I SA/Po 196/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont, Sędziowie WSA Elwira Brychcy, as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2007 r. sprawy ze skargi B.T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. oddala skargę /-/ K.Nikodem /-/W.Zygmont /-/ E.Brychcy Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług wobec B.T. decyzją z dnia [...] 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] PIT-2003 określił B.T. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości [...] zł Organ podatkowy pierwszej instancji, stwierdził, że podatniczka w 2003 r. zawyżyła koszty uzyskania przychodów o: 1) kwotę [...] zł z tytułu amortyzacji od nieruchomości nabytej na podstawie umowy kupna sprzedaży, której nieważność została stwierdzona wyrokiem Sądu Okręgowego I Wydział Cywilny z [...] 2005 r. sygn. akt [...], 2) kwotę [...] zł zaewidencjonowaną jako zapłata II raty podatku od nieruchomości (wystawiony dowód wewnętrzny), postępowanie wykazało, że wydatek faktycznie nie został poniesiony. 3) kwotę [...] zł z powodu nie ujęcia w spisie z natury na dzień [...] 2003 r. zakupionych towarów handlowych na podstawie faktury nr [...] z [...] 2003 na kwotę [...] zł i nr [...] z [...] 2003 na kwotę [...] zł, 4) kwotę [...] zł - w [...] 2003 r. ujęto w poz. [...] księgi kwotę [...] zł jako naliczone i zapłacone odsetki od kredytu zaciągniętego w banku [...] na dzień [...] 2003 r. w kwotach [...] o [...] zł, co stanowi kwotę [...] zł, następnie w [...] 2003 r. ujęto ponownie odsetki od kredytu w kwocie [...] zł z [...] 2007 r. w poz. [...] księgi na podstawie dowodu wewnętrznego nr [...] z [...] 2003 na ogólną kwotę [...] zł, w [...] 2003r. w tej samej pozycji [...] księgi zostały ujęte odsetki od kredytu naliczone przez bank [...] na dzień [...] 2003 r. w kwocie [...] następnie te same odsetki zostały wykazane w dowodzie wewnętrznym [...] z [...] 2003 pod poz. [...] na ogólną kwotę [...] zł, w tym [...] zł z [...] 2003 r.; w [...] 2003 r. na podstawie dowodu wewnętrznego [...] z [...] 2003 r. ujęto w poz. [...] księgi kwotę [...] zł, w tym [...] zł dotyczącą odsetek od kredytu, co do tego wydatku brak dowodu potwierdzającego jego poniesienie, 5) kwotę [...] zł ([...] zł + [...] zł) faktury zostały wystawione na inny podmiot (spółkę "A" w K.) 6) kwotę [...] zł nie ujęto korekty faktury zakupu towarów handlowych B.T. dokonała pierwotnie zakupu towarów handlowych od J.T. zgodnie z treścią faktury z dnia [...] 2003 r. nr [...] na wartość netto [...] zł plus VAT [...] zł. Wydatek ten został ujęty w księdze pod poz. [...] w pozostałych wydatkach, zamiast w zakupie towarów handlowych. Przeprowadzone kontrola krzyżowa u J.T. wykazała, że w jej dokumentacji występuje faktura korekta bez numeru z dnia [...] 2003 r. do faktury nr [...] z dnia [...] 2003 r. dotycząca zwrotu towarów na wartość [...] zł netto plus VAT [...] zł. Podatniczka sama w toku postępowania przyznała, że omyłkowo nie ujęła w księdze podatkowej faktury korekty. 7) kwotę [...] zł poprzez ujęcie w księdze przychodów i rozchodów zawyżonych kosztów związanych z zarządzaniem nieruchomością przy ul. [...], na podstawie umowy z dnia [...] 2002 r. o zarządzanie nieruchomością zawartej ze spółką "A" z K. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji z zestawienia wystawionych przez spółkę "A" faktur wynika, że w okresie od [...] do [...] 2003 r. koszty administracji wyniosły ogółem netto [...] zł, co średnio w miesiącu wynosi [...] zł. Natomiast na podstawie skorygowanej faktury nr [...] z [...] 2003 r. koszt zarządu nieruchomością został określony na kwotę [...] zł. Dokonując analizy tych kosztów prowadzący kontrolę zwrócili się do 5 podmiotów zajmujących się czynnościami administracyjnymi i zarządzaniem nieruchomościami na terenie miasta K. o wskazanie ceny za wskazane usługi. Na podstawie otrzymanych informacji ustalono, że na rynku k. ceny za świadczenie usług zarządzania nieruchomością kształtowały się w zakresie [...] zł – [...] zł miesięcznie. B.T. w dniu [...] 2006 przyznała, że wartość świadczonej usługi została zawyżona i uzgodniła, że powinna ona wynosić [...] miesięcznie, czyli rocznie [...] zł i organ uznał za koszt uzyskania kwotę [...] zł 8) kwotę [...] zł z tytułu zakupu paliwa do samochodu ciężarowego marki [...] wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej. Organ dokonał zestawienia faktur zakupu paliwa i dokonał analizy danych. Podatniczka w kosztach uzyskania przychodów ujęła zakup paliwa na kwotę [...] zł, przy zakupie [...] l. Średnia cena paliwa wynosiła w 2003 r. [...] zł. W toku postępowania B.T. wyjaśniła, że w jednym miesiącu w sprawach związanych z działalnością gospodarczą mogła przejechać około [...] zł, jest to około [...] km dziennie (przyjmując wyłącznie dni robocze). Biorąc pod uwagę oświadczenie podatnika co do ilości kilometrów przejechanych w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, organ uznał, że B.T. zawyżyła koszty uzyskania przychodu związane z zakupem paliwa wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej. 9) kwotę [...] zł z faktury nr [...] z dnia [...] 2003 r. wystawionej przez J.T. za pozyskiwanie odbiorców zagranicznych opiewającą na kwotę [...] zł. B.T. w piśmie z dnia [...] 2006 r. wskazała, że J.T. współpracowała z dwoma firmami: spółką "B" i spółką "C", o czym świadczą faktury wystawione przez B.T. na rzecz tych firm. Postępowanie wykazało, że B.T. współpracowała już w 2002 r. z firmą spółką "C", natomiast współpraca z firmą spółką "B" nie przyniosła efektów ekonomicznych, ponieważ sprzedany towar w grudniu 2003 r. do tej firmy został w 2004 r. zwrócony. J.T. przesłuchiwana w charakterze świadka zeznała, że kwota wynikająca z ww. faktury została zawyżona i wyceniła wykonaną pracę na kwotę [...] zł. Stwierdzone nieprawidłowości spowodowały, że organ podatkowy uznał prowadzoną podatkową księgę przychodów i rozchodów za nierzetelną, powołując przepis § 11 ust. 4 pkt 1 w związku z ust. 5 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów i na podstawie art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej księgi pominięto jako dowód w postępowaniu, zgodnie jednak z art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ pozostałe dane zawarte w księdze, uzupełnione dowodami zebranymi w sprawie, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Do obliczenia podatku przyjęto przychód zgodny z zeznanym, skorygowano koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł. Od powyższej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej B.T. wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm.) poprzez pozbawienie podatnika zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w pełnej wysokości wydatków na: • zakup usługi zarządzania nieruchomością przy ul. [...] w K., • zakup paliwa do samochodu ciężarowego [...] wykorzystywanego do prowadzonej działalności gospodarczej, • zapłatę za pośrednictwo w pozyskiwaniu zagranicznych odbiorców, 2. art. 25 powołanej ustawy poprzez dowolne oszacowanie wysokości dochodu pomimo nieprzeprowadzania procedury szacowania, 3. art. 22 a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez zakwestionowanie prawa do zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczonych od nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], w sytuacji gdy w chwili dokonywania odpisów amortyzacyjnych, nieruchomość stanowiła własność podatnika, 4. art. 121 § 1, 122 oraz 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak dokładnego wyjaśniania przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy przy rozstrzyganiu sprawy, 5. art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenia całego materiału dowodowego. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] 2006 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji, orzekając co do istoty sprawy poprzez określenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że zgromadzony materiał dowodowy nie dawał żadnych podstaw do zakwestionowania jako kosztu uzyskania przychodów wysokości poniesionych wydatków na zakup usługi zarządzania nieruchomością handlowo-usługową położoną przy ul. [...] w K. w kwocie [...] zł. Organ odwoławczy stwierdził, że nie jest prawdą, że podatniczka zeznała do protokołu przesłuchania strony, że wartość usługi była zawyżona i winna wynieść [...] zł miesięcznie. Organ podzielił stanowisko strony, że kosztu zarządu zwykłymi nieruchomościami nie można porównać do kosztów zarządów nieruchomością handlowo-usługową o wielkiej powierzchni. Organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji nie dokonał oceny wszystkich dowodów przedstawionych przez podatniczkę na okoliczność poniesionych kosztów związanych z zarządem nieruchomością, tj. zestawienia kosztów poniesionych przez firmę spółkę "A" zarządzającą tą nieruchomością na kwotę [...] zł, jak również złożonych na tą okoliczność wyjaśnień w piśmie z dnia [...] 2006 r. Pozostałe zarzuty odwołania w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie zasługiwały na uwzględnienie. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, że podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł poprzez bezprawne zaliczenie do nich wydatku wynikającego z faktury [...] z [...] 2003 r. wystawionej przez teściową podatniczki J.T. Wskazał, że strona nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów świadczących, że J.T. faktycznie świadczyła usługę w zakresie pozyskiwania odbiorców zagranicznych, jak również nie przedstawiła wiarygodnych dowodów, że za usługę zapłaciła. Wskazany przez podatniczkę dowód – wyciąg bankowy na okoliczność zapłaty za usługę J.T. nie potwierdził zapłaty za usługę, ponieważ wskazane płatności dotyczyły zapłaty za towar. Organ uznał jednak, że w części usługa została wykonana i do kosztów uzyskania przychodów zaliczył kwotę [...] zł, wskazując na zeznania świadka J.T., wystawcy faktury, która zeznała, że nie ma żadnych dowodów na potwierdzenie wykonania usług i że cena na fakturze z [...] 2003 r. została zawyżona, powinna wynosić [...] zł. Organ odwoławczy wskazał, że uznanie przez organ pierwszej instancji za koszt uzyskania przychodu kwoty [..] zł z tytułu zakupu usług od J.T. jest ustaleniem korzystnym dla podatnika. W ocenie organu odwoławczego bezpodstawny jest również zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy poprzez przyjęcie, że podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodu o kwotę [...] zł z tytułu wydatków poniesionych na zakup paliwa do samochodu [...], wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej. Strona w toku postępowania wskazała, że dla potrzeb działalności gospodarczej w jednym miesiącu pokonywała trasę około [...] km. Opierając się na oświadczeniu podatnika organ podatkowy pierwszej instancji słusznie dokonał stosownych obliczeń, co do możliwości zużycia paliwa przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Organ wskazał, że kosztem uzyskania przychodu może być wyłącznie zakup paliwa wykorzystywanego w celu prowadzenia działalności i może być uznana wyłącznie kwota [...] zł, a nie jak przyjął podatnik kwota [...] zł Organ odwoławczy nie znalazł również podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w kwocie [...] zł . Powołując się na art. 22 a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ odwoławczy stwierdził, że podatniczka nie nabyła prawa do dokonywania amortyzacji budynków, ponieważ nie posiadała do niego żadnego tytułu prawnego. Prawomocnym wyrokiem Sadu Okręgowego stwierdzono nieważność umowy zakupu ww. nieruchomości, co oznacza, że B.T. nie była właścicielką tejże nieruchomości, powołany wyżej przepis stanowi jednoznacznie, że amortyzacji podlegają nieruchomości stanowiące własność lub współwłasność podatnika. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu B.T. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w części dotyczącej określenia B.T. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł. Skarżąca przede wszystkim zarzuca organowi odwoławczego rażącą obrazę przepisów postępowania, która miała istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art.210 § 1 pkt 4 w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit a oraz art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez brak powołania w sentencji zaskarżonej decyzji podstawy prawnej merytorycznego określenia przez organ podatkowy wysokości zobowiązania podatkowego, jeśli weźmie się pod uwagę uprzednie uchylenie przez organ odwoławczy w całości decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Ponadto zarzucił również obrazę przepisów prawa materialnego: • art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez bezpodstawne szacowanie przez organ podatkowy "uzasadnionej wysokości kosztów uzyskania przychodu" i w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa zaliczenia w pełnej wysokości do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu zakupu paliwa do samochodu ciężarowego [...] wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej oraz kosztów pośrednictwa za pozyskiwanie zagranicznych odbiorców • art. 22a ust. 1 powołanej ustawy poprzez bezpodstawne pobawienie podatnika prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości położonej przy ul. [...] w K., w sytuacji gdy w chwili dokonywania odpisów amortyzacyjnych nieruchomość ta stanowiła własność B.T., nabytej w dobrej wierze. Skarżąca zarzuciła również naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj przepisów art. 121 § 1 , 123 § 1 i 127 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia, że zakupiona przez skarżącą od J.T. usługa pośrednictwa w pozyskiwaniu odbiorców zagranicznych nie została faktycznie wykonana, pomimo że w decyzji organu pierwszej instancji rzeczywisty charakter tej usługi nie był kwestionowany, jak również art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewywiązanie się organu z obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co skutkowało błędnymi ustalenia faktycznymi przyjętymi za podstawę rozstrzygnięcia, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia przez organy podatkowe dowodu z zeznań w charakterze świadka W.I.P. oraz M.L., na okoliczności wskazane w piśmie z dnia [...] 2006 r., pomimo, że przedmiotem dowodu były okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, które nie zostały stwierdzone żadnym innym dowodem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Rozpoznając wniesioną skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145 powyższej ustawy). W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia zarówno prawa formalnego jak i materialnego, które mogłoby mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W pierwszej kolejności należy się ustosunkować do zarzutu rażącego naruszenia przepisów postępowania poprzez brak powołania w sentencji zaskarżonej decyzji przepisów prawa materialnego dającego podstawę do określenia przez organ podatkowy wysokości zobowiązania podatkowego. Bez wątpienia zgodnie z art. 210 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8 poz. 60, ze zm.) każda decyzja winna w sentencji powołać m.in. podstawę prawną rozstrzygnięcia. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, uchylająca decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, powołała wyłącznie art. 233 § 1 pkt 2 lit a Ordynacji podatkowej, stanowiący kompetencję organu odwoławczego do uchylenia decyzji pierwszej instancji i orzeczenia co do istoty sprawy. Sąd podziela co do zasady stanowisko, że decyzja kasacyjna organu odwoławczego, oprócz powołania podstawy prawnej do podjęcia stosownego rozstrzygnięcia, winna powołać również przepisy prawa materialnego, mające zastosowanie w sprawie. Jednakże nie można uznać, że brak powołania w sentencji decyzji organu odwoławczego przepisów prawa materialnego stanowi rażące naruszenie prawa. Należy zauważyć, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w swym uzasadnieniu, które jest integralną częścią decyzji, powołuje przepisy prawa materialnego stanowiące podstawę prawną rozstrzygnięcia. Ponadto decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w sentencji jak i w uzasadnieniu powołała zarówno przepisy postępowania podatkowego jak i prawa materialnego, stanowiącego podstawę rozstrzygania. Organ odwoławczy po wniesieniu odwołania rozpatruje w tym samym zakresie sprawę, dlatego Sąd nie podziela zarzutu skarżącej, że poprzez brak powołania w samej sentencji decyzji przepisów prawa materialnego, które miały w sprawie zastosowanie, strona została pozbawiona realnej możliwości kontroli formalnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu brak powołania w sentencji decyzji Dyrektora Izby Skarbowej przepisów prawa materialnego, w sytuacji, gdy są one powołane w uzasadnieniu decyzji stanowi naruszeniem prawa, jednakże naruszenie to nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy. Strona zarzuca organom podatkowym również naruszenie art. 121 § 1 , 123 §1 , 127 oraz 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Zarzuty te są w ocenie Sądu bezpodstawne. Uznaje się, że materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, przeprowadzono wnioski dowodowe, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość (zob. wyrok NSA z 15 grudnia 1995 r. sygn. akt SA/Lu 507/95) Obowiązkiem organu jest aktywność przy zbieraniu materiału dowodowego. Niemniej Sąd zwraca uwagę, że w postępowaniu tym, ze względu na swój interes, także podatnik powinien współprzyczyniać się do gromadzenia dowodów. Podatnik nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organami podatkowymi, zwłaszcza, jeśli nieudowodnienie określonej czynności, może prowadzić do niekorzystnych dla podatnika rozstrzygnięć (wyrok NSA z 22 maja 2000 sygn. akt I SA/Lu 249/99). W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne środki mające na celu obiektywne wyjaśnienie sprawy. Działały zgodnie z przepisami prawa, zapewniając stronie czynny udział w postępowaniu. Zgodnie z art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu uzyskania przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Brzmienie tego przepisu nie powinno budzić wątpliwości, także w świetle utrwalonego orzecznictwa sądowego, co do tego, że podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów te wydatki, które pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy to przez oddziaływanie na osiąganie przychodów, czy też poprzez związek przyczynowo-skutkowy z uzyskanym przychodem. Zatem aby określoną kwotę uznać za koszt uzyskania przychodu musi być ona poniesiona, celem poniesienia wydatku powinno być osiągnięcie przychodu, a wydatek ten nie może znaleźć się w katalogu wyłączeń wymienionych w art. 23 ustawy. Zarówno skarżąca jak i jej kontrahent J.T. nie posiadały żadnych dowodów na okoliczność wykonania usług polegających na pozyskiwaniu odbiorców zagranicznych. W piśmie z dnia [...] 2006 r. skarżąca wskazała, że J.T. negocjowała warunki sprzedaży oraz pozyskała rosyjskie firmy spółkę "B", spółkę "C" oraz firmę przewoźniczą spółkę "D", na co wskazują faktury sprzedaży. J.T. przesłuchiwana w charakterze świadka zeznała, że wystawiła fakturę na kwotę [...] zł netto, ale ciężko jej stwierdzić i opisać zdarzenia gospodarcze, które zaszły w 2003 r., obecnie ciężko choruje. W jej dokumentacji nie znalazła żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie usług w celu pozyskiwania odbiorców, nie została zawarta żadna umowa na piśmie z B.T. Faktura powinna być wystawiona na kwotę [...]zł. Zatem wskazała, że należność za wykonaną usługę została zawyżona. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i uznał za koszt uzyskania przychodu kwotę [...] zł, jaką w toku postępowania wskazała J.T., jako tę która mogła stanowić zapłatę za wykonaną usługę. Organ podatkowy zatem pomimo, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów na okoliczność wykonania usługi, jak również takich dowodów nie przedstawiła J.T., uznał za koszt uzyskania przychodu kwotę [...] zł. z tytułu wykonania usługi pośrednictwa. Sąd podziela stanowisko organu podatkowego, że niecelowe było przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków W.I.P. i M.L. na okoliczność (jak wskazał skarżąca w piśmie z dnia [...] 2006 r.) potwierdzenia prowadzenia z firmą B.T. kontaktów handlowych w 2003 r. oraz potwierdzenia pośrednictwa J.T. w nawiązywaniu kontaktów handlowych. Te okoliczności nie były w efekcie kwestionowane przez organy podatkowe, ponieważ uznano za koszt uzyskania przychodu kwotę [...] zł za wykonanie usług pozyskiwania odbiorców zagranicznych. Teza dowodowa wskazuje, że przeprowadzenie wnioskowanego dowodu nie doprowadziłoby do wyjaśnienia, w jakiej wysokości został poniesiony przez skarżącą wydatek za usługi wykonane przez J.T. w celu uzyskania przychodu, a wyłącznie wysokość wydatku poniesiona w celu uzyskania przychodu została przez organ podatkowy zakwestionowana. Skoro skarżąca nie przedstawiła w toku postępowania żadnych dowodów na okoliczność poniesienia wydatku w wysokości wskazanej na fakturze, a wykonawca usługi zeznaje, że należność za wykonaną usługę została zawyżona, podając jednocześnie, że należność powinna wynosić [...] zł, to prawidłowo organ przyjął, że tylko co najwyżej kwota [...] zł może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu. Organy podatkowe poddały analizie wydatki na zakup paliwa do samochodu marki [...] zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod kątem, czy zaksięgowane koszty były poniesione w celu uzyskania przychodu. Organy podatkowe uznały, że skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodu o [...] zł z tytułu zakupu paliwa do samochodu ciężarowego [...]. W toku postępowania organ kontrolny zwrócił się do podatniczki o przedstawienie gdzie i kiedy podróżowano firmowym samochodem w poszczególnych miesiącach roku 2003. Skarżąca oświadczyła w dniu [...] 2006 r., że liczne wyjazdy były związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Prawnik skarżącej miał siedzibę w P., a jej kontrahenci posiadali swe przedstawicielstwa na terenie całego kraju i np. w K., czy w K. Zarządzanie dużą nieruchomością też wiązało się z licznymi wyjazdami, m.in. do urzędów, sądu. W dniu [...] 2006 r. skarżąca wyjaśniła, ze koszt paliwa w 2003 r. opiewał na wartość netto [...] zł, przy zużyciu [...] l, co daje średnią cenę netto za litr paliwa [...] zł. Skarżąca wskazała, że w trakcie miesiąca jest w stanie wykazać, że przejechała około [...] km, co oznacza, że średnio w trakcie dnia roboczego przejechała [...] km, czyli w ciągu roku [...]km. Skarżąca sama wskazała, że spaliła [...] litrów paliwa. Przy średniej cenie paliwa na poziomie [...] zł, koszt paliwa wyniósł [...] zł (k.[...] akt podatkowych). Skoro sama skarżąca w toku postępowania przyznała, że zużyła do celów prowadzenia działalności gospodarczej paliwo, za zakup którego wydała [...] zł, a w księgach w koszty uzyskania przychodów zaliczyła kwotę [...] zł, to tym samym słusznie organ uznał, że skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów w kwocie [...] zł. Biorąc pod uwagę oświadczenie złożone w toku postępowania przez skarżącą i wskazaną wyżej definicji kosztu uzyskania przychodów, zarzut zawarty w skardze naruszenia art.. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest pozbawiony jakichkolwiek podstaw, ponieważ nie można uznać za koszt uzyskania przychodów wydatków, które zgodnie z oświadczeniem skarżącej nie zostały poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez bezzasadne pozbawienie podatnika prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości położonej w K. przy ul. [...]. Bezsporne jest, że Sąd Okręgowy I Wydział Cywilny wyrokiem z dnia [...] 2005 r. stwierdził nieważność umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] wraz z własnością budynków, dla której Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą Kw [...] zawartej pomiędzy spółką "A" w K. a B.T. Zgodnie z art. 22 a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle i budynki oraz lokale będące odrębną własnością. Skarżąca nie posiadała tytułu własności do nieruchomości, ponieważ nieważność czynności prawnej przejawia się w tym, że czynność w ogóle nie wywołuje właściwych dla danej czynności prawnej skutków prawnych od początku, nieważność czynności prawnej następuje ex tunc z mocy prawa. Zatem skoro skarżąca nie była właścicielem nieruchomości, nie przysługiwało jej prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Należy zwrócić uwagę, że postanowieniem z dnia [...] 2005 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego udzielił pisemnej interpretacji przepisów na złożone zapytanie skarżącej odnośnie prawa do uznania za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej nieruchomości. Organ podatkowy wskazał, z uwagi na stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży nieruchomości, B.T. nie stała się właścicielem przedmiotowej nieruchomości, zatem nie został spełniony podstawowy warunek wynikający z powołanego art. 22 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ wyjaśnił skarżącej, że w takiej sytuacji przysługuje skarżącej prawo do skorygowania zeznań, w których zaliczała do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne. W ocenie Sądu organy prawidłowo, zgodnie z wyżej powołanymi przepisami nie uznał za koszt uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych. Z tych przyczyn, nie dopatrując się naruszenia procesowego i materialnego prawa podatkowego, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270, ze zm.). /-/ K. Nikodem /-/ W. Zygmont /-/ E. Brychcy