I SA/Po 1748/97

Usługi konwojowania towarów na terytorium Polski nie są usługami transportu międzynarodowego, do których zalicza się usługi wymienione w par. 59 ust. 1 i 3 rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./. Usługi konwojowania nie są również związane bezpośrednio z organizacją eksportu towarów w rozumieniu art. 39 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50/ w związku z par. 58 cyt. rozporządzenia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zasadą, wynikającą z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1995 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zmian./ jest obowiązująca w podatku VAT stawka 22 procent. Oprócz tej stawki wyjątkowo - w przypadkach wskazanych w ustawie - mają zastosowanie stawki 7 procent i "0" procent. W szczególności - zgodnie z art. 18 ust. 3 stawka podatku wynosi "0" procent w eksporcie towarów i usług, pod warunkiem prowadzenia przez podatnika ewidencji określonej w art. 27 ust. 4. Przez eksport usług rozumie się usługi wykonywane przez podatnika poza państwową granicą Rzeczypospolitej Polskiej. Z umowy zawartej przez skarżącą z Agencją Ochronno-Szkoleniową "A." w dniu 26 września 1996 r. /par. 2/ wynika, iż usługi zlecane tej agencji przez skarżącą polegały na konwojowaniu ładunków zawierających towary celne w sposób zapewniający pełne bezpieczeństwo i nienaruszalność ładunku od przejść granicznych w Olszynie i Świecku do przejść granicznych na granicy wschodniej RP. Usługi te były zatem świadczone w całości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej . Zgodne z obowiązującymi przepisami jest stanowisko zawarte w piśmie Dyrektora Departamentu w Ministerstwie Finansów - A. Wesołowskiego z dnia 7 marca 1995 r., informującym, że działalność agencji celnych, prowadzona na terenie przejścia granicznego Kołbaskowo/Pomellen k. Szczecina, ale usytuowana na terenie Niemiec /o ile jest wykonywana poza polskim granicznym punktem odpraw celnych/ powinna być uznana za eksport usług, jeżeli wszystkie czynności związane ze świadczeniem usług mają miejsce poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. Nie spełniają wymienionych warunków usługi konwojowania świadczone w całości na terytorium RP. Poza tym zakres działania agencji celnych określony jest w art. 116 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./. Działalność ta sprowadza się do następujących czynności: 1/ składanie zabezpieczenia majątkowego, 2/ przygotowywanie niezbędnych dokumentów do odprawy celnej i dokonywanie zgłoszenia celnego, 3/ badanie towarów i pobieranie ich próbek przed dokonaniem zgłoszenia celnego, 4/ uiszczanie należności celnych, 5/ podejmowanie towarów po dokonaniu odprawy celnej, 6/ składanie innych wniosków przewidzianych w ustawie - prawo celne. Zakres czynności wynikający z art. 116 prawa celnego został również przytoczony w wydanym skarżącej zezwoleniu nr 30 Prezesa Głównego Urzędu Ceł na prowadzenie działalności usługowej jako agencji celnej z dnia 8 maja 1993 r. Usługi konwojowania towarów nie należą do zakresu czynności agencji celnej. Nie można nadto zgodzić się z poglądem strony skarżącej, że czynności wykonywane przez skarżącą w ramach prowadzonej przez nią agencji celnej w wysuniętych służbowych placówkach granicznych Państwa Polskiego na terytorium Niemiec są czynnościami wykonywanymi za granicą Państwa Polskiego. Stanowisko takie jest sprzeczne z postanowieniem umowy międzynarodowej zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec o ułatwieniach w odprawie granicznej, sporządzoną w Warszawie w dniu 29 lipca 1992 r., ratyfikowaną w dniu 4 lipca 1994 r. /Dz.U. 1994 nr 107 poz. 514 i 515/. Oceniając sprawę w świetle art. 39 ust. 1 ustawy o VAT oraz wydanego na podstawie art. 39 ust. 2 tej ustawy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./, stwierdzić należy co następuje: Usługi konwojowania towarów na terytorium RP nie są usługami transportu międzynarodowego, do których zalicza się usługi wymienione w par. 59 ust. 1 i 3 wyżej wymienionego rozporządzenia. Przedmiotowe usługi nie są również związane bezpośrednio z organizacją eksportu towarów w rozumieniu art. 39 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w związku z par. 58 rozporządzenia. Dla zakwalifikowania danej usługi do usług eksportowych w myśl wymienionych przepisów, usługa ta winna być wykonywana w kraju i związana bezpośrednio z eksportem. Winna to być usługa polegająca na pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowania, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu, nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu, przy czym z zawartych umów powinno wynikać, że wartość usługi jest uwzględniona w cenie eksportowanego towaru. Na rachunkach uproszczonych, wystawianych przez skarżącą, obejmujących m.in. usługi konwojowania określone na tych warunkach jako "usługa Agencji Celnej w tranzycie", podano symbol KU 64201, który nie dotyczy przedmiotowych usług, gdyż obejmuje usługi telekomunikacyjne. Usługi konwojowania natomiast zakwalifikowane są w Klasyfikacji Wyrobów i Usług wydanej przez Główny Urząd Statystyczny w pozycji KU 746016. Nie można ich zatem zaliczać do usług spedycji objętych KU 63.40.12, do których należą usługi maklerskie w zakresie przesyłek towarowych, usługi w zakresie spedycji towarów /głównie organizowanie i przygotowywanie transportu na rzecz dysponenta ładunku lub nadawcy/. Z wyżej wyszczególnionych przyczyn usługi konwojowania, za które rachunki wystawiła skarżąca, nie mogą być uznane za opodatkowane stawką "0" procent, wobec czego należało zastosować wobec nich stawkę 22 procent. Podniesiony przez skarżącą w skardze zarzut sprzeczności w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie jest zasadny, zważywszy, że skarżąca faktycznie nie wykonywała konwojowania, jednak wystawiała rachunki za te czynności, których wykonanie zleciła innemu podmiotowi /podwykonawcy/. Skoro zaskarżona decyzja nie narusza obowiązującego prawa, Sąd na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 95 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę oddalił.