I SA/Po 2051/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Sylwia Zapalska(spr) NSA Ryszard Słupczyński Protokolant archiw. Maciej Kaczmarek po rozpoznaniu w dniu 12 sierpnia 2004 r. sprawy ze skargi P.P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujaw- nionych źródłach I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz P.P. kwotę 732 zł 80 gr. (słownie: siedemset trzydzieści dwa zł 80/100) tytułem zwrotu kosztów sądowych, III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku. /-/R.Słupczyński /-/G.Gorzan /-/ S.Zapalska LF P.P. w 1999r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży środków farmaceutycznych i materiałów medycznych dla zwierząt w firmie " A" w K.. Z osiąganych dochodów rozliczył się składając PIT-32 i wykazał dochód w kwocie [...] zł, należny podatek dochodowy w wysokości "0" oraz nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł, która wynikała z poniesienia w 1999r. wydatków na budowę budynku mieszkalnego w kwocie [...] zł, na remont i modernizację lokalu mieszkalnego w kwocie [...] zł oraz zapłacenia składek ZUS-u w kwocie [...] zł. Wobec tego, że wykazane przez podatnika wydatki w kwocie [...] przekraczały wynikający z zeznania dochód o kwotę [...] zł na podstawie upoważnienia z [...] maja 2001r. została przeprowadzona przez Urząd Skarbowy kontrola w zakresie rzetelności deklarowanych przez podatnika podstaw opodatkowania w 1999r. oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego za 1999r. w hurtowni "A". Wyniki kontroli zostały ujęte w protokole pokontrolnym w którym organ podatkowy wykazał, że podatnik udokumentował dochody w wysokości [...] zł, a na wydatki w kwocie [...] zł nie przedstawił ani nie uprawdopodobnił źródeł finansowania. W związku z powyższym Urząd Skarbowy wydał decyzję [...] ., w której ustalił P.P. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999r. w kwocie [...] zł od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Wniesione odwołanie od powyższej decyzji zostało uwzględnione i decyzją dnia [...]. Izba Skarbowa uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w całości i przekazała sprawę do ponownego rozpoznania przez organ I instancji, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy wymagało przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części. Urząd Skarbowy w K. ponownie przeprowadził postępowanie podatkowe i w oparciu o wyniki tego postępowania ustalił, że podatnik w 1999 r. uzyskał przychody w kwocie [...] zł, a poniesione wydatki za ten rok wykazał w wysokości [...] zł. Decyzją z dnia 5 [...]. Urząd Skarbowy ustalił dla P.P. zryczałtowany podatek dochodowy za 1999r. w kwocie [...] zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W uzasadnieniu decyzji organ podkreślił, że P.P. poniósł wydatki o [...] zł wyższe niż wykazane i uprawdopodobnione przychody. Analiza dochodów i wydatków podatnika za lata 1994-1998 wykazała, że nie dysponował on na dzień [...] stycznia 1999 r. wolnymi środkami, które w całości sfinansowałyby wykazane wydatki i dlatego na podstawie art. 30 ust 1 pkt. 7 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. nr 90 poz. 416 z późń. zm.) został naliczony podatek dochodowy wg stawki 75 % od kwoty [...] zł . Od powyższej decyzji ponownie odwołał się podatnik odwołaniem z [...] kwietnia 2002 r., w którym zarzucił obrazę przepisów prawa procesowego, przewlekłość postępowania, brak podstaw do przyjęcia średnich kosztów utrzymania w/g danych GUS, nie uwzględnienie kwoty [...] zł uzyskanej za sprzedaż samochodu marki [...], pominięcie nadwyżki środków w kwocie [...] zł za lata 1996-1998, a ponadto pominięcie, że źródłem sfinansowania wydatków był kredyt kupiecki i pożyczka udzielona w wysokości [...] zł przez lekarza weterynarii S.D. . Izba Skarbowa , po rozpoznaniu powyższego odwołania, decyzją z dnia [...] r. uchyliła decyzję organu I instancji w całości i ustaliła P.P. zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości [...] zł od dochodów w wysokości [...] zł nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 1999r. W uzasadnieniu decyzji stwierdza, że przychody podatnika za 1999r. winny być zwiększone o środki finansowe uzyskane w latach 1996-1998 w kwocie [...] zł. Kwota ta stanowiła sumę kwoty [...], zł (nadwyżka środków ze sprzedaży samochodu marki [...]) i kwoty [...] zł ( wygospodarowane wolne środki w latach 1996-1998). Ponieważ na wydatki w wysokości [...] zł podatnik nie udowodnił ani nie uprawdopodobni! źródeł finansowania, ustalono należny zryczałtowany podatek dochodowy wg stawki 75% wynikającej z art. 30 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł. Podkreślić należy, że wszystkie uprawdopodobnione przez stronę źródła przychodów środków finansowych na dzień [...].12.1998r, jak np. darowizny uzyskane od brata i ojca (T.l, k.163-168) zostały przez organy skarbowe uznane w przedmiotowej decyzji. Od decyzji Izby Skarbowej P.P. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu, w której domagał się uchylenia decyzji organów I i II instancji. W uzasadnieniu skargi podkreśla, że zostały naruszone przez organy podatkowe zasady postępowania podatkowego art. 120, 121, 122, 180, 187 i 191 Ordynacji podatkowej przez pomijanie dowodów wnioskowanych przez stronę, a w szczególności dowód stanowiący potwierdzenie udzielonej pożyczki przez S.D., uzyskanie przychodu ze sprzedaży samochodu [...] i samochodu [...] nie uwzględnienie jako źródła finansowania wydatków kredytu kupieckiego oraz przyrostu stanu zapasów, a ponadto bezpodstawne zaniżenie kosztów utrzymania rodziny w okresie od 1996-1998r. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa uznała, że nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska, ponieważ zarzuty skargi nie znajdują uwzględnienia i domagała się jej oddalenia. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002r. ( Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji ale także procedowania organu przed jej wydaniem. W myśl art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z 1993r. Nr 90 poz. 416 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1999r. wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobów majątkowych. Z kolei w myśl ust. 30 ust 1 pkt. 7 powyższej ustawy podatek dochodowy od dochodów ustala się w wysokości 75 % dochodu. W myśl art. 5 Ordynacji podatkowej ustawie z 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) zobowiązanie podatkowe wynika z obowiązku podatkowego określonego ustawą i nie może być oparte na domniemaniach i wykładni rozszerzającej: Koncepcją prezentowaną w orzecznictwie jest zasada, że ciężar dowodu spoczywa na tym, kto z określonego faktu wywodzi skutki prawne. "Organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego". Nie oznacza to jednak, aby obowiązek poszukiwania dowodów ciążył tylko na organie podatkowym, bowiem strona w swoim dobrze rozumianym interesie powinna wykazać dbałość o przedstawienie stosownych środków dowodowych. W postępowaniu administracyjnym również obowiązuje zasada, że ciężar dowodu spoczywa na tym, kto z określonego faktu wyprowadza skutki prawne "(wyrok NSA z 30.XI.2000r III SA 1939/99)". W celu wykazania źródła pokrycia wydatków skarżący mógł skorzystać ze wszystkich środków dowodowych przewidzianych w Ordynacji podatkowej . Skarżący do odwołania z [...] kwietnia 2002r. dołączył oświadczenie z [...] S.D.. Oświadczenie takie jest dokumentem prywatnym i stanowi dowód, że osoba, która go podpisała złożyła zawarte w nim oświadczenie. Dokumenty prywatne podlegają ocenie prawdziwości zawartych w nich zapisów i podobnie jak dokumenty urzędowe dopuszczają możliwość przeprowadzenia stosownego dowodu, np. przesłuchania stron pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy. W uzasadnieniu decyzji na str. 5 organ odwoławczy ustosunkowując się do oświadczenia o pożyczce stwierdził jedynie, że " uzyskana zaliczka od S.D. w kwocie [...] zł nie zmienia stanu faktycznego sprawy w tym zakresie. P.P. zobowiązał się bowiem do spłaty zaliczki poprzez systematyczną dostawę leków. Tym samym nie można uznać że towary handlowe uzyskane na zasadzie odroczenia terminu zapłaty finansowały spłatę otrzymanej zaliczki, a podatnik wolne środki wydatkował na budowę domu". Z powyższego wynika, że organ podatkowy w sposób dostateczny nie wyjaśnił tej spornej kwestii, a mianowicie czy skarżący otrzymał od S.D. pożyczkę w gotówce w wysokości [...] zł, czy też była to zaliczka na leki z hurtowni podatnika. Obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego jest ściśle związany z oceną dowodów przez organy podatkowe. Ocena dowodów przedłożonych przez stronę odwołującego musi być dokonana zgodnie z przepisami zawartymi w dziale IV Ordynacji podatkowej i nie może przerodzić się w samowolę. "Organ podatkowy powinien dokonać oceny znaczenia i wartości dowodów dla toczącej się sprawy i może odmówić wiary określonym dowodom, jednakże po wszechstronnym ich rozpatrzeniu, wyjaśniając przyczyny takiej oceny, a rozumowanie w wyniku którego organ ustala istnienie innych okoliczności faktycznych, powinno być zgodne z prawidłami logiki" - takie wskazówki zostały zawarte w Komentarzu - ustawa Ordynacja podatkowa C.Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla Dom wydawniczy ABC 2003r. srt. 511). Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy należy przeprowadzić dowód z przesłuchania pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy, oraz wyjaśnić czy umowa pożyczki faktycznie została zawarta i w jaki sposób uregulowana została kwestia jej spłaty przez pożyczkobiorcę. Z wyżej podanych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza powołane w skardze przepisy proceduralne i decyzję tę uchylił na podstawie art. 145 § 1 pkt. "c" ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. nr 153 poz.1270). Punkt II i III sentencji wyroku znajduje uzasadnienie w treści art. 200 i 152 wyżej cytowanej ustawy. /-/R.Słupczyński /-/G.Gorzan /-/S.Zapalska LF