nie należących do niego, lecz do producenta - spółki "A". W tych okolicznościach stosowanie domniemania prawnego przewidzianego w art. 15 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest zbyteczne, przy czym zwrócenia uwagi wymaga powołanie się przez skarżącą spółkę na istnienie w filmie reklamowym napisów z logo spółki "A", co jedynie potwierdza jej status producenta nawet w świetle powołanego wyżej przepisu. Także nie ma podstaw do zastosowania przepisu art. 87 ustawy o prawie autorskim, który niejako pomocniczo definiuje pojecie producenta, skoro odpowiedź na pytanie, kto jest producentem spornego filmu w świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy daje przepis art. 70 ustawy. Za błędne, oderwane od stanu faktycznego sprawy uznał organ odwoławczy wywody skarżącej spółki, jakoby była ona jedynie nabywcą usługi, polegającej na wytworzeniu filmu reklamowego, nie zaś podmiotem autorskich praw majątkowych o wartości [...],- zł, która wynikała bezpośrednio z faktury VAT z dnia 1.04. [...]r. dotyczącej produkcji filmu reklamowego "[...]". Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy ma powoływanie się przez skarżącą spółkę na podjętą przez Studio "B" próbę sprzedaży praw autorskich do utworu wobec skarżącej spółki, na co wskazywać ma pismo z dnia 16.04.[...]r., ponieważ studio to w tym okresie nie było właścicielem omawianego prawa, wobec czego nie mogło go sprzedawać skarżącej spółce. Skoro zatem wartością filmu reklamowego, jako autorskiego prawa majątkowego, przysługującemu skarżącej spółce, będącej jego producentem, jest kwota [...],- zł tę początkową wartość niematerialną i prawną spółka mogłaby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jednak jedynie poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne, w myśl przepisów art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie bowiem do tych przepisów kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 5. Postanowieniami ustępu 5 tegoż artykułu ustawodawca umocował Ministra Finansów do wydania stosownego rozporządzenia. Jest nim rozporządzenie z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W myśl postanowień § 3 ust. 1 pkt 1 tegoż rozporządzenia, za wartości niematerialne i prawne uznaje się, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania między innymi autorskie prawa majątkowe o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych możliwe jest jednak dopiero po wprowadzeniu wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji takich wartości (§ 1 rozporządzenia). W rozpatrywanej sprawie spółka tej czynności nie dokonała. Należy stwierdzić więc, iż stronie przysługiwało i nadal przysługuje prawo autorskie do filmu reklamowego, stanowiące wartość niematerialną i prawną, którego (jak wynika z akt sprawy) spółka ani nie zbyła, ani nie zlikwidowała w jakikolwiek sposób. Oznacza to, że skarżąca znajduje się w posiadaniu tego prawa i w każdej chwili może je wykorzystywać. W orzecznictwie NSA wyrażono pogląd, że "czas wykorzystywania środka trwałego nie może być określony wyłącznie przez jego faktyczne użytkowanie" (wyrok NSA z 2.07.1999 r. I SA/Łd 2131/98 i wyrok z 25.11.1999 r. SA/Sz 1996/98). Od powyższej decyzji skarżąca spółka wniosła skargę z wnioskiem o jej uchylenie, zarzucając naruszenie art. 70 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przez nieuwzględnienie oświadczenia twórcy filmu reklamowego Studia "B" z dnia [...]r., które dołączyła do wyjaśnień do protokołu kontroli skarbowej - jako przeciwdowód domniemania prawnego, w tym przepisie ustanowionego. Nadto zarzucono niewskazanie przez organy podatkowe w odniesieniu do skarżącej istnienia przesłanek z art. 15 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, określających producenta, jak również niewłaściwą interpretację art. 87 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przyznając, że rolą skarżącej było sfinansowanie produkcji filmu, podniesiono, iż skarżąca nie zawierała z artystami żadnych umów, nie organizowała procesu produkcji filmu reklamowego. W ocenie skarżącej także nie został spełniony przewidziany w § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 6, poz. 35 ze zm.) w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunek "przewidywanego okresu używania tegoż prawa dłuższy, niż rok", skoro skarżąca spółka wykorzystywała film reklamowy w okresie kampanii od 9 kwietnia do 25 kwietnia [...]r. Nawet jednak gdyby uznać, iż faktyczny okres używania prawa autorskiego do utworu audiowizualnego był dłuższy, niż rok wówczas - jak to podniosła skarżąca spółka w piśmie procesowym z dnia [...]r. - ma zastosowanie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Oznacza to, że zarzut zawyżenia kosztów uzyskania przychodów nie mógł dotyczyć kwietnia [...]roku, lecz maja [...]roku, czyli pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął rok faktycznego używania prawa autorskiego, który (rok [...]) nie był przedmiotem kontroli. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi z powodów wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę wyjaśniono, przytaczając treść § 4 rozporządzenia Ministra Finansów, wyżej powołanego, że przepis ten nie ma w rozpatrywanej sprawie zastosowania. Przedmiotem zaskarżonej decyzji są bowiem zdarzenia roku [...] i ich skuteczność w sferze prawa podatkowego roku [...], a konkretnie zawyżenie kosztów bezpośrednich uzyskania przychodu o kwotę [...],- zł. w [...] roku stanowiącą wartość niematerialną i prawną, możliwa do uwzględnienia jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne. Tymczasem stosownie do unormowań § 4 rozporządzenia podstawowymi warunkami jakie muszą być spełnione po ujawnieniu składnika majątku trwałego, jest po pierwsze skorygowanie kosztów uzyskania przychodów, a następnie wprowadzenie tegoż składnika majątku do stosownej ewidencji lub wykazu w wartości odpowiadającej cenie nabycia albo w wartości odpowiadającej kosztowi wytworzenia. Odpisów amortyzacyjnych od takich środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te składniki majątku zostały wprowadzone do ewidencji lub wykazu, stosując stawki amortyzacyjne określone w wykazie lub stawki ustalane indywidualnie przez podatnika. W przedmiotowej sprawie nie może być mowy o ujawnieniu wartości niematerialnej i prawnej bowiem do dnia wydania decyzji przez organ pierwszej instancji tj. do dnia [...]r. prawo autorskie do filmu reklamowego nie zostało ujęte w ewidencji lub wykazie, o których mowa w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Nie ma również podstaw do korygowania kosztów roku [...] skoro przedmiotowe wydatki zostały poniesione w roku [...], a prawo autorskie jako wartość niematerialna i prawna nie zostało wprowadzone do ewidencji w roku [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: O tym, że generalnie powstanie praw autorskich na rzecz osoby innej, niż twórca jest możliwe świadczy brzmienie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 4.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (aktualnie t.jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 ze zm.) - dalej określoną ustawą o prawie autorskim. Sformułowana w nim zasada, w myśl której prawo autorskie powstaje w sposób pierwotny na rzecz twórcy wynika z określenia "przysługuje". Natomiast odejście od tej zasady wymaga szczególnego przepisu ustawy i wyraźnego w nim stanowienia inaczej. Tym innym przepisem szczególnym ustawy jest jej art. 70 ust. 1 zdanie 1 w brzmieniu obowiązującym w [...] roku w myśl którego także w sposób pierwotny autorskie prawa majątkowe do utworu audiowizualnego nabywa jego producent. Tak, jak w poprzednio wymienionym przepisie, ten sposób nabycia został sformułowany przez ustawę w sposób jednoznaczny przy użyciu określenia "przysługuje". Przedstawione wyżej rozumowanie wynikające z powołanych przepisów ustawy prowadzi do wniosku, że błędne jest stanowisko skarżącej spółki, iż nie nabyła autorskich praw majątkowych do utworu, ponieważ nie doszło do transakcji ich przeniesienia między Studio "B", a skarżącą spółka. Z tych samych powodów prawidłowo organy podatkowe przyjęły, ze niezasadnie powołuje się skarżąca spółka w przedstawionym wyżej przedmiocie na złożone przez nią pisma z dnia [...]r. i z dnia [...]r. pochodzące od Agencji "B" S.A. Zasada pierwotnego nabycia autorskich praw majątkowych przez producenta dotyczy utworu audiowizualnego, jako całości. Nie przekreśla ona praw autorskich twórców poszczególnych wkładów w zakresie, w jakim mogą one funkcjonować poza owa całością. Z treści jednak art. 70 ust. 1 zd. pierwsze ustawy o prawie autorskim wprowadzającego pierwotne nabycie ex lege autorskich praw majątkowych do utworu audiowizualnego producenta należy wywieść rozwiązanie, że nabycie to pochłania konstrukcje domniemania prawnego przyjętego w art. 70 ust. 2 ustawy w zakresie dotyczącym utworów stworzonych na zamówienie producenta. Za błędne należy zatem uznać w odniesieniu do wkładów twórczych utworu wyżej wymienionych wprowadzenie domniemania prawnego w art. 70 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w [...] roku. Jeżeli producentowi dzieła audiowizualnego przyznaje się nabycie pierwotne do niego praw, jako integralnej całości, nie ma możliwości nabywania równoległego praw do niektórych elementów tego dzieła w sposób pochodny. (Ustawa o prawie autorskim - Komentarz - Janusz Basta, Monika Czajkowska-Dąbrowska, Zbigniew Ćwiąkalski, Ryszard Markiewicz, Elżbieta Traple - Dom Wydawniczy ABC, Wydanie III 2003, str. 847-852). Dlatego, jeżeli z treści pierwszego z wymienionych pism wynika, że Agencja "B" uznaje się za właściciela praw autorskich do filmu reklamowego "[...]" gdyż otrzymane wynagrodzenie od skarżącej spółki za jego wyprodukowanie nie zawiera kosztów sprzedaży majątkowych praw autorskich do tego filmu, wcale to nie oznacza, jak podnosi skarżąca, że oświadczenie to stanowi przeciwdowód domniemaniu prawnemu, ustanowionemu w art. 70 ustawy o prawie autorskim. Oświadczenie to zasadnie organ podatkowy uznał za nie mające istotnego znaczenia w sprawie wobec treści art. 70 ust. 1 zd. 1 ustawy i argumentacji wyżej przedstawionej. Przyznanie określonemu podmiotowi prawa przez ustawodawcę na podstawie ustawy - ex lege - nie oznacza nabycia na podstawie domniemania prawnego i nie może być obalone przeciwdowodem. Natomiast z treści drugiego z wymienionych pism wynika jedynie, że zawiera ono szacunkowy kosztorys sprzedaży praw autorskich następujących współtwórców utworu: reżysera, operatora, scenografa, scenarzysty, aktorów, muzyka, producenta. Poszczególne koszty wymienionych osób - twórców określono w nim także, jako "Honoraria" "z prawem do wykorzystania na całym świecie bezterminowo". Zestawiając treść powyższego pisma i jego datę z informacją skarżącej o emisji filmu reklamowego w telewizji od 9-go kwietnia [...]r. nasuwa się wniosek, że propozycja w tym piśmie zawarta, zresztą nieuwzględniona przez skarżąca spółkę, odpowiada dyspozycji art. 70 ust. 3 ustawy o prawie autorskim (w brzmieniu obowiązującym w [...] roku). Zgodnie bowiem z wymienionym przepisem producent utworu audiowizualnego jest obowiązany do zapłaty reżyserowi, twórcom scenariusza, utworów muzycznych i słowno muzycznych oraz odtwórcom głównych ról stosownego wynagrodzenia, odrębnego w stosunku do wynagrodzenia za samo stworzenie wkładu w dzieło audiowizualne, z tytułu m. innymi jego publicznego odtwarzania (eksploatacji utworu audiowizualnego). Zawarte w tym przepisie pośrednictwo (obligatoryjne) organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi może być przez twórcę, w drodze oświadczenia wyłączone (art. 70 ust. 4 ustawy). Powyższe prawo do wynagrodzenia od korzystającego z dzieła ma specyficzny charakter, przysługuje wymienionym w przepisie współtwórcom i stanowi obciążenie majątkowego prawa autorskiego producenta utworu audiowizualnego; przeniesienie prawa do eksploatacji utworu przez producenta na inny podmiot powoduje przejście obowiązku wypłaty tego wynagrodzenia na eksploatującego (J. Błeszyński: Wynagrodzenie autorskie w świetle art. 70 ust. 3 i 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - PUG 1995, Nr 8, str. 5). Zatem w ocenie Sadu nieuzasadniony jest zarzut skargi, kwestionujący prawidłowość nieuznania przez organ odwoławczy argumentacji skarżącej co do znaczenia dowodowego w sprawie treści pisma Agencji "B" z dnia 16.04. [...]r., do niej skierowanego, w szczególności, jakoby dowód ten miał przemawiać za podjęciem próby sprzedaży skarżącej spółce przez tę Agencję przysługujących jej praw producenckich do filmu reklamowego, który na zlecenie spółki wytworzyła. W końcu rozważenia wymaga spór między stronami co do tego, czy organy podatkowe prawidłowo uznały skarżącą spółkę za producenta filmu reklamowego. Udzielenie bowiem odpowiedzi pozytywnej na powyższe pytanie rodzi konsekwencje dla skarżącej spółki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za rok [...] na podstawie art. 15 ust. 6 i art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "b" wy mienionej ustawy, jakie przyjęły za podstawę decyzji wydanych w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe. Zgodnie z art. 15 ustawy o prawie autorskim domniemywa się, że producentem lub wydawcą jest osoba, której nazwisko lub nazwę uwidoczniono w tym charakterze na przedmiotach, na których utwór utrwalono, albo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. Sformułowane w art. 15 domniemanie prawne dotyczy producenta in abstracto i brak w nim dopełnienia "konkretyzującego", wskazującego na to, które podmioty, w odniesieniu do których utworów, ustawodawca ma na myśli. Tymczasem o producencie można mówić tylko w odniesieniu do konkretnego dobra. (Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych - Komentarz - Dom Wydawniczy ABC 2003, op. cit. Str. 205-206). Naruszenia art. 15 ustawy o prawie autorskim w skardze nie podniesiono, ale zarzucono niedokonanie przez organy podatkowe ustalenia przesłanek, w tym przepisie wymienionych. W związku z powyższym Sąd stwierdza, że to skarżąca spółka nie wykazała w sprawie, aby Agencja "B" na podstawie domniemania prawnego w przepisie tym przewidzianego mogła być uznana za producenta filmu reklamowego. Wykazanie przesłanek, decydujących o przyznaniu statusu producenta filmu wymienionej Agencji w oparciu o domniemania prawne w art. 15 ustawy o prawie autorskim oraz art. 94 ust. 3 tej ustawy, odnoszącym się do producenta "skonkretyzowanego", mianowicie producenta wideogramu, należało do skarżącej spółki, skoro z faktu tego zamierzała wywodzić skutki prawne w rozpoznawanej sprawie, także z tego względu, iż to skarżąca może być w posiadaniu zarejestrowanego na taśmie - matce filmu reklamowego oraz jego kopii, wykonanych w technice VHS, przejętych zgodnie z umową od ich wytwórcy. Zasadnie organy podatkowe za niewystarczające w tym względzie uznały powoływanie się przez skarżącą na widniejące logo Studia "B" na przedłożonym w toku postępowania tabelarycznym scenariuszu filmu, skoro nie było w sprawie kwestionowane i sporne, że scenariusz filmu opracowało i przedstawiło wraz ze scenopisem filmowym Studio "B", zgodnie ze zleceniem ich wykonania, zawartym w umowie z dnia 17.02. [...] roku. W tym stanie rzeczy prawidłowo organy podatkowe ustaliły i poddały ocenie całokształt okoliczności, przemawiających za uznaniem skarżącej spółki za producenta spornego filmu reklamowego. Ustaleń tych nie zakwestionowano w skardze, a w doktrynie uznaje się za charakterystyczne - reprezentatywne dla producenta utworu audiowizualnego, stanowiącego dzieło o wkładzie twórczym wielu osób (reżysera - filmu, dźwięku, scenografa, autora scenariusza, montażysty, artystów wykonawców). Należą do nich: - wystąpienie z inicjatywą, ideą, pomysłem stworzenia utworu, zapotrzebo- wanie na utwór audiowizualny o charakterze reklamy o określonym tema- cie, choć niekoniecznie do końca ukształtowanym, - zaangażowanie środków finansowych - ponoszenie kosztów produkcji filmu reklamowego, - pozyskanie wyspecjalizowanej osoby prawnej dla twórczej, technicznej i organizacyjnej realizacji określonego przez siebie pomysłu dzieła, w tym także przygotowania scenariusza, scenopisu ich zrealizowania i za- rejestrowania na taśmie, z zachowaniem jednak głosu decydującego co do kształtu dzieła. Od strony formalnej producent utworu audiowizualnego konstytuuje swoje władcze uprawnienia w stosunku do produkcji utworu i jej rezultatu przez zawarcie określonych umów, dotyczących przekazania i wykorzystania środków finansowych oraz uwarunkowań procesu produkcji, jego kontroli i nadzoru nad przebiegiem realizacji (Dorota Sokołowska - Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Jagiellońskiego, zeszyt Nr 76 - Utwory zbiorowe w prawie autorskim - Zakamycze 2001 str. 81-95). Producent nie jest zobligowany do zawierania odrębnych umów z każdym ze współtwórców. Może być podmiotem zamawiającym i odbierającym utwór. Zaangażowana Agencja "B" była podmiotem wytwórczym film reklamowy, któremu skarżąca, jako producent powierzyła stworzenie filmu reklamowego, uzależniając w umowie zapłatę wynagrodzenia w zakresie 60 % od akceptacji dzieła. Skoro zatem ustalono w rozpatrywanej sprawie, że przedstawione wyżej i w decyzjach organów podatkowych przesłanki dotyczą skarżącej spółki, prawidłowe jest wnioskowanie tych organów zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Z przepisu art. 87 ustawy o prawie autorskim, na który powołuje się skarżąca spółka, dotyczącym praw pokrewnych wynika jedynie dyspozycyjna relacja między prawami producenta utworu audiowizualnego, a prawami autorów i artystów wykonawców, uczestniczących w stworzeniu utworu, natomiast z przepisu tego nie wynika rola "producenta w procesie tworzenia dzieła audiowizualnego", jak to określono w skardze. W końcu uznać należało za niezasadny zarzut dotyczący wartości majątkowego prawa autorskiego skarżącej wyrażone w kwocie [...],- zł. skoro została ona oparta na fakturze z dnia 1.04. [...]r., jak również zakwestionowanie wyłącznie poprzez zwalczanie przesłanki sezonowości przewidywanego okresu używania utworu przez skarżącą. Przyjęta argumentacja faktyczna i prawna, w tym przedmiocie przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowa. Natomiast podniesione dopiero w postępowaniu przed sądem w piśmie procesowym z dnia [...]r. zarzuty co do naruszenia przepisu § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych..., zarówno z tego powodu, jak i z przyczyn wskazanych w odpowiedzi na skargę, które w niniejszym uzasadnieniu wcześniej przedstawiono i które Sąd w pełni podziela, nie zasługują na uwzględnienie. Z powyżej przedstawionych powodów, skargę, jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 20.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1270) Sąd oddalił. /-/K.Pawlicki /-/G.Gorzan /-/J.Ruszyński LF