I SA/Po 1479/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ as.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi R.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r., Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego R.C. kwotę 352,- zł / słownie: trzysta pięćdziesiąt dwa złote/ tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. wstrzymuje wykonanie decyzji wymienionych w punkcie I do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Małecki /-/ W. Zygmont Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił podatnikowi R.C. stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku akcyzowego pobranego w rozmiarze 65 %, 63,1% i 15,1% wartości poszczególnego pojazdu, z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia używanych samochodów osobowych: "[...]" , o pojemności silnika 1900 cm3, wyprodukowanego w 1998r., : "[...]" , o pojemności silnika 1900 cm3, wyprodukowanego w 1999r., "[...]" , o pojemności silnika 1900 cm3, wyprodukowanego w 2003r., uznając za bezzasadną tezę podatnika , że pobierając akcyzę naruszył art. 90 TWE. W odwołaniu podatnik domagał się uchylenia powyższej decyzji i uwzględnienia wniosku wykazując, że według prawa wspólnotowego akcyza jest opłatą nienależną, sprzeczną z art. 90 TWE. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. Podatnik w skardze wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzucił naruszenie art. 4 ust.1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i 3 oraz art. 82 ust.3 ustawy dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.) w związku z art. 9, art. 83, art. 87 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP oraz art. 90 TWE poprzez ich błędną wykładnię, prowadzącą do uznania, iż przepisy traktatu zakazujące dyskryminacyjnego opodatkowania towarów pochodzących z innych państw członkowskich, nie mają w sprawie zastosowania. Podatnik podniósł, że nawet jeśli podatek akcyzowy jest płacony od każdego samochodu w związku z jego pierwszą rejestracją, niezależnie od tego, czy jest on kupiony w kraju czy nabyty wewnątrzwspólnotowo, powinien on być taki sam, jaki nałożony był na samochody sprzedawane lokalnie (tj. w związku z ich pierwszą rejestracją w kraju). Polskie prawo podatkowe traktuje samochody używane sprowadzane z terytorium innego państwa członkowskiego inaczej niż samochody używane sprzedawane lokalnie. Akcyza nakładana jest w związku z nabyciem samochodu jedynie na pojazdy sprowadzane z innego państwa członkowskiego przy pierwszej rejestracji w Polsce. Na samochody sprzedawane lokalnie podatek akcyzowy nie jest nakładany. Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi twierdząc, iż podatek akcyzowy został pobrany na podstawie art. 80 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który to przepis nie narusza regulacji wspólnotowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega między innymi nabycie wewnątrzwspólnotowe. Obowiązkowi zapłacenia akcyzy podlegają samochody osobowe niezarejstrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są: podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją na terenie kraju, importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 1 i 2 ustawy). Samochody osobowe są wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi w rozumieniu ustawy. Stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65% podstawy określonej w art. 10 w związku z art. 75 ustawy. Na podatnikach dokonujących nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych - po ich przywozie do kraju - ciąży na podstawie art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy obowiązek złożenia deklaracji uproszczonej do właściwego naczelnika urzędu celnego i zapłaty akcyzy w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego. W przypadku krajowej sprzedaży samochodów osobowych podatnikami są tylko te podmioty, które dokonują nabycia samochodów przed ich pierwszą rejestracją. Akcyzie podlegają w Polsce samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju. Z tego uregulowania wynika, że krajowa sprzedaż samochodów osobowych używanych nie podlega akcyzie, skoro jej przedmiotem są samochody już wcześniej zarejestrowane. Nabycie samochodu osobowego używanego w innym państwie WE podlega podatkowi akcyzowemu, ponieważ przedmiotem nabycia są pojazdy niezarejstrowane w Polsce. Z dniem 1 maja 2004 r. prawo wspólnotowe stało się częścią polskiego porządku prawnego. Prawo wspólnotowe wiąże każde państwo członkowskie WE, zaś jego częścią jest artykuł 90 TWE . Uregulowanie zawarte w § 7 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) stanowiącym, że w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według stosownego wzoru, budzi wątpliwości co do zgodności z tymże prawem wspólnotowym. Wątpliwości te spowodowały wystosowanie przez polski sąd administracyjny pytania prejudycjalnego do ETS o rozstrzygnięcie m.in. zagadnienia, czy przepis art. 90 zdanie pierwsze TWE , zezwala państwu członkowskiemu na nałożenie podatku akcyzowego na samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich przy jednoczesnym nieobciążaniu tym podatkiem sprzedaży samochodów używanych zarejestrowanych już w Polsce, w sytuacji, kiedy podatek akcyzowy został nałożony na wszystkie samochody niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z treścią art. 80 ust. 1 polskiej ustawy o podatku akcyzowym. TWE wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007r. sygn. C - 313/05 orzekł, m. in. , że artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki. W ocenie sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, wymieniony wyrok ETS, nie sprzeciwia się co do zasady opodatkowaniu akcyzą nabycia wewnątrzwspólnotowego, jednak wskazuje, że podatek nakładany w Polsce nie może w sposób mniej korzystny traktować towarów nabywanych w innych państwach członkowskich WE i następnie wwożonych na teren kraju, od towarów nabywanych na jego terytorium. Upoważnia to rozstrzygnięcia w osądzanej sprawie, że niezgodne z prawem wspólnotowym są te postanowienia polskiej ustawy podatkowej, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż Polska, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. W związku z powyższym sąd na gruncie rozpatrywanej sprawy zauważa następujące podstawowe następstwa swojego rozstrzygnięcia: po pierwsze, skoro nabywcy używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie na terenie kraju nie są zobowiązani do uiszczenia podatku według podwyższonej, na podstawie §7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. (w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2006 r. ), stawki to zwiększona stawka podatkowa, sięgająca nawet 65% podstawy opodatkowania, nie może również znaleźć zastosowania do używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie nabywanych w innych państwach członkowskich WE. W konsekwencji, wobec używanych samochodów osobowych nabywanych w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów dopuszczalne jest stosowanie wyłącznie stawki w wysokości 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 i stawki 3,1% dla pozostałych samochodów osobowych. Po drugie, omawiany wyrok ETS odnosi się wyłącznie do opodatkowania używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie nabywanych w innych państwach członkowskich WE. Oznacza to, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych samochodów osobowych (nie starszych niż dwuletnie) podatek akcyzowy nakładany w Polsce nie sprzeciwia się zasadzie niedyskryminacji podatkowej wyrażonej w art. 90 akapit 1 TWE. Tym samym omawiany wyrok ETS nie stanowi podstawy weryfikowania wysokości opodatkowania w tym zakresie. Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę podkreśla, że polska ustawa nie posługuje się wskazanym w polskim tłumaczeniu wyroku ETS, pojęciem "wartości rynkowej" pojazdu ani w odniesieniu do samochodów nabywanych w kraju, ani tym bardziej do samochodów nabywanych w innych państwach członkowskich WE ( art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym - "kwota należna z tytułu sprzedaży", art. 82 ust. 3 ustawy - " kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić"). Precyzja tłumaczenia pkt 2 wyroku ETS budzi wątpliwości. Językiem roboczym sędziów ETS i ich doradców jest francuski. Każde orzeczenie jest napisane po francusku, a później dopiero tłumaczone na języki oficjalne WE (tak: Jens Thuesen " Trybunał Sprawiedliwości" wykład w Europejskiej Akademii Prawa w Trewirze 2003, Joël Rideau - profesor Uniwersytetu w Nicei, który stwierdza, że tradycyjnie językiem porozumiewania się w ETS jest francuski (por. CD-rom wydany przez Oddział Prasy i Informacji ETS). Wydaje się, że w tekście francuskim wyroku nie występuje pojęcie wartości rynkowej lecz cena sprzedaży - "valeur venal" (por. Trésor de la Langue Française informatisé). Niezależnie od tego, ze względu na uregulowania dotyczące polskiego podatku akcyzowego, przez wymienioną w wyroku ETS "wartość rynkową podobnych pojazdów", należałoby rozumieć odpowiednio kwotę należną z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów i kwotę, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Wyrok ETS nie wyklucza możliwości weryfikacji podstawy opodatkowania, gdyż ten element konstrukcji podatku nie wpływa na dyskryminację podatkową samochodów nabywanych w innych państwach WE. Organy podatkowe, rozpatrując ponownie sprawę będą zatem zobowiązane do zastosowania jednolitej stawki podatkowej bez względu na wiek nabytego samochodu osobowego w innym państwie członkowskim WE , a podstawę opodatkowania będzie stanowić kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc rzeczywista cena uiszczona w związku z nabyciem samochodu. W tym zakresie sąd podziela pogląd wyrażony już w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 listopada 2005r. sygn. akt. I SA / Łd 980/05, który został zaakceptowany w wyroku NSA z dnia 26 października 2006r. sygn. akt I FSK 146/06. Z tych powodów na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. "a", art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Małecki /-/ W. Zygmont