I SA/Po 1443/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant ref. staż. Natalia Puchalska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej prezesa zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. wraz z odsetkami oraz kosztami egzekucyjnymi oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] września 2014 r., Nr [...] na podstawie art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1 i 2 w związku z art. 17 a, art. 109 § 1, art. 116, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej: "O.p." orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej XA (dalej: "zobowiązany") jako prezesa zarządu "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: "spółka", za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę obliczonymi na dzień wydania decyzji w łącznej kwocie [...] zł oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł. Z decyzji wynika, że zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. wynoszą [...] zł. W deklaracji podatkowej CIT-8 spółka wykazała należne kwoty zaliczek za miesiące marzec, lipiec i sierpień 2010 r., a także kwotę do zapłaty [...] zł. Spółka obowiązku zapłaty nie wykonała w ustawowym terminie, jak również w terminie późniejszym. Postępowanie egzekucyjne prowadził Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] na podstawie tytułu wykonawczego nr[...] , wystawionego w dniu [...] stycznia 2013 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w[...] . Czynności skierował do rachunku bankowego spółki, poszukiwał również innego majątku spółki, jednak działania te nie przyniosły pozytywnego rezultatu. Równocześnie organy egzekucyjne prowadziły również egzekucję należności pieniężnych na postawie tytułów wykonawczych wystawionych na zaległości podatkowe w VAT i podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń a także tytułów wykonawczych na zaległe składki Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Postępowanie egzekucyjne okazało się nieskuteczne. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] uznał że nie uzyska nawet kwot wystarczających na pokrycie wydatków egzekucyjnych i postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2013 r. , Nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne. Organ podatkowy I instancji ustalił, że spółka popadła w stan niewypłacalności wcześniej niż złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości o czym świadczą wskaźniki ekonomiczne. Spółka winna złożyć wniosek o upadłość do dnia [...]stycznia 2009 r., a nie dopiero w styczniu 2011 r. Były prezes zarządu spółki XA nie wskazał żadnego majątku spółki, z którego można by przeprowadzić skuteczną egzekucję. Wobec powyższego brak jest jakichkolwiek podstaw do uwolnienia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki w podatku dochodowym od osób prawnych. Zobowiązany XA w odwołaniu od powyższej decyzji wyjaśnił, że spółka posiada wierzytelności w łącznej kwocie [...] zł. W dniu [..] czerwca 2010 r. staraniem zarząd spółki nastąpiło uznanie długu przez firmę "X" do wysokości [...] zł, jak i przez firmę "X do wysokości [...] zł. Dłużnicy zwracali się do zarządu spółki z propozycjami uregulowania długów w coraz innych formach. Gdyby dłużnicy wypełnili warunki zawartych porozumień spółka byłaby w stanie uregulować swoje zobowiązania i utrzymywać płynność finansową. Z uwagi na brak spłat wskazanych wcześniej dłużników, nastąpiło zakończenia współpracy z tymi firmami w grudniu 2010 r. W międzyczasie spółka wystąpiła na podstawie tzw. złych długów do organu I instancji o możliwość uzyskania zwrotu VAT lub umorzenia zaległości z tego tytułu. Nadal spółka prowadziła bieżącą działalność, podpisywała kontrakty i uzyskiwała przychody. W wyniku powyższego zarząd spółki w styczniu 2011 r. złożył wniosek o ogłoszenie upadłości. Syndyk masy upadłości dopiero po roku, tj. w dniu [...] lutego 2012 r. wystąpił do organu podatkowego z zapytaniem o możliwość zwrotu VAT, wynikającego z tzw. złych długów. Stosowną interpretację uzyskał dopiero w dniu [...] czerwca 2012 r. Syndyk podjął działania w zakresie wyegzekwowania należności spółki od firmy "Y", składając dopiero w dniu [....] czerwca 2011 r. powództwa sądowe. Natomiast względem firmy "X" nie dokonał żadnych czynności windykacyjnych. Kodeks spółek handlowych w art. 299 § 2 reguluje podstawy, kiedy zarząd spółki może uwolnić się od odpowiedzialności, przy czym przepis określił przyczyn na podstawie których zarząd spółki zobligowany byłby do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Konkretnie natomiast stwierdza , że "w momencie pojawienia się przesłanki" zarząd ma 14 dni na dokonanie takiej czynności. Świadomość utracenia przez spółkę znacznych przychodów z podpisanych umów, jak i zawartych porozumień, czy uzyskania środków finansowych z zaliczek nie pozwoliła zarządowi na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we wcześniejszym czasie. Przesłanki do złożenia takiego wniosku, pojawiły się w styczniu 2011 r. Zarząd spółki nie może ponosić odpowiedzialności za opieszałe działania (bądź ich brak) przez syndyka masy upadłości. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] maja 2015r. nr [...] działając w oparciu o przepisy art. 233 § 1, pkt 1 oraz art. art. 107, art. 108 i art. 116 O.p. , po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Podejmując decyzję wziął pod uwagę następujące fakty: Z informacji zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym, nr KRS [...] wynika, że XA powołany został na prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. w dniu [...] marca 2007 r. Funkcję tę pełnił do dnia [...] października 2012 r. Dowodzi to, że XA pełnił obowiązki członka zarządu w czasie, gdy upływały terminy płatności zaległości podatkowych spółki. W tym względzie zobowiązany nie podważał ustaleń organu podatkowego . Ponad wszelką wątpliwość postępowanie egzekucyjne nie przyniosło efektów bowiem spółka nie posiada żadnego majątku ruchomego i nieruchomego, jak również nie posiada wierzytelności i innych praw majątkowych, które mogłyby zaspokoić zaległości podatkowe. Ze sprawozdań finansowych wynika jednoznacznie, że spółka była w złej kondycji finansowej, uzasadniającej podjęcie działań zmierzających do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości już w dniu [...] grudnia 2008 r. I tak wskaźnik płynności finansowej na [...] grudnia 2008 r. wynosił 0,72, a na [...] grudnia 2009 r. 0,48, co świadczy o braku płynności finansowej spółki, która istnieje przy wskaźnikach oscylujących w przedziale 1,5 do 2,0. Wskaźnik ogólnego zadłużenia wynosił na [...] grudnia 2008 r. 1,15, a na [...] grudnia 2009 r. 1,58, co oznacza pogłębiające się zadłużenie. Wielkości optymalne tego wskaźnika wahają się od 0,57 do 0,67. Wartość zobowiązań na koniec 2008 r. przekroczyła wartość majątku, a sytuacja ta pogorszyła się jeszcze w roku następnym. Na koniec 2008r. spółka wykazała stratę netto w wysokości [...] zł. Na koniec 2009 r. strata powiększyła się do kwoty [...] zł. Powyższe oznaczało zatem, że zarząd spółki winien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości do dnia [...] stycznia 2009 r. Zważywszy jednak na fakt, że sprawozdanie finansowe za dany rok podatkowy sporządza się do dnia 31 marca następnego roku, to przyjąć można, że zarząd spółki ostateczną informację o stanie jej finansów za 2008 r. uzyskał dopiero [...] marca 2009 r. Z tego też względu organ odwoławczy ustalił, że ostatecznym terminem do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości był dzień [...] kwietnia 2009 r. W tym terminie jednak zarząd spółki nie złożył takiego wniosku. Odwołanie się przez XA do faktu posiadania przez spółkę wierzytelności w łącznej kwocie [...] zł, które spółka liczyła odzyskać lecz których nigdy nie odzyskała, nie może jednak uzasadniać zwłoki w złożeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Oczekiwanie na odzyskanie wierzytelności stanowi element ryzyka gospodarczego, związanego z chęcią poprawienia złej kondycji finansowej firmy. Zarząd spółki winien jednak zdawać sobie sprawę, że działania czy porozumienia z dłużnikami mogą nie przynieść zamierzonych efektów, co doprowadzi do dalszego pogłębienia trudności finansowych. Zarząd spółki ponosi solidarną odpowiedzialność za długi zarówno na podstawie art. 299 Kodeksu spółek handlowych (odpowiedzialność cywilnoprawna), jak również na podstawie art. 116 O.p. (odpowiedzialność publicznoprawna). Postępowanie prowadzone w niniejszej sprawie dotyczy solidarnej odpowiedzialności za zaległe zobowiązania podatkowe spółki i prowadzone jest w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, regulujących odpowiedzialność podatkową osób trzecich. Złożony przez spółkę w miesiącu styczniu 2011 r. wniosek o ogłoszenie upadłości był spóźniony. Świadczą o tym chociażby przedmiotowe zaległości podatkowe spółki, które powstały już po ogłoszeniu upadłości spółki. Na uwagę zasługuje przy tym fakt, że spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości w styczniu 2011 r., natomiast ostatecznym terminem zapłaty zaległości podatkowych był [...] marca 2011 r. Zachodzą więc podstawy do stwierdzenia, że spółka nie zgłosiła tych należności do postępowania upadłościowego. Tytuł wykonawczy w tym zakresie wystawiony został w dniu [...] stycznia 2013r. Sąd Rejonowy w [...] Wydział XXII Gospodarczy ds. Upadłościowych i naprawczych, postanowieniem z dnia [....] lutego 2011 r., sygn. akt[...] ogłosił upadłość spółki, to jednak postępowania upadłościowego nie udało się przeprowadzić. Postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r., sygn. akt [...] postępowanie upadłościowe spółki zostało umorzone bowiem w skład masy upadłości weszły przede wszystkim nieściągnięte uprzednio należności spółki, których prawdopodobieństwo ich skutecznego wyegzekwowania okazało się znikome. Syndyk nie dokonał korekt VAT, jednak dokonanie korekt podatku, który nie został odprowadzony, nie spowodowałoby zwrotu takiego podatku, tym samym nie zmieniłby się stan funduszów masy upadłości, na taki, który pozwoliłby na zaspokojenie przynajmniej kosztów prowadzenia postępowania upadłościowego, którego szacunkowe za okres do [...] czerwca 2012 r. stanowiły kwotę ok. [...] zł. Syndyk nie dysponował jednak takimi środkami finansowymi. Sąd Okręgowy w [...] X Wydział Gospodarczy postanowieniem z dnia [....] sierpnia 2012 r., sygn. akt [...] oddalił zażalenie spółki na powyższe postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił, że w sytuacji, gdy całym pozostałym majątkiem spółki są ruchomości (za składowanie których uiszczany jest czynsz), których nie można sprzedać oraz nieściągalne wierzytelności, sąd I instancji zobowiązany był niezwłocznie umorzyć (jako niedopuszczalne) postępowanie upadłościowe skoro posiadane przez syndyka środki finansowe nie wystarczyłyby nawet na zapłatę za sporządzenie sprawozdania finansowego. Syndyk nie miał możliwości zrealizowania zgłoszonych do masy upadłości wierzytelności, gdyż wszyscy dłużnicy spółki złożyli wnioski o ogłoszenie upadłości, nie było zatem możliwości odzyskania tych wierzytelności. Upadłości nie ogłasza się z urzędu, a zatem nie prowadzi się jej na koszt Skarbu Państwa. Podkreślenia wymaga, że niniejsze postępowanie nie służy weryfikacji przeprowadzonego postępowania upadłościowego oraz działań podejmowanych przez syndyka. Organy podatkowe nie mają uprawnień do kontroli postępowania upadłościowego, w tym wydanych w ich toku podważania orzeczeń. Niepowodzenia zarządu spółki związane z niewywiązaniem się kontrahentów ze swoich zobowiązań nie stanowią przesłanki usprawiedliwiającej niezłożenie przez spółkę, we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Reasumując, w sprawie nie zachodzą żadne wymienione w treści art. 116 § 1 O.p. przesłanki ekskulpujące członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Są to: skuteczne zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, wykazanie, że niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez winy członka zarządu oraz wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W skardze zobowiązany XA nie zgłosił wprawdzie żadnego żądania, to jednak wyjaśnił, że zarząd spółki odpowiedzialny jest za zobowiązania spółki, jeśli od tej odpowiedzialności nie uwolni się zgodnie z art. 299 § 2 Kodeksu spółek handlowych stanowiącego wyłączną podstawę prawną powstania, funkcjonowania, likwidacji czy też ograniczonej odpowiedzialności jej organów zwierzchnich. Osoby fizyczne pełniące funkcje członków zarządu mogą być odpowiedzialne cywilnie za zobowiązania spółki tylko i wyłącznie na podstawie powyższego przepisu. Ordynacja podatkowa nie reguluje procedury czy możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności członka zarządu za zaciągane zobowiązania spółki, ani też nie można na tej podstawie jednoznacznie określić odpowiedzialności członka zarządu. W zakresie skutecznego zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania spółki winno być rozpatrywane tylko z uwzględnieniem tych przepisów, które dają taką możliwość. Zobowiązany uważa, że uwolnił się na mocy art. 299 § 2 Kodeksu spółek handlowych od solidarnej odpowiedzialności za długi spółki i odnośnie tejże odpowiedzialności nieskuteczne jest powoływanie się na przepisy Ordynacji podatkowej. Organ skarbowy do dnia złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez spółkę nie stwierdził, że jest ona niewypłacalna. Nie złożył wniosku o upadłość dłużnika w celu zabezpieczenia majątku dłużnika. Ponadto nigdy nie występował o przedstawienie wykazu majątku spółki w celu zapoznania się z faktyczną sytuacją spółki. Do momentu ogłoszenia upadłości spółki przez Sąd Rejonowy w [...], jej sytuacja została dogłębnie zbadania pod kątem finansowym oraz ściągalności wierzytelności na łączną kwotę ponad [...] mln zł w rezultacie którego tymczasowy nadzorca sądowy przedstawił sprawozdanie wskazujące, że ściągalność wierzytelności jest w dużej mierze możliwa. W tym czasie dokonywanie płatności przez zarząd spółki zostało ograniczone przez tegoż nadzorcę sądowego. Od momentu ogłoszenia upadłości spółki i powołania syndyka masy upadłości prezes zarządu spółki utracił wpływ na decyzje syndyka, m.in. dotyczące rozporządzania majątkiem czy aktywami spółki. Ponadto organ podatkowy przez cały okres prowadzenia postępowania upadłościowego miał dostęp do dokumentów, opinii, czy sprawozdania tymczasowego nadzorcy sądowego. Dlatego właśnie niezrozumiały jest fakt, że dopiero po umorzeniu postępowania upadłościowego organ I instancji zlecił działania egzekucyjne komornikowi i dlaczego wcześniej nie wystąpił o wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych, gdy zobowiązany pełnił funkcję prezesa zarządu, oraz dlaczego wcześniej organ podatkowy nie zabezpieczył pozostałych ruchomości po umorzeniu postępowania upadłościowego. Syndyk nie przekazał spółce niezbędnych dokumentów i nie dokonał rozliczenia ostatecznego wspomnianych ruchomości. Nieuzasadnione jest stwierdzenie, że postępowanie egzekucyjne było bezskuteczne, skoro nikt nie zwrócił się z zapytaniem o wykaz majątku spółki do obecnego prezesa zarządu spółki. Brak było podstaw do twierdzenia, że przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiły wcześniej. Wdrożone programy naprawcze do czasu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wskazywały, że w momencie otrzymania zapłaty za wymagalne wierzytelności spółka będzie na dobrym poziomie. Przesłanka do złożenia takiego wniosku mogła zaistnieć dopiero, gdy zarząd spółki zorientował się, że kwoty należne spółce są nieściągalne. W tym kontekście wcześniejsze złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki mogłoby zostać potraktowane jako działanie na szkodę spółki i jej wierzycieli i doprowadzić do skrajnie innych zarzutów. Organ I instancji posiadając większą wiedzę niż każdy przedsiębiorca w zakresie zobowiązań i kondycji finansowej firmy powinien w stosownym czasie reagować. Do dnia umorzenia postępowania upadłościowego nie wszczął egzekucji ani nie złożył wniosku o upadłość spółki. Obecnie oczekuje zapłaty odsetek za zwłokę, które wraz z kosztami egzekucyjnymi sięgają prawie 70% należności głównej. Zatem brak ze strony tego organu podatkowego należytej staranności nie może skutkować wydaniem tak nieludzkiej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie mogła zostać uwzględniona. Sąd stwierdza, że w sprawie zostały przeprowadzone prawidłowo czynności dowodowe i zgromadzony został materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia. Organy administracji nie naruszyły zasad postępowania podatkowego, ponieważ działały w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 i art. 187 O.p. W toku postępowania podatkowego podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Organ odwoławczy odniósł się do wszystkich twierdzeń zobowiązanego. Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki , wiedzy i doświadczenia życiowego, została poparta przekonującą argumentacją. Konkluzje zobowiązanego nie mogły prowadzić do podważenia stanowiska organów podatkowych, że w sprawie brak okoliczności przemawiających za uwolnieniem zobowiązanego od odpowiedzialności za zaległe zobowiązania spółki. W rezultacie sąd uznaje za miarodajny dla osądzanej sprawy stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Podstawę prawną orzekania o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki stanowią nie przepisy Kodeksu spółek handlowych lecz przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zgodnie z art. 107 § 2 pkt 2 O.p. osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności są zgodnie z 116 § 1 O.p. członkowie zarządu. Przepis art. 116 § 1 O.p. stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z o.o. odpowiadają solidarnie członkowie jej zarządu jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków. Art. 116 § 4 O.p. stanowi, że wskazane przepisy stosuje się także do byłego członka zarządu. Zatem organ podatkowy jest obowiązany wykazać, że osoba wobec której wszczęto postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności pełniła funkcję członka zarządu, w czasie kiedy powstały zaległości podatkowe oraz że egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Bezspornym jest, że skarżący był w tym czasie prezesem zarządu spółki. Pełnił wskazaną funkcję w okresie od [...] marca 2007r. do [...] października 2012r. (wedle informacji zawartych Krajowym Rejestrze Sądowym) co powoduje, że pierwsza z przesłanek odpowiedzialności została spełniona. Ponadto organ podatkowy wykazał, że postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne i zostało dlatego umorzone postanowieniem z dnia [..] sierpnia 2013 r., organu egzekucyjnego to jest Naczelnika Urzędu Skarbowego w[...]. Spółka nie prowadziła działalności pod wskazanym jako jej siedziba adresem, nie posiadała żadnych nieruchomości, a jedyną ruchomością według danych znajdujących się w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców był samochód osobowy [...]. Również w bazach danych organu podatkowego, jak i podmiotów zewnętrznych spółka nie figurowała jako właściciel praw majątkowych. Nawet u likwidatora nie zostały ujawnione żadne prawa majątkowe z których prowadzić można skuteczną egzekucję. W tym stanie faktycznym organ podatkowy I instancji prawidłowo postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania powstałe w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu jest możliwe jedynie w przypadku gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości bądź, że niezgłoszenie takich wniosków nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Niestety skarżący nie wykazał skutecznie by w sprawie wystąpiły przewidziane prawem przesłanki uwalniające go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Odnośnie pierwszej z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu tj. wykazania, że zgłoszenie wniosku o upadłość (układ) nastąpiło we właściwym czasie, albo że za niezgłoszenie takiego wniosku skarżący nie ponosi odpowiedzialności, to z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. Z 2012 r. poz.1112 ze zm., dalej: "u.p.u.n.") wynika, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 tej ustawy, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dodatkowo, co należy podkreślić, w przypadku osób prawnych, dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei w świetle art. 21 ust. 1 u.p.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Zatem czasem właściwym na złożenie stosownego wniosku jest z pewnością okres, w którym spółka jest na tyle wypłacalna, iż upadłość prowadzona w stosunku do spółki pozwoli na proporcjonalne zaspokojenie wierzycieli. Organy podatkowe zapoznały się z sytuację spółki, stwierdzając, że wskazując wskaźnik ogólnej płynności finansowej na koniec 2008r. wynosił 0,72, natomiast na koniec 2009r. był w wysokości 0,42. Z kolei wysoki poziom wskaźnika ogólnego zadłużenia w analizowanych okresach oznacza duży udział długu w działalności spółki i związane z tym ryzyko bankructwa, a jego wzrost z poziomu 1,15 na koniec 2008 r. do wartości 1,58 na koniec 2009 r. świadczy o pogłębiających się problemach i wzrastającym obciążeniu majątku przedsiębiorstwa zobowiązaniami. Ponadto wartość zobowiązań na dzień [...] grudnia 2008 r. przekroczyła wartość majątku o kwotę [...] zł, natomiast na dzień [....] grudnia 2009 r. majątek spółki stanowił wartość niższą od wartości zobowiązań o kwotę [...] zł. Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n. dłużnik jest niewypłacalny, jeśli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Obie te postacie niewypłacalności stanowią samodzielną podstawę ogłoszenia upadłości i nie muszą być spełnione kumulatywnie. Ponadto z rachunku zysków i strat wynika, że na przełomie lat 2008-2009 nastąpił spadek przychodów spółki z działalności podstawowej o kwotę [...] zł przy jednoczesnym wzroście kosztów operacyjnych o kwotę [...] zł oraz prawie dwukrotny wzrost kosztów finansowych co dowodzi, że z roku na rok pogłębiały się trudności finansowe spółki i zarząd, w celu ochrony interesów wierzycieli, winien w tej sytuacji podjąć decyzję o skierowaniu wniosku o ogłoszenie upadłości. W związku z powyższym, w sprawie zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki już w dniu [...] grudnia 2008 r. co prowadzi do ustalenia, że zgodnie z przepisami u.p.u.n. zarząd winien złożyć stosowny wniosek do dnia [...] stycznia 2009 r. Natomiast z postanowienia z dnia [...] lutego 2011 r. sygn. akt [...] Sądu Rejonowego w [...] wynika, że wniosek został złożony w styczniu 2011r. Powyższe pozwala na stwierdzenie, że nie ma podstaw do uznania, że skarżący powołując się na przesłankę złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, mógłby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe kierowanej przez niego spółki. Nie zaistniała również przesłanka braku winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość. Od odpowiedzialności za zaległości podatkowe uwalnia członka zarządu obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w art. 116 O.p. a nie świadome ich niepodjęcie, nawet jeśli w ocenie członka zarządu były racjonalne przyczyny takiej decyzji (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1251/10, LEX nr 1095749). Rozważając kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe należy zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Członek zarządu winien wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012r., sygn. akt l 385/11, LEX nr 1113114). Natomiast wskazywanie przez skarżącego na przewidywane przez niego szanse na poprawę sytuacji finansowej nie zwalnia go z odpowiedzialności za zobowiązania spółki, gdyż jest to nieadekwatny argument w świetle art. 116 § 1 pkt 1 lit. "b" O.p. traktującym o każdej postaci winy, a zatem także powinności i możliwości przewidywania, że nastąpi skutek w postaci trwałego zaprzestania spłaty długów w określonym terminie (zob. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r.: akt I FSK 379/11, LEX nr 1113/08, wyrok WSA w Krakowie w z dnia 07.06.2013 r. sygn. akt I SA/Kr 870/12). W okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie można odmówić skarżącemu podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość najpóźniej w dniu [...] kwietnia 2009r. mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Skoro jednak skarżący takie ryzyko świadomie podjął, to musiał czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów, to sam będzie musiał ponieść odpowiedzialność finansową (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 13 marca 2013r., sygn. akt I SA/Kr 127/12). W sprawie nie zachodzi także przesłanka wyłączająca odpowiedzialność podatkową skarżącego w postaci wskazania przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na żadnym etapie postępowania skarżący nie wskazał majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie długów spółki z tytułu należności podatkowych. Wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych wymaga wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, że egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 899/10 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Natomiast z materiału zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że spółka nie posiada majątku, który zaspokoiłby wierzyciela publicznoprawnego w znacznej części. Potwierdzeniem tego są informacje zawarte w uzasadnieniu postanowienia Sądu Rejonowego w [...] Wydziału XII Gospodarczego z dnia [...] maja 2012r. sygn. akt [...] umarzającym postępowanie upadłościowe spółki. Z treści tego orzeczenia wynika, że spółka całkowicie zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej, zaś syndyk, powziął czynności, w wyniku których zbył możliwą do sprzedaży część majątku oraz wyegzekwował ściągane należności. Natomiast Sąd Okręgowy w [...] w postanowieniu z dnia [...] sierpnia 2012 r., sygn. akt[...] oddalając zażalenie dłużnika na postanowienie Sądu Rejonowego podkreślił, że w sytuacji, gdy całym pozostałym majątkiem spółki są ruchomości (za składowanie których uiszczany jest czynsz), których nie można sprzedać oraz nieściągalne wierzytelności, Sąd Rejonowy zobowiązany był niezwłocznie umorzyć postępowanie upadłościowe. Dalsze prowadzenie postępowania w sytuacji, gdy realnie posiadane przez syndyka środki finansowe były zbyt niskie i nie wystarczyłyby nawet na zapłatę za złożenie sprawozdania finansowego, było niedopuszczalne. Sąd podkreśla, że nie ma możliwości kontroli postępowania upadłościowego przez organ administracji lub sąd administracyjny, gdyż postępowanie to należy do właściwości rzeczowej sądu powszechnego (sądu rejonowego - sądu gospodarczego). Sposób i wynik przeprowadzonego postępowania upadłościowego oraz działań podejmowanych przez syndyka w niniejszej sprawie mógł być i był oceniany wyłącznie w kontekście spełniania przesłanek bezskuteczności egzekucji oraz ewentualnego spełnienia przesłanek egzoneracyjnych. Odnosząc się do zarzutów skarżącego podniesionych w piśmie procesowym z dnia [...] września 2015r. należy podkreślić, że błędne wskazanie w odpowiedzi na skargę organu odwoławczego nazwiska "XC" jak i nazwy firmy "Z "Sp. z o.o. pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. To, że sprawa dotyczy odpowiedzialności podatkowej XA , jako członka zarządu "A" Sp. z o.o., potwierdza materiał dowodowy sprawy oraz całokształt odpowiedzi na złożoną skargę. Ponadto ustosunkowując się do żądania skarżącego dokonania przez organ podatkowy wzajemnego potrącenia wierzytelności i rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, należy wskazać, że w sprawie przepisy prawa podatkowego nie przewidują takiej możliwości. Skorzystanie z ulgi za tzw. "złe długi" dotyczy wyłącznie rozliczenia podatku od towarów i usług, nie zaś podatku dochodowego od osób prawnych. Sąd dostrzega, że omawiany rodzaj odpowiedzialności i związanej z nią daniny, oznacza zwykle trudne do przezwyciężenia skutki materialne, uderzające w podstawy bytowe członka zarządu. W świetle art. 2 Konstytucji RP przywołującego zasady sprawiedliwości społecznej, znamiona konfiskaty mienia ma bowiem każda danina, która obciąża podmioty w stopniu zagrażającym ich egzystencji czy godności ich życia. Jednakże biorąc całokształt okoliczności sprawy sąd stwierdza, że okoliczności przytoczone przez skarżącego na uwolnienie go od odpowiedzialności za zaległość w podatku od towarów i usług, okazały się nieskuteczne. Dlatego sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł, jak w sentencji wyroku.