I SA/Po 1794/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska(spr) Sędziowie NSA Jerzy Małecki as.sąd. Karol Pawlicki Protokolant sekr.sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 26 sierpnia 2004 r. sprawy ze skargi E. i T. P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok, o d d a l a s k a r g ę /-/K.Pawlicki /-/S.Zapalska /-/J.Małecki LF fSygn. akt I SA/Po 1794/02 U Z A S A D N I E N I E Małżonkowie E. i T. P. w 2000 r. rozliczali się wspólnie i złożyli zeznanie roczne na druku PIT-36. E.P. nie osiągnęła żadnych dochodów, natomiast T.P. z tytułu prowadzenia firmy "A" spółka cywilna, której był wspólnikiem /50% udziałów/ w załączniku PIT-B wykazał przychody w wysokości [...] zł., koszty uzyskania przychodu w wysokości [...] zł. i dochód w wysokości [...] zł. Wobec tego, że w Spółce cywilnej "A" posiadał 50% udziałów wykazał dochód w kwocie [...] zł i za tym przedstawił dochód z działów specjalnych produkcji rolnej w L. w kwocie [...] zł wraz z umową zlecenie w kwocie [...] zł. Razem dochód wykazany w PIT-36 za rok 2000 wyniósł [...] zł a wykazany do opodatkowania [...] zł. Podatek małż. P. obliczony według skali wyniósł [...] z., z czego zaliczkami wypłacono [...] zł, a kwota wykazana do zwrotu wyniosła [...] zł. Na podstawie upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] o odpowiednim numerze zostało przeprowadzone postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczenia i wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych w oparciu o zebrane dowody. Przeprowadzona kontrola wykazała, że podatnicy zadeklarowali zobowiązanie podatkowe w 2000 r. w wysokości odmiennej aniżeli wynika to z dokumentów źródłowych. Decyzją z dnia [...] Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej określił małż. E. i T. i P. prawidłową wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z 2000 r. w wysokości [...] zł., zaległość podatkową w wysokości [...] zł i odsetki od zaległości od dnia [...] maja 2001 r. do dnia [...] tj. wydania decyzji w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji Inspektor zakwestionował prawidłowość rozliczeń transakcji dokonywanych przez spółkę "A" z "B" Sp. z o.o. i stwierdził zaniżenie przychodu na który składa się: 1) [...] zł z tytułu umniejszenia sprzedaży jej na rzecz "B" Sp. z o.o. w zamian za wykonywanie przez "B" usług promocyjnych, 2) [...] zł z tytułu łącznej wartości wystawionych faktur VAT "korekta" niesłusznie zmniejszających sprzedaż na rzecz spółki z o.o. "B" , 3) [...] zł z tytułu VAT korekt zmniejszających cenę jej do "O" zł. Łączna kwota, o którą należy zwiększyć przychód Spółki z o.o. "A" wynosi [...] zł. Nadto Inspektor stwierdził, że Spółka "A" nieprawidłowo zaliczyła w koszty uzyskania przychodu kwotę [...] zł na którą składają się następujące wydatki: 1) [...] zł za prenumeratę czasopism za 2001 r. 2) [...] zł z tytułu wyjazdu pełnomocnika spółki A.R. do B. w celu prowadzenia rozmów handlowych, 3) [...] zł z tytułu wyjazdu pełnomocnika spółki A.R. do USA /koszty przelotu, ubezpieczenia i pobytu). Od powyższej decyzji pełnomocnik małżonków P. wniósł odwołanie, w którym domagał się zmiany zaskarżonej decyzji poprzez umorzenie postępowania względnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zdaniem pełnomocnika Inspektor Kontroli Skarbowej jako organ I instancji błędnie ocenił stan faktyczny sprawy, dokonał niewłaściwej interpretacji umów zawartych przez kontrolowaną spółkę cywilną "A" z "B" spółkę z o.o., bez podstawy zwiększył przychód Spółki "A", nie uznał upustów i rabatów, których udzielała "B" Spółka z o.o. a które wynikały z zawartych umów o współpracy pomiędzy obu spółkami. Poza tym pełnomocnik zakwestionował całość ustaleń, co do kosztów uzyskania przychodów, które są wydatkami związanymi z prowadzoną działalnością Spółki cywilnej "A". Wniesione odwołanie zostało uwzględnione przez Izbę Skarbową o tyle, że decyzją z [...] uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej wysokości naliczonego podatku, zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę i określiła małż. E. i T. P. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł, a tym samym do odpisu przypada kwota [...] zł., zaległość podatkową w kwocie [...] zł i odsetki wg stanu na dzień wydania decyzji przez organ I instancji w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu Izba Skarbowa wyraziła pogląd, że niesłusznie organ I instancji nie uznał wydatków związanych z wyjazdem A. R. do USA. Natomiast wydatki związane z wyjazdem do B. w celu przeprowadzenia rozmów handlowych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów ponieważ znajdująca się w aktach sprawy delegacja nie zawiera potwierdzenia pobytu służbowego w B. Nie jest kosztem uzyskania przychodu w roku 2000 wydatek na prenumeratę czasopism w 2001 r. ponieważ wydatku tego nie można bezpośrednio wiązać z uzyskaniem przychodu w 2000 r., a jedynie podlega zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu z chwilą jego faktycznego poniesienia. Odnośnie przychodu Izba stwierdziła, że podziela stanowisko Inspektora w kwestii zwiększenia przychodu Spółki cywilnej "A" o kwotę [...] zł i podkreśliła, że skoro usługi promocyjne zostały przez "B" Spółkę z o.o. wykazane, a zapłata dokonana w wyniku kompensaty należności za usługę z należnościami z tytułu kupna jaj, to kontrolowana Spółka "A" co do zasady mogła umniejszyć przychód o kwotę będącą wierzytelnościami Spółki z o.o. "B" jednak nie naruszając odpowiednich przepisów. Podstawą obniżenia przychodu może być tylko prawidłowo wystawiony dokument księgowy, a w świetle zebranych dokumentów faktury VAT - korekta, będące podstawą obniżenia przychodu Spółki "A" nie były wystawione zgodnie z przepisami § 43 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. z 1999 r. nr 109 poz. 1245 z późn.zm.). Izba zaznaczyła również, że wbrew przytoczonym postanowieniom umowy zawarte z "B" Sp. z o. o. zawierają odręczne dopiski stwierdzające, że zapłata za usługi promocyjne świadczone przez "B" Sp. z o.o. na rzecz "A" Sp. cyw. nastąpi w drodze faktury korekta. Wzajemne rozliczenia między kontrolowaną Spółką "A" a "B" Spółką z o.o. wyglądały w następujący sposób: w miesiącu maju i czerwcu 2000 r. "A" został obciążony przez "B" grupą duplikatów faktur z tytułu usług promocyjnych na łączna kwotę [...] + VAT. Następnie w czerwcu i lipcu 2000 r. "A" otrzymała od "B" Spółki z o.o. korekty wystawionych wcześniej duplikatów faktur VAT na kwotę [...] zł + VAT jako przyczynę korekty podano "zwrot nabywcy kwot niezależnych" po czym "B" wystąpiła do Spółki "A" z żądaniem korekty na kwotę [...] zł. Żądanie faktury korekty stało się podstawą umniejszenia przez "A" sprzedaży jaj na sumę [...] zł odpowiadającą wartości usług promocyjnych. Powyższą decyzję zaskarżył pełnomocnik E. i T. P. do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą opartą na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, które miały wpływ na przebieg postępowania, a w szczególności naruszenie art. 120, 121, 122, 124, 180, 187, 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 173 § 1 Ordynacji w związku z art. 21 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej i w konsekwencji domagał się uchylenia obu decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu skargi zarzucił brak podstaw do nie uznania faktury VAT - "korekta" i zaniżenie z tego tytułu dochodu w wysokości [...] zł. Również dowodzi, że w wyniku omyłki zamiast faktur korygujących wystawionych na rzecz "B" Spółki z o.o. wydrukowane zostały faktury korygujące wystawione innym podmiotom , co wyjaśnił w piśmie z [...] listopada 2001 r. organowi I instancji i przedstawił właściwe faktury korygujące, a dotyczyło to kwoty zaniżenia przychodu o [...] zł. Odnośnie zaniżenia przychodu na kwotę [...] zł pełnomocnik skarżących zarzuca, że Izba Skarbowa przyjęła za podstawę swojego rozstrzygnięcia kopie faktur zgromadzonych w toku kontroli, gdy tym czasem organy skarbowe nie dysponowały oryginalnym i kopiami faktur korygujących. Natomiast pełnomocnik nie wniósł zastrzeżeń, co do ustaleń organów podatkowych odnośnie braku podstaw prawnych zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z wyjazdem A. R. do B. i wynikających z faktury VAT z [...] listopada 2000 r. wystawionej przez Wydawnictwo Podatkowe za prenumeratę Biuletynów Informacyjnych 2001 r. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska, wnosi o oddalenie skargi, oraz podkreśla, że przebieg operacji handlowych dotyczących zapłaty przez spółkę "A" na rzecz "B" kwoty [...] zł z tytułu usług promocyjnych był rejestrowany za pomocą następujących dokumentów: 1. duplikaty faktur VAT z tytułu usług promocyjnych, 2. korekty duplikatów faktur VAT, 3. żądanie faktury korekty sprzedaży jaj, 4. korekty faktur sprzedaży jaj, umniejszające sprzedaż. Organ podatkowy II instancji nie kwestionował żadnego z postanowień umów cywilnoprawnych zawartych pomiędzy "A" a "B" , wysokie opłaty za umożliwienie sprzedaży towarów w sieci handlowej (tzw. opłaty listingowe), udzielanie rabatów, upustów i bonifikat - to zjawiska powszechnie znane z obecnej rzeczywistości gospodarczej, jednak trudno w przepisach prawa podatkowego znaleźć uzasadnienie do korygowania faktur sprzedaży VAT do wartości "O" zł. Z definicji rabatu wynika, iż jest to procentowa zniżka od wyznaczonej ceny towaru, przyznawana przez stronę sprzedającą kupujacemu1. (Gęsicki M., Słownik terminów ekonomiczno-prawnych, Łódź 1995 str. 167 i Słownik języka polskiego, t. III, s. 5, PWN 1998). Według tego samego źródła - formami rabatu są upusty, a więc zmniejszenia ceny, a także bonifikaty - polegające najczęściej na obniżce ceny z tytułu odszkodowań za stratę poniesioną przez kontrahenta. Z przytoczonej definicji wynika, że rabat nigdy nie prowadzi do zmniejszenia ceny sprzedaży do "O" zł, jak miało to miejsce w rozliczeniach "A" z "B" . Izba również podkreśla, że przypis w decyzji pierwszoinstancyjnej na kwotę ([...] zł) nie został zakwestionowany w odwołaniu (K [...]-[...]), ani też w żadnym z pism składanych w toku postępowania odwoławczego. Dlatego też, Izba Skarbowa uznała zasadność rozstrzygnięcia Inspektora Kontroli Skarbowej, bowiem strona nie powołała żadnych dowodów, mogących stanowić wyjaśnienie kwestionowanych przez Inspektora faktur VAT korekta. Natomiast zarzut odnośnie zaniżenia przychodu o kwotę [...] zł jest powielaniem zarzutów z pkt 1, a dotyczącego kwoty [...] zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ podniesiony w skardze zarzuty wadliwego względnie nie budzącego zaufania prowadzenia przez organy podatkowe postępowania dowodowego nie zostały poparte konkretnymi faktami i jako gołosłowne nie mogą odnieść skutku. Przedmiotem sporu pomiędzy skarżącymi a organami podatkowymi jest kwestia zaniżenia przychodu przez Spółkę cywilną "A" w 2000 r. Na wstępie należy podkreślić, że przedmiotem kontroli przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej z upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Spółce cywilnej "A" była kontrola w zakresie rzetelności podatku od towarów i usług i przebiegu zdarzeń gospodarczych rejestrowanych za pomocą dokumentów jak duplikaty faktur VAT z tytułu usług promocyjnych, korekty duplikatów VAT, faktury VAT korekty sprzedaży jaj i korekty faktur sprzedaży jaj, umniejszające sprzedaż. Z dowodów zgromadzonych przez organ I instancji, a znajdujących się w aktach podatkowych wynika, że Spółka "A" jako hurtownia dokonywała sprzedaży jaj na rzecz drobnych handlowców na terenie Giełdy F. w P. i Giełdy w W. Zakup jaj odbywał się na podstawie umów zawartych z fermami drobiu na terenie kraju, a głównym dostawcą jaj była Spółka z o.o. "C w której udziałowcami byli małż. R. Na podstawie umów fermy drobiu dostarczały jaja bezpośrednio do sklepów stanowiących sieć firmy "B" Spółki z o.o., a obrót między Spółką "A" i "B" spółka z o. o. odbywał się za pośrednictwem dokumentów. W ocenie Sądu Spółka cywilna "A" ograniczała się do roli dystrybutora i organizatora rynku. Skarżący w skardze domagają się przyjęcia, że sposób rozliczeń stosowany przez "B" spółkę z o.o. i "A półkę cywilną był prawidłowy oraz, że brak jest podstaw do stwierdzenia, że zaniżono przychód w łącznej kwocie [...]Twierdzą również, że Spółka "A" stosowała upusty i rabaty, wynikające z umowy o współpracy zawartej pomiędzy spółkami, oraz, że poniesione z tego powodu wydatki winny zostać zaliczone w poczet kosztów prowadzenia działalności. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90 poz. 416 z późn.zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, wszelkie wydatki, które zostały w tym roku podatkowym faktycznie poniesione. Musi zatem istnieć związek pomiędzy poniesionym kosztem, a przychodem osiągniętym lub przynajmniej zamierzonym i nie osiągniętym. Przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek poza wyraźnie wskazanymi w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami. Zasadne jest stanowisko organów podatkowych obu instancji, że podstawą obniżenia przychodu może być tylko prawidłowo wystawiony dokument księgowy. Zapłata dokonana w wyniku kompensaty należności za usługę z należnościami z tytułu kupna jaj, Spółka "A" mogła umniejszyć przychód o kwotę będącą wierzytelnościami "B" Spółki z o.o., ale tylko w oparciu o prawidłowe zgodne z przepisami faktury VAT korygujące. W wyroku z 17 lutego 2004 r. w sprawie I SA/Po 466/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie K.R. i T. P. wspólników Spółki cywilnej "A" w przedmiocie podatku od towarów i usług od marca do grudnia 2000 r. orzekł, że faktury korygujące były wystawione nieprawidłowo wbrew wymogom określonym w § 37 ust. 1 pkt 1-3 i § 43 ust. 2 pkt 2"a" rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245). W tych przepisach zostały określone m. innymi zasady wystawiania faktur VAT, faktur korygujących, rachunków uproszczonych i not korygujących, dokładne dane, które powinny te dokumenty zawierać oraz zasady ich przechowywania, co szczególnie Sąd podkreśla. Sąd w tym składzie orzekającym podziela ustalenia i pogląd wyrażony w tym wyroku. Stwierdzone nieprawidłowości faktur korygujących w skardze dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych nie zostały przekonywującymi i dostatecznymi dowodami podważone. Należy również przyjąć, że jeżeli faktura korygująca, której istotą jest korekta faktury pierwotnej, nie zawiera danych, umożliwiających jej odniesienie do faktury pierwotnej, której treść nie da się pogodzić z treścią faktury korygującej (np. w odniesieniu do ilości towaru i ceny) to wówczas nie można mówić o fakturze korygującej, ale także na podstawie takiego dokumentu nie jest możliwe ustalenie uzasadniające wystawienie faktury korygującej; w tym pomyłek, na które powoływano się w skardze. Można wywnioskować z dołączonych do akt sprawy dowodów, że przedłożone w trakcie kontroli faktury VAT - korekty jako dokumenty źródłowe swoją treścią uzasadniają ich potraktowanie jako nowe faktury. Samo nazwanie faktury VAT korektą nie stanowi, że jest to faktura korygująca. Słuszne i trafne jest stanowisko wyrażone w obu decyzjach , a podważające - korekty faktur VAT, które obniżały cenę zakupu jaj do "O" zł. Wystawienie faktury korekta przez dostawcę towaru dotyczących ilości sprzedanych towarów, rodzaju wykonanych usług, ceny jednostkowej, wartości podatku i stawki podatku winno znajdować odbicie w operacji gospodarczej w fakturze macierzystej, a nie może stanowić konsekwencji rozliczeń finansowych do "O" zł, w dowolnie ustalonych uzgodnieniach między stronami. Spółka "A" - jak to wynika z akt sprawy i z zeznań złożonych w dniu [...] stycznia 2002 r. przez A.R. nie prowadziła żadnej dokumentacji na okoliczność strat, które były przyczyną znacznych obniżek cen jaj - aż do "O" zł i zwrotu towaru z powodu upływu terminu ważności, a korekt z tego powodu dokonywano na podstawie informacji telefonicznych. Również A.R. zeznał, że "A" wystawiała faktury "korekta" umniejszające wartość sprzedaży na podstawie wezwań - Sp. z o.o. "B" żądającej korekty. Żądanie faktury Korekta stało się podstawa umniejszania przez "A" sprzedaży jaj na sumę [...] zł odpowiadającą wartości usług promocyjnych. Sąd podziela pogląd, że kwestie sporne dotyczące kosztów uzyskania przychodów sprowadzają się do argumentacji na rzecz "celowości" poniesionych kosztów tj. wylegitymowanie się "działaniem celowym", które jest zbieżne z pojęciem "działania racjonalnego" (C.H. Beck podatek dochodowy od osób fizycznych, Komentarz W-wa rok 1998 str. 276). Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej zasad ogólnych wymienionych w Dziale IV Ordynacji ani też powołanych przez skarżących w skardze dalszych przepisów proceduralnych. W myśl art. 122 Ordynacji podatkowej wyjaśnienie stanu faktycznego spoczywa na organach podatkowych, które jako dowód mogą dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art.180 i 187 § 1 i 191). W postępowaniu tym nie obowiązują żadne ograniczenia dowodowe. Dowodem w sprawie mogą być także przesłuchania stron, świadków co w sprawie miało miejsce. Uznać zatem należy, że organy podatkowe przeprowadziły wszelkie możliwe dowody, a dokonana przez nie ocena dowodów oparta została na całym materiale dowodowym, oraz wyciągnięte z niej wnioski są spójne i logiczne. W toku całego postępowania zapewniony był czynny udział małż. P. i ich pełnomocnikowi, oraz byli oni zapoznani z wynikiem postępowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji. Dlatego też należy uznać, że decyzje wydane w sprawie spełniały warunki art. 210 § 4 Ordynacji, a w szczególności zawierały wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne. W takiej sytuacji nie ma podstaw do twierdzenia, że został naruszony art. 173 § 1 Ordynacji w związku z art. 21 ustawy z 28 września 1991 r. o Kontroli skarbowej (Dz.U. z 1999 r. nr 54 poz. 572 - tekst jedn. ze zm.) Protokół z badania dokumentów i ewidencji zajmuje szczególne miejsce pośród protokołów wymienionych w art. 21 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej, z tego względu, że inspektor kontroli skarbowej dokonuje w nim oceny prowadzonej przez podatnika ewidencji wszelkich zapisów z punktu widzenia rzetelności i zgodności z prawem . Protokół badania dokumentów i ewidencji z [...] został sporządzony w oparciu o wszystkie dokumenty źródłowe, które stały się dowodami stanowiącymi załączniki do protokołu badania dokumentów i ewidencji prowadzonych w związku z kontrolą w zakresie podatku od towarów i usług VAT w Spółce cywilnej "A". Sąd w rozpoznawanej sprawie wskazał już powyżej na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - I SA/Po 466/02 w przedmiocie podatku od towarów i usług od marca do grudnia 2000 r. skargę oddalił i orzekł, że organy podatkowe dokonały prawidłowej analizy umów zawartych przez firmę "A" S.c. i "C" - Sp. z o.o. Sąd w obecnym składzie jeszcze raz podkreśla, że nie podziela zarzutów zawartych w skardze, jakoby kontrolujący - Inspektor Kontroli Skarbowej dowolnie interpretował zapisy umów zawartych przez S.c. "A" z innymi podmiotami. W protokole badania dokumentów i ewidencji została przedstawiona szczegółowa analiza umów, która wskazuje na wszelkie niespójności, oraz że współpraca między Sp.cyw. "A", a "B" sp. z o. o. nie miała charakteru współpracy wewnątrzzakładowej, a opłaty pobierane przez firmę "B" Sp. z o.o. nie są opłatami listingowymi pobieranymi przez dystrybutora za wprowadzenie towarów do własnej sprzedaży. Spółka cyw. "A" i Spółka z o. o. "B" są dwoma różnymi i samodzielnymi podmiotami gospodarczymi i współpracę między tymi podmiotami na podstawie zawartej umowy na świadczenie usług promocyjnych nie można traktować jako współpracy wewnątrzzakładowej. Kończąc Sąd zauważa, że jeżeli skarżący małżonkowie będą dysponować nowym i dowodami innymi aniżeli dotychczas przedstawionymi to mogą one stanowić podstawę do wznowienia postępowania przed organami podatkowymi. Z powyższych względów skargę, jako nieuzasadnioną należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1271 ze zm.) o czym orzekł Sąd w sentencji wyroku. /-/K.Pawlicki /-/S.Zapalska /-/J. Małecki LF