I SA/Po 2010/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 marca 2016 r. sprawy ze skargi "A" S.A. [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zawieszenie postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r. Nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] zawiesiło z urzędu postępowanie odwoławcze od decyzji Wójta Gminy [...] z dnia [...] grudnia 2014 r., nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia przed sądem powszechnym zagadnienia wstępnego w postaci ustalenia istnienia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy poprzednikiem prawnym [...] S.A. (dalej zwanej spółką, stroną lub skarżącą) – [...] S.A. a [...] Sp. z o.o. Uzasadniając swoje postanowienie SKO w [...] wyjaśniło, że decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r., nr [...], Wójt Gminy [...] określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł. W decyzji tej uznano, że budowlę stanowią zarówno kable, jak i kanały kablowe połączone w całość techniczno-użytkową. Skoro zatem kanalizacja kablowa wraz z ułożonymi w niej kablami stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego, to tym samym stanowi ona łącznie przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm. – dalej jako: "u.p.o.l."). W toku postępowania odwoławczego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wydało wymienione na wstępie postanowienie. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ wskazał, że stosownie do postanowień art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej jako: "O.p."), organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie, gdy rozstrzygnięcie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Wyjaśniono, powołując się na orzecznictwo, że dla zaktualizowania się obowiązku zawieszenia postępowania muszą zostać spełnione łącznie cztery przesłanki. Po pierwsze, zagadnienie wstępnie musi pojawić się w toku postępowania administracyjnego, po drugie, jego rozstrzygnięcie musi należeć do innego organu lub sądu, a rozstrzygnięcie takie jeszcze nie zapadło, po trzecie, musi ono dotyczyć uprawnienia, obowiązku, stosunku prawnego albo innych okoliczności, które mają znaczenie prawne dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a po czwarte, zależność ta będzie miała charakter bezpośredni. W kontekście powyższego wyjaśniono, że umową sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r., zawartą między [...] S.A. a [...] Sp. z o.o., [...] S.A. zbyła na rzecz [...] Sp. z o.o. budowle sieciowe położone na terenie wszystkich gmin w Polsce. Organ wyjaśnił, że jest mu z urzędu wiadomym, że Prezydent Miasta [...] wystąpił w dniu [...] listopada 2014 r. do Sądu Okręgowego w [...] z powództwem o ustalenie – czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawarta pomiędzy [...] S.A. z siedzibą w [...] a [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...]. Również Prezydent Miasta [...] wystąpił z powództwem o ustalenie istnienia tej umowy, a pozew wpłynął do Sądu Okręgowego w [...] w dniu [...] października 2014 r. Z podobnym powództwem wystąpił także Prezydent Miasta Stołecznego [...] w dniu [...] listopada 2014 r. Kolegium wskazało, że nie podziela stanowiska Wójta Gminy [...], jakoby umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawarta między [...] S.A. a [...] Spółka z o.o. była umową skuteczną. W ocenie SKO powyższa umowa była umową pozorną i faktycznie nie doszło do przeniesienia własności kanalizacji kablowej. Według organu w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie sądu powszechnego stanowi zagadnienie wstępne istotne dla określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależy bowiem ustalenie przedmiotu opodatkowania w zawisłym przed organem postępowaniu w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wyjaśniło również, że organom podatkowym nie wolno badać istnienia stosunku zobowiązaniowego w postaci sprzedaży kanalizacji kablowej, gdyż w konsekwencji organ podatkowy wypowiedziałby się w kwestii ważności umowy sprzedaży, której zawarcie doprowadziło do powstania obowiązku podatkowego. Ocena w tym zakresie została zastrzeżona wyłącznie do kompetencji sądów powszechnych. Według organu, stosownie do postanowień art. 70 § 6 pkt 3 O.p., wniesienie pozwu do sądu powszechnego zawiesza bieg terminu przedawnienia w niniejszej sprawie dla zobowiązania podatkowego za 2009 r. w stosunku do wszystkich budżetów gmin, dlatego też możliwe jest merytoryczne prowadzenie postępowania odwoławczego. Wskazano, że pierwszy z pozwów został wniesiony przez Prezydenta Miasta [...] w dniu [...] października 2014 r. i ten moment należy przyjąć za datę zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 r. Końcowo organ wyjaśnił, że zawieszone postępowanie zostanie podjęte, gdy ustanie przyczyna zawieszenia, tj. po prawomocnym zakończeniu postępowania prowadzonego przez sąd powszechny. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem SKO w [...] spółka wniosła zażalenie, domagając się jego uchylenia oraz umorzenia postępowania. Argumentując zażalenie strona podniosła, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. uległo przedawnieniu z końcem 2014 r., w związku z czym decyzja w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego powinna zostać uchylona a postępowanie umorzone. Stwierdzono, że zawieszanie postępowania w takiej sprawie nie ma żadnych podstaw. Złożenie przez inne organy podatkowe pozwów o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa bowiem w żaden sposób na niniejsze postępowanie. Zdaniem strony pozwy złożone przez Prezydentów [...], [...] i [...] mają bowiem jedynie wpływ na postępowania prowadzone przed tymi organami. W ocenie spółki postępowanie w trybie art. 189´1 K.p.c. wywiera jedynie wpływ na relacje stron tego postępowania. Podkreślono, że zgodnie z art. 366 K.p.c. wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Strona żaląca, powołując się na postanowienia art. 199a § 3 O.p., stwierdziła ponadto, że Wójt Gminy [...] nie podjął w trakcie postępowania podatkowego żadnych działań, w wyniku których stwierdzono pojawienie się wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W toku postępowania nie przeprowadzono obligatoryjnego w takim przypadku przesłuchania. W ocenie spółki zadaniem SKO w [...] jest dokonanie oceny, czy przeprowadzone przez Wójta Gminy [...] postępowanie spełniało wymogi, wynikające z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Jeżeli przyjąć, że postępowanie to spełniało wynikające z powyższych przepisów wymogi to przyjąć też należy, że brak było podstaw do wytoczenia powództwa w oparciu o art. 1891 K.p.c. Jeżeli zaś organ podatkowy I instancji uchybił tym wymogom, to jego decyzja powinna zostać uchylona. W wyniku rozpoznania powyższego zażalenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...], utrzymało w mocy swoje postanowienie z dnia [...] kwietnia 2015 r. W motywach rozstrzygnięcia organ podkreślił, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawarta między [...] S.A. a [...] Sp. z o.o. dotyczyła sprzedaży infrastruktury telekomunikacyjnej. Powyższe zdaniem Kolegium oznacza, że przedmiotem umowy były budowle sieciowe, w tym kanalizacje kablowe, położone na terenie wszystkich gmin w kraju, na terenie których spółka posiadała infrastrukturę telekomunikacyjną, w tym także budowle położone na terenie Gminy [...]. Zdaniem organu odwoławczego nie do zaakceptowania w państwie prawa jest stanowisko, w świetle którego w razie ustalenia przez sąd powszechny, w wyniku wniesienia pozwu przez Prezydentów Miasta [...], Miasta [...] i Miasta Stołecznego [...], nieistnienia stosunku prawnego – umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. – umowa ta wywoływałaby skutki prawne w odniesieniu do innych organów podatkowych. Reasumując swoje wywody organ zaznaczył, że rozstrzygniecie zawisłej przed nim sprawy dotyczącej określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. uzależnione jest bezpośrednio od rozstrzygnięcia, czy doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej w drodze umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy poprzednikiem prawnym skarżącej a [...] Sp. z o.o. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na powyższe ostateczne rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] strona, reprezentowana przez pełnomocnika – adwokata zażądała uchylenia zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem. Spółka wniosła ponadto o zwrot kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego. W skardze sformułowano zarzuty naruszenia: 1) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. – poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne; 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. – poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. W uzasadnieniu skargi spółka podtrzymała argumentację zawartą w uprzednio złożonym zażaleniu, zgodnie z którą wniesienie przez inne organy podatkowe powództw o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa w żaden sposób na postępowania prowadzone przez Wójta Gminy [...]. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżone postanowienia według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej w skrócie: "P.p.s.a.") Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem wydanie przez SKO postanowień poprzedziło wadliwe postępowanie w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a nadto doszło do uchybienia przepisom prawa materialnego. Mając na uwadze okoliczności faktyczne sprawy należy wskazać, że Wójt Gminy [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Stosownie do postanowień art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. - Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej w skrócie "O.p.") zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane: wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Oznacza to, że w razie ustalenia, iż w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przyjąć należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości za 2009 r. uległo przedawnieniu z dniem [...] grudnia 2014 r. Mając powyższe na uwadze należy zaznaczyć, że SKO w [...] – uzasadniając dalsze prowadzenie postępowania podatkowego – stwierdziło, że z urzędu jest mu wiadomym, że Prezydent Miasta [...] wystąpił w dniu [...] listopada 2014 r. do Sądu Okręgowego w [...] z powództwem o ustalenie – czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r. zawarta pomiędzy [...] S.A. z siedzibą w [...] a [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] (pozew został skarżącej spółce doręczony w dniu [...] listopada 2014 r.). Z podobnym powództwem wystąpił Prezydent Miasta [...], a pozew wpłynął do Sądu Okręgowego w [...] w dniu [...] października 2014 r., a także Prezydent Miasta Stołecznego [...] - w dniu [...] listopada 2014 r. Odnosząc się do podniesionego w postępowaniu podatkowym zarzutu przedawnienia, organ wskazał, że "wniesienie pozwu do sądu powszechnego w niniejszej sprawie zawiesza bieg terminu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za 2009 r. w stosunku do wszystkich budżetów gmin, dlatego też możliwe jest merytoryczne prowadzenie postępowania odwoławczego". Przedstawione powyżej stanowisko organu nie zasługuje jednak na aprobatę. Należy bowiem podkreślić, że zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Istota zobowiązania podatkowego sprowadza się do zaistnienia między podatnikiem (podmiotem zobowiązanym – dłużnikiem podatkowym) a związkiem publicznoprawnym (wierzycielem podatkowym) stosunku prawnego, którego przedmiotem jest zapłata podatku w określonej wysokości, terminie i miejscu. Zobowiązanie podatkowe jest skonkretyzowane zarówno po stronie podmiotowej, jak i przedmiotowej. Oznacza to, że podatnik ma uiścić podatek na rzecz danego związku publicznoprawnego, w zakresie podatku od nieruchomości, danej gminy. W świetle definicji zawartej w art. 5 O.p., na płaszczyźnie materialnoprawnej nie można zatem uznać, jak czyni to organ podatkowy, że zdarzenie zaistniałe w stosunku zobowiązaniowym pomiędzy ściśle określonymi podmiotami wywołuje skutki w stosunkach prawnych zawiązanych pomiędzy innymi podmiotami. Działanie Prezydenta Miasta [...], Prezydenta Miasta [...] i Prezydenta Miasta Stołecznego [...] nie może zatem wywierać wpływu na los prawny zobowiązania podatkowego skarżącej spółki wobec innych gmin, nawet gdyby były to zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za ten sam okres - 2009 r. W polskim prawie podatkowym nie przewidziano konstrukcji zbiorczego zobowiązania podatkowego, która pozwalałaby uznać, że istnieje jedno zobowiązanie podatkowe podatnika do zapłaty podatku od nieruchomości za dany rok na rzecz wszystkich gmin, w których podatnik ten posiada nieruchomości. W każdej gminie powstaje odrębne zobowiązanie do zapłaty podatku na rzecz tej konkretnej gminy, jeżeli zachodzą określone w ustawie przesłanki uzasadniające opodatkowanie. Nie można zatem wykluczyć sytuacji, w której część zobowiązań danego podatnika w podatku od nieruchomości za 2009 r. ulegnie przedawnieniu, podczas gdy inne zobowiązania w tym samym podatku i za ten sam okres, lecz na rzecz innych gmin będą mogły być nadal skutecznie dochodzone ze względu na zawieszenie albo przerwanie biegu terminu przedawnienia. W konsekwencji nie można, w świetle obowiązujących przepisów Ordynacji podatkowej, uznać, że pozwy wniesione do sądu powszechnego przez inne gminy niż ta, która jest beneficjentem należności podatkowej rodzą, na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 O.p., skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wszystkich zobowiązaniach podatkowych spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. Należy także zauważyć, że przesłanki zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia muszą się odnosić do tego konkretnego zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia ma być zawieszony bądź przerwany. W niespornym stanie faktycznym sprawy okoliczność, na którą powołuje się organ podatkowy nie dotyczyła zobowiązania skarżącej spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. do zapłaty podatku na rzecz Gminy [...], ale na rzecz innych miast. Podsumowując Sąd stwierdza, że wystąpienie z powództwem o ustalenie, czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawarta pomiędzy [...] S.A. z siedzibą w [...] a [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] przez Prezydenta Miasta [...], Prezydenta Miasta [...] i Prezydenta Miasta Stołecznego [...] nie stanowi w istocie przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie. Z akt badanej sprawy nie wynika także, by zaistniały jakiekolwiek inne okoliczności skutkujące zawieszeniem, czy też przerwaniem biegu terminu przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego. W szczególności na okoliczności tego rodzaju nie wskazał organ odwoławczy, orzekając po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy zatem uznać, że zaskarżone postanowienie SKO w [...] z dnia [...] lipca 2015 r. i poprzedzające je postanowienie tego samego organu z dnia [...] kwietnia 2015 r. zostały wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do postanowień art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Norma wynikająca z powyższego przepisu nakazuje umorzenie postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stanie się bezprzedmiotowe, a w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przytoczony przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu I instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku (por.: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 18 lutego 2015 r., o sygn. akt I SA/Sz 1017/14, dostępny pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd jeszcze raz zaznacza, że skoro SKO w [...] nie wystąpiło z powództwem na podstawie art. 199a § 3 O.p. do sądu powszechnego, to w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 O.p. Procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będzie konieczność uchylenia decyzji organu I instancji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie. Sąd uznał zatem, że organ odwoławczy naruszył art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdyż brak było podstaw do traktowania wystąpienia z pozwem do sądu powszechnego przez inny organ podatkowy, jako zagadnienia wstępnego w badanej sprawie. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę zauważa, że tożsamy pogląd w sprawach o analogicznym stanie faktycznym, wyraziły także inne wojewódzkie sądy administracyjne rozpoznając skargi spółki (m.in. WSA w Wrocławiu w wyrokach: z dnia 10 lutego 2016 r., o sygn. akt I SA/Wr 1795/15; z dnia 18 grudnia 2015 r., o sygn. akt I SA/Wr 1654/15; WSA w Łodzi w wyrokach: z dnia 29 grudnia 2015 r., o sygn. akt I SA/Łd 1133/15; z dnia 17 grudnia 2015 r., o sygn. akt I SA/Łd 1255/15; WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 27 stycznia 2016 r., o sygn. akt I SA/Sz 1116/15; WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 9 lutego 2016 r., o sygn. akt I SA/Gl 919/15 - dostępne na stronie internetowej: orzeczenmia.nsa.gov.pl). Reasumując w sytuacji, gdy zaskarżone postanowienie zostało wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bezprzedmiotowe jest odnoszenie się do zarzutów dotyczących jego prawidłowości (art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p.). Organ podatkowy, mając na uwadze sformułowane powyżej stanowisko, winien zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy zaistniały inne przesłanki zawieszające bądź przerywające bieg terminu przedawnienia. W przypadku stwierdzenia ich braku organ będzie zobowiązany do umorzenia postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 135 i P.p.s.a., jak w pkt I sentencji wyroku. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w pkt II sentencji, w oparciu o treść art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.