I SA/Po 1563/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan (spr.) Sędziowie WSA Elwira Brychcy WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r. nr [....] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od środków transportowych za 2003 r. oraz za I ratę 2004 r. oddala skargę. /-/ M.Jaśniewicz /-/ G.Gorzan /-/E.Brychcy Prezydent Miasta P. decyzją z dnia [...] działając na podstawie art. 67 § 1 O.p. oraz 207 O.p., a także § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości organów podatkowych (DZ. U. Nr 165, poz. 1371) i art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203, poz. 1966) odmówił wnioskodawcy M. S. umorzenia zaległości z tytułu podatku od środków transportowych za 2003r. oraz za I ratę 2004r. w wysokości łącznej [...] zł wraz odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł za pojazd (autobus) o numerze rejestracyjnym [...]. Uzasadniając przedmiotową decyzję organ podatkowy przedstawił przebieg dotychczasowego postępowania w sprawie i w tym przedmiocie podał, że pismem z dnia [...] podatnik zwrócił się do Prezydenta Miasta P. o umorzenie powyższych zaległości w podatku od środków transportowych, uzasadniając swój wniosek tym, że 14 grudnia 2001r. uległ wypadkowi przy pracy i od tego dnia przebywał na zwolnieniu lekarskim, następnie od 30 kwietnia 2004r. na rencie inwalidzkiej i od 10 maja 2004r. ponownie na zwolnieniu lekarskim, bowiem utracił prawo do renty. Zapłacił cały podatek za 2002r. i dopiero po wyczerpaniu wszystkich oszczędności nie uregulował raty za luty i wrzesień 2003r. oraz za luty 2004r. Nadto podał, że mimo licznych wcześniejszych prób sprzedaży autobusu, z tytułu posiadania którego ciążył na nim obowiązek podatkowy, sprzedał go dopiero 30 maja 2004r. za kwotę [...] zł. Uzyskaną sumę przeznaczył na częściowe pokrycie zadłużenia wobec banku. Nadto oświadczył, że obecnie wraz z dwojgiem uczących się dzieci jest na utrzymaniu żony, posiada zaległości w opłatach za mieszkanie i niespłacony kredyt w banku. Decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej Prezydent Miasta P. odmówił umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych za 2003r. oraz I raty za 2004r., gdyż przedstawione przez wnioskodawcę okoliczności uznał za nie stanowiące podstawy do zastosowania ulgi podatkowej. Zdaniem organu podatkowego, gdy wnioskującym o ulgę jest przedsiębiorca, organ podatkowy winien zastosować przepis art. 67 § 1 a Op. Wprawdzie "sytuacja zdrowotna zobowiązanego ogranicza jego zdolności zarobkowe jednakże fakt, iż nie zlikwidował działalności gospodarczej każe domniemywać, iż w przypadku, gdy stan zdrowia ulegnie poprawie działalność zostanie wznowiona, być może w innym zakresie". W ocenie tego organu "obecna sytuacja materialna wnioskodawcy jest w dużej mierze skutkiem niezabezpieczenia przez niego odpowiedniej ilości środków pieniężnych na wypadek zaistnienia okoliczności uniemożliwiających mu dalsze prowadzenie działalności zarobkowej". Podatnik, powołując się na wcześniejszą swoją argumentację przedstawioną we wniosku, złożył odwołanie od decyzji organu podatkowego I instancji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. Organ odwoławczy w decyzji z dnia [...] podzielając argumentację zawarta w zaskarżonej decyzji, utrzymał ją w mocy. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P., nie zgadzając się z wydanymi decyzjami, podatnik podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i podkreślił, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza została zlikwidowana w dniu 1 czerwca 2005r., a nieszczęśliwy wypadek przy pracy uniemożliwił mu jej prowadzenie, co w konsekwencji spowodowało powstanie zaległości podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z dnia 14 listopada 2007r.syg. akt I SA/Po 852/07 uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta P. z dnia [...] nr [...] oraz zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz skarżącego kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że wniosek M. S. o umorzenie zaległości podatkowych winien zostać rozpatrzony w oparciu o przepis art. 67 O.p., a nie art. 67 § 1a O.p., który to przepis nie istniał w dniu złożenia wniosku przez stronę. Organ podatkowy I instancji powołał wprawdzie art. 67 O.p. w sentencji decyzji , jednakże odmowa umorzenia nie została faktycznie oparta na jego przesłankach ale na art. 67 § 1a O.p. Tymczasem w zakresie działalności prowadzonej przez skarżącego do dnia 1 maja 2007r. nie stosuje się art. 67a znowelizowanej ustawy O.p., a wnioski o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, w tym również o umorzenie podlegają rozpatrzeniu w trybie art. 67 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 30.VIII.2005r. Ponadto według składu orzekającego zawarte w uzasadnieniach decyzji obu instancji stanowisko dotyczące ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej oraz pomocy publicznej budzi uzasadnione zastrzeżenia jako naruszające przepis art. 67 § 1 O.p. oraz 210 § 4 O.p. w kwestii prawidłowości uzasadnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zwrócił także uwagę na fakt, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrzyło odwołanie podatnika po 2 latach i 4 miesiącach, co uznać należy za niedopuszczalne w świetle art. 139 § 3 O.p. Organ podatkowy ponownie analizując materiał dowodowy podkreślił, że ze względu na daleko idące skutki prawne jakie pociąga za sobą zastosowanie ulgi podatkowej w formie umorzenia zaległości jest zobligowany każdorazowo do wszechstronnego i wnikliwego zbadania stanu faktycznego sprawy w celu ustalenia czy sytuacja materialna wnioskodawcy w istocie uniemożliwia mu spłatę zadłużenia. Organ podatkowy wskazał, iż podatnik nie dostarczył w wyznaczonym terminie oświadczenia o stanie majątkowym oraz innych dokumentów obrazujących aktualną sytuacje finansową i materialną, brak jest informacji na temat struktury dochodów i wydatków strony, osób pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym oraz o ewentualnym zadłużeniu wobec innych wierzycieli. Organ podatkowy zatem nie uzyskał od podatnika informacji wskazującej na obecną sytuację finansową i materialną podatnika oraz jego rodziny. Wydając decyzję wskazaną na wstępie niniejszego uzasadnieni organ I instancji wskazał, że jedną z przesłanek wcześniejszej odmowy umorzenia zaległości było stwierdzenie, iż problemy finansowe podatnika miały charakter przejściowy, bowiem istniała realna szansa ponownego przyznania świadczenia rentowego co pozwoliłoby sukcesywnie umniejszać stan zadłużenia. Również poszukanie innego źródła zarobkowania umożliwiłoby wnioskodawcy wywiązanie się z obowiązków podatkowych. Przeprowadzona analiza zebranego materiału dowodowego wskazuje, iż trudności finansowe podatnika miały istotnie charakter przejściowy, ponieważ w dniu 10.08.2007 roku dokonał zapłaty całej zaległości wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W związku z powyższym na podstawie art. 59 § 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zobowiązanie podatkowe wygasło. Konkludując organ I instancji stwierdził, że skoro ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter wyjątku od zasady powszechności opodatkowania, to również stany faktyczne realizujące przesłanki istnienia ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego winny mieć charakter wyjątkowy i obiektywny. W zakresie interesu publicznego może to być respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo. Z kolei w odniesieniu do ważnego interesu podatnika, mogą to być wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, do których nie można zaliczyć np. przejściowych trudności i uzyskiwania niższych dochodów, bowiem są to elementy ryzyka gospodarczego. Organ podatkowy przyznał, iż zarówno wypadek przy pracy podatnika w 2001r. oraz związane z nim problemy zdrowotne są zdarzeniami losowymi, na które M. S. nie miał wpływu, jednak brak zabezpieczenia dostatecznych środków pieniężnych na pokrycie ewentualnych strat z działalności oraz innych zdarzeń jest "suwerenną decyzją przedsiębiorcy i prowadzonej przez niego polityki finansowej i niedopuszczalnym jest przenoszenie ich negatywnych konsekwencji na inne podmioty." W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu podatnik zarzucił, że wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w P. z dnia 14 listopada 2007r. obligował organ podatkowy do ponownego rozpatrzenia jego wniosku z dnia [...] w oparciu o dokumenty oraz sytuację majątkową istniejącą w latach 2004-2005. W ocenie podatnika obecna sytuacja materialna nie ma związku z przedmiotem sprawy. Decyzją z dnia [...] będącą przedmiotem zaskarżenia skargą Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że podatek od środków transportowych jest podatkiem majątkowym związanym z posiadaniem prawa własności i w stosunku do takich podatków ulgi o charakterze uznaniowym są szczególnie ograniczane. Zapłata tego podatku stanowi natomiast podstawowy obowiązek właściciela pojazdu i powinno się go traktować na równi z innymi należnościami publicznoprawnymi. Jeżeli więc strony nie było stać na posiadanie przedmiotowego samochodu zbędnym było utrzymywanie go i ponoszenie kosztów (podatek i opłata parkingowa) przez tak długi okres czasu. Jedynym racjonalnym rozwiązaniem było wcześniejsze wyzbycie się pojazdu na rzecz osoby trzeciej poprzez rzeczywistą sprzedaż. Ponadto, rozważając kwestię przyznania ulgi podatkowej organ musi mieć również na uwadze dobro interesu publicznego, który w pierwszej kolejności wymaga aby zobowiązania podatkowe były realizowane. Od decyzji organu II instancji M. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. Wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji i zasądzenie zwrotu kwoty [...] zł wraz z odsetkami skarżący podniósł, iż "organ podatkowy nie zastosował się do wskazań Sądu i nie rozpatrzył ponownie z należytą starannością wniosku strony" W ocenie M. S. jego wniosek z dnia [...] winien zostać oceniony w oparciu o dokumenty oraz sytuację majątkową podatnika istniejącą w latach 2004-2005, a nie obecną. Podał ponadto, że w październiku 2004r. wyjechał do Wielkiej Brytanii, gdzie podjął pracę z wykorzystaniem kwalifikacji mechanika samochodowego i kierowcy autobusu, co umożliwiło mu "postawienie rodziny na nogi" i zapłatę zadłużenia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P., podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, wniosło o oddalenie skargi. Na rozprawie skarżący wyjaśnił, że nadal przebywa za granicą w celach zarobkowych, a zaległość podatkową zapłacił z odsetkami przed doręczeniem mu tytułu wykonawczego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Na wstępie należy zauważyć, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), z punktu widzenia oceny ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Natomiast do właściwości Sądu nie należy orzekania za organ administracji publicznej w przedmiocie umorzenia zobowiązania podatkowego albo zwrotu kwoty zapłaconej tytułem należnego podatku. Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych za 2003r. oraz I raty za 2004r. w wysokości [...] zł i [...] zł odsetek. Stosownie do treści art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższego przepisu wynika, iż instytucja umorzenia zaległości podatkowej decyzją organu podatkowego w indywidualnej sprawie jest zbudowana przy zastosowaniu tzw. uznania administracyjnego. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach postępowania podatkowego. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Mowa tu zatem o takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 3 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Kr 983/98, LEX 40722). Natomiast pojęcie interesu publicznego nie ma stałej treści, co wymaga każdorazowo dokonania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia wartości, jakie kryć się mogą pod tym pojęciem (por. wyrok NSA z dnia 26 września 2002 r. sygn. akt III SA 659/01, opubl. ONSA 2003/3/105). Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności mających wpływ na tę ocenę. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się więc do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Dodać w tym miejscu należy, że nie ma racji skarżący, twierdząc, iż badanie sytuacji finansowej podatnika winno dotyczyć jedynie okresu, w którym zaległość podatkowa powstała lub wniosek o jej umorzenie złożono. Organ podatkowy rozpoznaje sprawę umorzenia zaległości podatkowej wg stanu rzeczy istniejącego w chwili wydania decyzji. Ważny interes podatnika odnosi się bowiem do jego sytuacji materialnej i rodzinnej aktualnej, obiektywnie uzasadniającej ewentualne umorzenie zaległości podatkowej. Generalnie zasadnicze znaczenie ma w procesie decyzyjnym ocena stanu faktycznego w indywidualnej sprawie, do którego należy sytuacja dochodowo-majątkowa podatnika w sprawie o umorzenie zaległości podatkowej, ustalonego do chwili wydania decyzji przez organ podatkowy, a gdy wniesiono odwołanie – do chwili wydania decyzji przez organ odwoławczy, bowiem dwuinstancyjność postępowania podatkowego wyznacza organowi odwoławczemu rolę nie tylko organu kontrolnego decyzję organu I instancji, ale w istocie organu merytorycznie ponownie rozpoznającego sprawę. "Ocena istnienia w sprawie okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej powinna być dokonana w momencie rozstrzygania, nie mają natomiast znaczenia zdarzenia wcześniejsze z okresu prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z 3.07.1997r. – I SA/Kr 1161/96 – POP 2000 z.6 poz.166)". Odnosząc powyższe rozważania do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, iż w toku prowadzonego postępowania podjęto niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia aktualnego na czas orzekania w II instancji stanu faktycznego. Organ podatkowy wezwał w dniu [...] (karta 28 akt adm.) podatnika do dostarczenia oświadczenia o stanie majątkowym zawierającego aktualne dane o bieżącej sytuacji materialnej, kserokopii zeznań podatkowych za lata 2005-2007 oraz dokumentów potwierdzających wysokość stałych miesięcznych obciążeń finansowych. W odpowiedzi na powyższe wezwanie M. S. w oświadczeniu z dnia [...] (karta 15 akt adm.) poinformował organ I instancji, iż wraz z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych dostarczył organowi podatkowemu dokumentację niezbędną do jego rozpatrzenia. Podatnik wskazał także, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza została zlikwidowana w dniu 1.06.2005r. Z treści natomiast skargi wynika, że od 17.10.2004r. skarżący przebywa za granicą w Wielkiej Brytanii, gdzie pracuje zarobkowo w swoim zawodzie mechanika i kierowcy autobusu. Dochody z tej pracy pozwoliły skarżącemu "postawić na nogi siebie i rodzinę". Na rozprawie skarżący przyznał, iż do tej pory przebywa w celach zarobkowych za granicą. W tej sytuacji organ podatkowy na podstawie danych będących w jego posiadaniu ustalił, że M. S. jest współwłaścicielem samochodu osobowego marki Citroen ZX Miami rok prod. 1996, nie figuruje w ewidencji podatku od nieruchomości, a z ewidencji działalności gospodarczej został wykreślony w dniu 01.06.2005r., w stosunku do zobowiązanego nie podjęto żadnych czynności egzekucyjnych. W dniu 10.08.2007r. strona uregulowała całą zaległość z tytułu podatku od środków transportowych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, co oznacza, że miała realne możliwości zapłaty zaległego podatku. Wzięto również pod uwagę fakt, iż w 2001r. strona uległa wypadkowi przy pracy i słusznie zauważył organ podatkowy, iż zdarzenie to oraz związane z tym problemy zdrowotne i finansowe podatnika są zdarzeniami losowymi, na które podatnik nie miał wpływu, jednak owe zdrowotne i finansowe problemy podatnika miały charakter przejściowy i zostały wyeliminowane z chwila podjęcia pracy za granicą w 2004r., czego konsekwencją było uregulowanie w dniu 10.08.2007r. całej kwoty zaległości wraz z odsetkami przed wszczęciem wobec podatnika egzekucji administracyjnej. Dokonana ocena wszystkich okoliczności w tej sprawie, w tym również ze względu na interes publiczny, nie nosi cech dowolności. Wydana decyzja opiera się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i mieści się w ramach przyznanego organom uznania administracyjnego. Nie można jej zarzucić dowolności. Skoro na wezwanie, znajdujące prawne uzasadnienie podatnik nie dostarczył w wyznaczonym terminie dokumentów obrazujących jego obecną sytuację majątkową, strukturę dochodów i wydatków także z uwzględnieniem osób pozostających z nim we wspólnym gospodarstwie domowym, organ podatkowy mógł przyjąć za uzasadnione, że zapłata podatku z odsetkami w 2007r. oznacza istnienie realnych możliwości skarżącego wydatkowania tej kwoty bez uszczerbku dla egzystencji rodziny. Badanie sytuacji finansowej nie może dotyczyć jedynie okresu w którym zaległość powstała i wniosek o jej umorzenie został złożony, co wyżej przedstawiono. Ważny interes podatnika odnosi się bowiem do sytuacji aktualnej, obiektywnie uzasadniającej ewentualne umorzenie zaległości podatkowej. Mając na uwadze wyżej wskazane okoliczności należy uznać, iż zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. nie narusza prawa, co czyni skargę nieuzasadnioną i powoduje konieczność jej oddalenia na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ M. Jaśniewicz /-/ G. Gorzan /-/ E. Brychcy