I SA/Po 1428/02

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński, Sędziowie NSA Ryszard Słupczyński, Gabriela Gorzan (spr.), Protokolant st. sekr. Urszula Kosowska, po rozpoznaniu w dniu 8 lipca 2004 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. w Ś. W. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za VII-VII , X- XII 1999r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki kwotę 12.251,30 zł. (słownie: dwanaście tysięcy dwieście pięćdziesiąt jeden złotych i 30/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania. /-/G.Gorzan /-/J.Ruszyński /-/R.Słupczyński Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej przeprowadził w "A" sp. z o. o. w Ś. W. kontrolę, w zakresie prawidłowości i rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od kwietnia [...] 1999 r. do marca [...] 2000 r. oraz podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 1999 r. Decyzją z dnia [...] nr [...] Inspektor Kontroli Skarbowej określił skarżącej "A" sp. z o. o.: * za lipiec 1999 r. kwotę podatku do przeniesienie na następny miesiąc w wysokości [...] zł.; ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, * za sierpień 1999 r. kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł; zaległość podatkową w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej [...] zł, * za październik 1999 r. kwotę podatku do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. za listopad 1999 r. kwotę podatku do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł, * za grudzień 1999 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, zaległość podatkową w wysokości [...] zł, odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości * [...] zł, przedstawiając zarazem wysokość podatku należnego i naliczonego za powyższe miesiące. W uzasadnieniu decyzji wskazano, m. innymi, iż w dniu [...] grudnia 1999 r. kontrolowana Spółka w związku ze sprzedażą maszyny [...] TYP [...] wystawiła dla firmy B S.A. w G. fakturę VAT nr [...] (k.[...] akt administracyjnych) na kwotę [...] zł, w tym [...] zł podatku VAT. Fakturę VAT wystawiono przed wydaniem towaru. W związku z uszkodzeniem maszyny podczas transportu zapłata za towar nastąpiła w niższej, niż uzgodniona wcześniej i wpisana w fakturze, kwocie. Firma po raz drugi wystawiła fakturę VAT (k. [...] akt administracyjnych) na sprzedaż tej samej maszyny, nadając jej ten sam numer, tę samą datę, wpisując jedynie inną cenę - [...] zł, w tym [...] zł podatku VAT. Fakturę tę zaksięgowano w marcu 2000 r. dowodem księgowym, jakby była to faktura VAT korekta, umniejszając wartość przychodów ze sprzedaży o kwotę [...] zł, a różnicę w podatku VAT należnym o kwotę [...] zł, którą zaksięgowano w ciężar konta - "wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów". Organ wskazał, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym nie przewidują możliwości anulowania bądź wycofania wystawionych wcześniej faktur. Wszystkie pomyłki danych zawartych w fakturze czy też dotyczące kwoty podatku winny być korygowane wyłącznie w oparciu o faktury korygujące. Powołując się na treść art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług organ stwierdził, iż każdorazowe wystawienie faktury VAT z wykazanym podatkiem VAT powoduje powstanie zobowiązania podatkowego nawet wówczas, gdy faktura zostanie wystawiona omyłkowo. Skarżąca złożyła odwołanie od wydanej decyzji, zarzucając w przedmiocie wyżej przedstawionym naruszenie art. 2, 13 i 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 4 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że sam fakt wystawienia przez skarżącą faktury VAT, nawet wówczas, gdy sprzedaż nią objęta w rzeczywistości nie miała miejsca, powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Decyzją z dnia [...] nr [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając powyższą decyzję w zakresie dotyczącym podatku VAT od sprzedaży maszyny [...] organ wskazał, iż organ pierwszej instancji słusznie przyjął do podstawy opodatkowania także fakturę sprzedaży z dnia [...] grudnia 1999 r., której nie odzwierciedlono w ewidencji i rejestrach VAT. Skoro bezspornym jest fakt, że podatnik [...] grudnia 1999 r. wystawił fakturę na sprzedaż maszyny [....] dla firmy "B " S.A. na kwotę netto [...] zł, od której zapłacono podatek należny [...] zł, to obniżenie ceny sprzedaży z powodu opóźnienia dostawy i uszkodzenia maszyny, dokumentuje się fakturą korygującą. Spółka nie dokonała korekty w sposób przewidziany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.), lecz wprowadziła do obrotu prawnego drugą fakturę, nie dokumentującą- jej zdaniem- żadnej sprzedaży, tymczasem zgodnie z treścią art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług samo wystawienie faktury mimo nieistnienia obowiązku podatkowego rodzi obowiązek zapłaty podatku, wykazanego w tej fakturze. Obowiązek bowiem zapłaty podatku jest związany z wykazaniem kwoty w fakturze VAT i to niezależnie, czy taki obrót miał miejsce. Skarżąca wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę, zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie art. 2, 13 i 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 4 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że sam fakt wystawienia faktury VAT, nawet wówczas gdy sprzedaż nią udokumentowana w rzeczywistości nie miała miejsca powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wątpliwości związane z interpretacją przepisu art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) znalazły wyraz w rozbieżnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Spory w kwestii interpretacji wspomnianego przepisu znajdują odzwierciedlenie w wyrokach NSA, z których część wyrażała stanowisko, iż obowiązek zapłaty podatku powstaje w efekcie samego wystawienia faktury VAT z wykazaną kwotą podatku, niezależnie od tego czy nastąpił rzeczywisty obrót, część natomiast stwierdzała, że wystawienie faktury, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku. Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie okazało się stanowisko wyrażone przez organy podatkowe, że sam fakt wystawienia faktury VAT, nawet wówczas, gdy sprzedaż nią udokumentowana w rzeczywistości miejsca nie miała, powoduje powstanie obowiązku podatkowego, co wynika z przytoczonego wyżej art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy - tak więc przedmiot opodatkowania, jako jeden z tych elementów nie może być rozszerzany w procesie wykładni została wystawiona faktura z wykazanym podatkiem VAT, wystawienie tej faktury nastąpiło dla udokumentowania sprzedaży (towarów lub usług), sprzedaż, którą ta faktura dokumentuje nie jest objęta obowiązkiem podatkowym lub będąc nim objęta jest zwolniona od podatku (vide uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r. FPS 2/02). Jeżeli organ podatkowy uzna za dowiedzione przez skarżącą spółkę, że zostały wystawione dwie faktury na tę samą czynność sprzedaży maszyny, z których tylko jedna dokumentuje tę czynność, druga zaś nie dokumentuje żadnego obrotu, wadliwa jest interpretacja, iż na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług skarżąca winna objąć rozliczeniem obie faktury i zapłacić wykazany w obu podatek VAT należny. Rację ma skarżąca spółka twierdząc, iż treść art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie wiąże obowiązku zapłaty wyłącznie z faktem wystawienia faktury, niezależnie od tego, czy dokonano sprzedaży jak również, iż brak korekty pierwszej z wymienionych faktur nie daje podstawy do obniżenia podatku należnego do wysokości wykazanej w drugiej fakturze, a więc do kwoty [...] zł. Skoro skarga okazała się uzasadniona na podstawie art. 145 § 1 pkt ł lit. "a" i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) należało orzec, jak w sentencji wyroku. Zwrócenie uwagi wymaga, że rozstrzygnięcie to dotyczy decyzji w zakresie, w jakim w skardze została zakwestionowana. /-/G.Gorzan /-/J.Ruszyński /-/R.Słupczyński