I SA/Po 1625/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Sylwia Zapalska(spr) NSA Ryszard Słupczyński Protokolant archiw. Maciej Kaczmarek po rozpoznaniu w dniu 12 sierpnia 2004 r. sprawy ze skargi W. i M. M. W. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok o d d a l a s k a r g ę /-/R.Słupczyński /-/G.Gorzan /-/S.Zapalska LF M. M. i W. W. podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych w 2000 roku rozliczali się wspólnie PIT-36, a w dniu [...] sierpnia 2001 r. złożyli korektę tego zeznania przedstawiając wysokość osiągniętego dochodu i poniesionej straty w 2000 r., oraz powołali art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "d" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - odnośnie zwolnienia w związku ze zbyciem nieruchomości i praw majątkowych nabytych w drodze spadku. Wnioskiem, który wpłynął do organu podatkowego [...] grudnia 2001 r. małżonkowie W. domagali się stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000 w związku z przyjęciem do opodatkowania dochodu w wysokości [...] zł uzyskanego ze sprzedaży spadku, w skład którego wchodzą prawa majątkowe tj. udział w nieruchomości i prawo do wieczystego użytkowania gruntu. Urząd Skarbowy decyzją z [...] o odpowiednim numerze nie uwzględnił powyższego wniosku i wyjaśnił, że nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w kwocie [...] zł nie wystąpiła. M.W. w 2000 roku uzyskała przychód z tytułu sprzedaży udziału w spadku, a nie z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości i praw do wieczystego użytkowania gruntu. Wynika to z aktu notarialnego sporządzonego w dniu [...] 2000 r. rep. A nr [...], że w skład spadku wchodzą wyłącznie prawa i roszczenia do zabudowanej nieruchomości położonej w W. róg ul. [...] i al. [...], a w szczególności roszczenia do Skarbu Państwa o ustanowienie prawa wieczystego użytkowania na nieruchomości o odszkodowanie za przejęte budynki, o odszkodowanie za utracone pożytki z nieruchomości oraz roszczenie o odszkodowanie za nie przyznanie prawa wieczystego użytkowania gruntu w części znajdującego się pod ulicą [...]. Wobec tego, że przedmiotem sprzedaży nie były nieruchomości oraz prawa majątkowe wymieniona w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a"-"c" brak podstaw do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. "d" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90 poz. 416 z późn.zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2000r. Wniesione przez małż. W. odwołanie od powyższej decyzji nie zostało uwzględnione i decyzją z [...] Izba Skarbowa O/Z utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję podzielając zawarte stanowisko w jej uzasadnieniu. Zdaniem Izby Skarbowej nie naruszono art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też nie doszło do podwójnego opodatkowania - co w odwołaniu zarzucali małż. W. Izba podkreśliła, że podstawą rozstrzygnięcia były przedłożone przez małż. W. dowody, w szczególności akt notarialny dotyczący zawartej umowy sprzedaży udziałów w spadku, której jedną ze stron była odwołująca M. W. Z dowodu tego wynika, że przychód w kwocie [...] zł nie był uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" - "c" nabytych w drodze spadku lub darowizny i dlatego nie może mieć zastosowania zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit."d" cyt. powyżej ustawy. Powyższą decyzję zaskarżył pełnomocnik małż. W. do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą opartą na zarzucie naruszenia prawa materialnego przepisów przytoczonych w zaskarżonej decyzji i art. 5, 44, 52, 56 i 57 kc, oraz, że decyzja została wydana bez przeprowadzenia wnioskowanego przez skarżących postępowania dowodowego niezgodnego z orzecznictwem sądów i stanem faktycznym i prawnym opisanym w uzasadnieniu skargi. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa O/Z nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska, wnosi o oddalenie skargi i podkreśla, że bezpodstawny jest zarzut skargi dotyczący wydania decyzji bez przeprowadzenia wnioskowanego przez skarżących postępowania dowodowego. Skarżący nie złożyli formalnych wniosków dowodowych na etapie postępowania podatkowego I i II instancji. W skardze też nie wskazano dowodu dotyczącego rzekomego wniosku o przeprowadzenie postępowania dowodowego. W ocenie Izby Skarbowej zdanie zawarte w odwołaniu z dnia [...] lutego 2002 r., cyt. "zbędne było dołączanie bliżej nie określonego aneksu, skoro dołączyliśmy Decyzję Starosty; stoimy na stanowisku, że dokument ten jest wystarczający; ponadto nie ma przeszkód do przesłuchania spadkobierców zbywców nieruchomości, a także przedstawiciela nabywcy", nie stanowi wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków lub stron i dlatego stan faktyczny sprawy był wystarczająco wyjaśniony. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. (Dz.U.Nr 153, poz. 1269) - Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. Przedmiotem sporu pomiędzy skarżącymi, a organami podatkowymi jest to, czy zbyte w dniu [...] 2000 r. przez M. M. W. w formie aktu notarialnego prawo majątkowe polegające na wyłącznej sprzedaży praw i roszczeń do nieruchomości położonej w W. przy zbiegu ulic al. [...] i [...], a nabyte w drodze spadku, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też jak tego żądają skarżący, sprzedaż ta podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "d" ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. nr 90 poz. 416 z poźn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że podatniczka M.W. aktem notarialnym z [...] 2000 r. rep. A nr [...] sprzedała Spółce z o.o. "A" z siedzibą w W. udział w spadku nabytego na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w S. z dnia 23 czerwca 1998 r. W ocenie Sądu nie jest zasadny zarzut, że postępowanie dowodowe toczyło się z naruszeniem przepisów procesowych zawartych w Ordynacji podatkowej - ustawie z 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zm.), która ma w sprawie zastosowanie. Obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa w myśl art. 122 Ordynacji na organie podatkowym , który jako dowód może dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem. Organy podatkowe dysponowały aktem notarialnym, postanowieniem Sądu Rejonowego w S. i decyzją starosty powiatu z [...]1999 r. o nr [...]. Uznać zatem należy, że organy podatkowe zebrały dowody istotne dla sprawy oraz trafnie i logicznie je oceniły nie naruszając art. 187 § 1 Ordynacji. W toku całego postępowania skarżący brali czynny udział i byli zapoznani z wynikiem postępowania zgodnie z treścią art. 123 § 1 i 200 § 1 Ordynacji. Rozpatrując powyższy spór Sąd miał na uwadze przede wszystkim to, że pojęcie "prawo majątkowe" nie ma definicji w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.). W doktrynie prawa podatkowego (por. np. A.Gomułowicz, J.Małecki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, Komentarz, Warszawa 2002 s. 93, 153-154) przy definiowaniu praw majątkowych sięga się do wykładni systemowej i powszechnie stosowanego tego terminu na gruncie prawa cywilnego. Prawa majątkowe - to zatem najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego, związane z jego majątkiem. Do praw majątkowych zalicza się zatem m.in. następujące prawa: rzeczowe (prawo własności, prawo wieczystego użytkowania, ograniczone prawa rzeczowe); obligacyjne (np. wynikające z umowy najmu, dzierżawy czy rachunku bankowego); na dobrach niematerialnych o charakterze majątkowym (np. prawa autorskie czy własności przemysłowej); rodzinne o charakterze majątkowym (np. prawa spadkowe związane ze spadkiem, zachowkiem i zapisem); wynikające ze stosunku prawnopodatkowego, a związane np. z prawem do nadpłaty i oprocentowania jak za zaległości podatkowe, prawo do odszkodowania za wadliwe czynności organu podatkowego. Samo nabycie własności rzeczy i praw majątkowych w drodze spadku albo darowizny - zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt. 3 powyższej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega opodatkowaniu tymże podatkiem dochodowym, lecz ewentualnie podatkiem od spadków i darowizn w sytuacjach przewidzianych postanowieniami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. (Dz.U. z 1997 r., Nr 16, poz. 89 ze zm.). Czym innym jest natomiast osiąganie dochodów z owych praw majątkowych nabytych przez spadkobiercę. Tego rodzaju osiąganie dochodów z praw majątkowych może mieć charakter stały w przypadku np. dzierżawy tych praw albo jednorazowy w przypadku ich sprzedaży (zbycia). Te ostatnie stany faktyczne, co do zasady w konstrukcji prawnej każdego współczesnego podatku dochodowego, podlegają opodatkowaniu globalnym podatkiem dochodowym, aczkolwiek zaliczone być mogą do różnych źródeł przychodu, co niekiedy ma praktyczny wpływ na sposób postępowania przy wymiarze podatku. W art. 10 ust. 7 i 8 ustawodawca przewiduje opodatkowanie przychodów uzyskiwanych z odpłatnego zbycia praw majątkowych. W niniejszym stanie faktycznym, nawiązującym w § 3 umowy notarialnej z dnia [...] 2000 r. o sprzedaży przez M.W. praw i roszczeń do nieruchomości - spełnione zostały przesłanki art. 10 ust. 1 pkt. 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, iż źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt. 8 lit. "a-c". Według bowiem zawartego aktu notarialnego M.W. nie zbyła spółce z o.o. "A" ani nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, ani spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, ani prawa wieczystego użytkowania gruntów. W tej sytuacji nieskuteczne w niniejszej sytuacji jest odwoływanie się przez skarżącą do zwolnienia przedmiotowego od opodatkowania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit."d" ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym w 2000 r., gdyż zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie sprzedaży praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit."a" - "c" cyt. powyżej ustawy. Uznając, że decyzja Izby Skarbowej odpowiada wymogom zawartym w art. 210 § 4 Ordynacji zarówno w zakresie uzasadnienia faktycznego i prawnego, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa materialnego i procesowego, oraz na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1271) ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. /-/R.Słupczyński /-/G.Gorzan /-/S.Zapalska LF