I SA/Po 1955/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska (spr.) Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont as. sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi J.Z. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodu za [...] rok. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. Nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ( ... ) tytułem zwrotu kosztów sądowych, 3. orzeka, że decyzje określone w pkt 1 pierwszym nie mogą być wykonane do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K. Pawlicki /-/ M. Skwierzyńska /-/ W. Zygmont Urząd Skarbowy, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] r., na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ustalił J. Z. zryczałtowany podatek dochodowy z nieujawnionych źródeł przychodu za [...] r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji w/w organ stwierdził, że J. i R. Z. w dniu [...] r. nabyli nieruchomość o powierzchni [...] m2 zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni [...] m2 za kwotę [...] zł. Koszty związane z zakupem wyniosły [...] zł. Za rok [...], zgodnie z zeznaniem PIT-28, po odliczeniu składek ZUS i podatku w/w uzyskali przychód w wysokości [...] zł. (J. Z.) i [...] zł (R. Z.). Analiza zgromadzonych przez podatników w latach [...] - [...] środków pozwalała przyjąć, że w tym okresie dysponowali oni kwotą [...] zł, zaś ich wydatki wyniosły [...] zł, wobec czego kwota [...] zł nie znajduje pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Podatnicy wyjaśnili, że we wskazanym okresie sprzedali mieszkanie w C. za [...] zł, posiadali [...] zł oszczędności a także zaciągnęli kredyt bankowy w wysokości [...] zł i otrzymali darowizny od rodziców w kwocie [...] zł. Przedłożyli także 10 umów pożyczki zawartych z członkami rodziny na łączna kwotę [...] zł. Urząd Skarbowy uznał, że umowy te zostały sporządzone i przedłożone przez podatników na użytek postępowania podatkowego tym bardziej, że zostały przedłożone [...] r. tj. w toku postępowania odwoławczego od poprzedniej decyzji z dnia [...] r. uchylonej przez Izbę Skarbową decyzją z dnia [...], a także nie zostały zgłoszone w Urzędzie Skarbowym. Nie uznano też za przychód kwoty [...] zł z tytułu odszkodowania za pojazd "A", który uległ wypadkowi, bowiem, odszkodowanie to zostało przekazane dealerowi, który dokonał naprawy samochodu, a także nie uwzględniono oświadczenia R. Z., że uzyskała przychód z pracy w Szwecji i J. Z., że przed zawarciem związku małżeńskiego posiadał oszczędności w wysokości [...] zł, a R. Z. [...] zł, wobec nie przedstawienia na te okoliczności żadnych dowodów. Wobec powyższego od kwoty [...] zł ustalono podatek dochodowy wg stawki 75 %. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy, po rozpoznaniu odwołania podatnika, decyzją z dnia [...] r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów odwołania co do naruszenia art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z nieuwzględnieniem umów pożyczki jako dowodu w sprawie i powołując się na art. 191 Ordynacji podatkowej stwierdził, że to organ podatkowy dokonuje oceny, czy zebrane w sprawie dowody są wystarczające, by wydać decyzje w sprawie. Izba Skarbowa uznała, że organ I instancji prawidłowo przeprowadził postępowanie wyjaśniające kierując się zasadą prawdy obiektywnej, zebrał i rozpatrzył w sposób wyczerpujący materiał dowodowy, w myśl wskazań przepisu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Podatnicy nie mogą też powoływać się na nieznajomość terminologii podatkowej takiej jak: dochód, przychód, czy źródła finansowania, skoro J. Z. prowadzi od [...] r. działalność gospodarczą i podstawowe pojęcia są mu znane. Wobec tego organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania. J. Z. zaskarżył w/w decyzję do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie od Izby Skarbowej na jego rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji w/w zarzuca naruszenie: – art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co do udzielonych małżonkom Z. pożyczek przez członków rodziny podnosząc, że okoliczność ta wpłynęła na uchylenie przez Izbę Skarbową decyzji I instancji z dnia [...] r., wobec czego Urząd Skarbowy nie mógł przyjąć, że umowy te nie zostały zawarte, – art. 188 § 1 Ordynacji podatkowej przez nieuznanie za dowód w/w umów pożyczek, – art. 180 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie wniosku strony o przeprowadzenie dowodu na okoliczność udzielenia pożyczek, – art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpatrując sprawę na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje: Sąd administracyjny sprawując kontrolę działalności administracji publicznej bada zgodność z prawem wydanych przez te organy decyzji, która dotyczy ich prawidłowości tak w aspekcie przepisów postępowania zawartych w Ordynacji podatkowej jak i przepisów prawa materialnego. W niniejszej sprawie zaskarżona decyzja rozstrzyga kwestię opodatkowania J. Z. zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych z nieujawnionych źródeł przychodu za rok [...] w oparciu o przepis art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). W myśl w/w regulacji prawnej przychody z nieujawnionych źródeł przychodu są przychodami z "innych" źródeł przychodu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w/w ustawy wobec czego, zgodnie z art. 9 ust. 1 tejże ustawy podlegają opodatkowaniu. Z kolei ust. 3 art. 20 określa zasadę określania wysokości tych przychodów na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku oraz w latach poprzednich mienia, pochodzącego z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Analiza wydanych w sprawie decyzji pozwala na stwierdzenie, że organy podatkowe prowadziły postępowanie dowodowe w sprawie w sposób nie pozwalający na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, co z kolei rzutować może na prawidłowość merytoryczną tychże decyzji. Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz załatwienia sprawy. Tym samym w rozpatrywanej sprawie organ I instancji obowiązany był zgromadzić materiał dowodowy, który pozwoliłby prawidłowo ustalić wysokość zgromadzonego przez małżonków Z. mienia przed dokonaniem kupna nieruchomości. Zdaniem składu orzekającego ustalenia Urzędu Skarbowego w tym zakresie nie są wyczerpujące. Z akt sprawy wynika, że J. i R. Z. są małżeństwem od [...] r., natomiast w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] r. w/w organ przeanalizował ich przychody poczynając – bez uzasadnienia – od roku [...]. Nie wyjaśniono jakiego rodzaju działalność gospodarczą każdy z małżonków prowadził. Nie udokumentowano w aktach sprawy zeznaniami podatników (PIT) jakie osiągali przychody. Przy ustaleniu przychodów za rok [...] pominięto uzyskany przez R. Z. przychód o wysokości [...] zł z tytułu (jak należy sądzić) zasiłku chorobowego (vide k. 11 – tom I akt podatkowych). Ponadto organ I instancji nie uznał za dowód przedłożonych przez podatników umów pożyczki, które (z jednym wyjątkiem – vide k. 168 akt) nie podlegały opłacie skarbowej, uzasadniając swoje stanowisko faktem ich złożenia w toku postępowania odwoławczego od pierwszej decyzji tj. z dnia [...] r. Stanowisko to uznać należy za nieuzasadnione, bowiem jest co prawda możliwe, ale jednak nie udowodnione, że umowy te nie dokumentują faktycznych czynności prawnych i zostały sporządzone na użytek postępowania odwoławczego. Zauważyć przy tym należy, że przyjęte jest niezgłaszanie w Urzędzie Skarbowym umów pożyczek zawieranych w rodzinie tym bardziej, gdy nie podlegały one opłacie skarbowej. W tej sytuacji organ podatkowy winien przesłuchać w charakterze świadków wszystkich 10 pożyczkodawców i dopiero po analizie ich zeznań zająć stanowisko w omawianej kwestii. Wskazać w tym miejscu należy na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 15 września 1999 r. sygn. akt SA/Sz 2183/97, że w postępowaniu zmierzającym do określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z nieujawnionych źródeł przychodu treść art. 20 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. wskazuje na to, że dowód z zeznań świadków ma istotne znaczenie. Zauważyć też należy, że Urząd Skarbowy nie wyjaśnił w sposób prawidłowy stanowiska podatników, co do posiadania przez nich oszczędności przez zawarciem związku małżeńskiego. W sytuacji, gdy skarżący nie posiadają – poza oświadczeniami – innych dowodów na tę okoliczność, a jest ona istotna dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, należało – zgodnie z przepisem art. 199 Ordynacji podatkowej – przesłuchać ich w tej sprawie, lub zastosować art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej. Z tych względów, podzielając pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 1994 r., sygn. akt SA/Po 1438/94, stwierdzić należy, że ustalenie stanu faktycznego – będącego podstawą od ewentualnego określania podatku z nieujawnionych źródeł przychodu powinno nastąpić bez naruszenia przepisów postępowania określonych (obecnie) w Ordynacji podatkowej. W niniejszej zaś sprawie organy podatkowe wydały decyzję z naruszeniem art. 122, art. 180 § 1 i § 2 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, co rzutuje na ocenę prawidłowości wydanych w sprawie decyzji. W tym stanie rzeczy, uznając skargę za uzasadnioną na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 12700 orzeczono jak w sentencji. /-/K.Pawlicki /-/M.Skwierzyńska /-/Wł.Zygmont LF