I SA/Po 2064/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska – Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2016r. sprawy ze skargi JP na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. oddala skargę Decyzją z dnia [...] czerwca 2011r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wymierzył XA (dalej zwanemu również skarżącym) karę pieniężną w kwocie [...] zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że w dniu [...]marca 2011 r. w trakcie kontroli w lokalu A w [...] funkcjonariusze celni ustalili, że znajdują się tam gotowe do gry dwa automaty o nazwach: [...] oraz [...] bez numerów umożliwiających ich identyfikację. Właścicielem przedmiotowych automatów był XA prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą B z siedzibą w miejscowości [...]. Na podstawie zeznań świadków ustalono, że wyłącznie XA posiadał klucze do ww. automatów do gier. Zarówno właściciel ww. Iokalu ani właściciel przedmiotowych automatów nie posiadał koncesji/zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach. Organ stwierdził, że gry prowadzone na ww. automatach w ww. lokalu były grami na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 471 - w skrócie: "u.g.h.") oraz że wbrew obowiązującym przepisom prawa były one urządzane poza kasynem gry, w związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w[...] postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2011 r. wszczął z urzędu postępowanie w zakresie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na przedmiotowych automatach poza kasynem gry. Po dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ uznał, że automaty objęte tym postępowaniem stanowią gry na automatach w rozumieniu art., 2 ust 5 u.g.h. Gry te mają charakter losowy. Ponadto stwierdził, że prowadzone gry były organizowane w celach komercyjnych. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w[...], domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości, ewentualnie zaś uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] zarzuca się: 1) błędne ustalenie stanu faktycznego i przyjęcie, iż automaty stanowi "grę na automatach" w rozumieniu ustawy o grach hazardowych; 2) naruszenie prawa materialnego tj. art. 2 ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1a, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. poprzez ich zastosowanie w sytuacji gdy przeciwko skarżącemu toczy się postępowanie karne z oskarżenia urzędu celnego, mające na celu rozstrzygnięcie czy skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry oraz czy w ogóle gry stanowią automaty w rozumieniu ustawy; 3) naruszenie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i prowadzenie postępowania, w sytuacji gdy zachodziły przesłanki do obligatoryjnego zawieszenia postępowania w związku z toczącym się postępowaniem karnoskarbowym z art. 107 k.k.s. mającym związek z toczącym się postępowaniem przed organem I instancji; 4) obrazę przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej, która obliguje organ podatkowy do podjęcia wszelkich niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia w pełni stanu faktycznego sprawy. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że istotne znaczenie prawidłowa wykładnia art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., zawierająca definicję pojęć "element losowy" oraz "charakter losowy". W ocenie skarżącego użycie odmiennych pojęć, ma na celu rozróżnienie gier, które wprawdzie mają element losowości, lecz nie mają charakteru losowego. W ocenie odwołującego się wprowadzenie w grze różnych elementów dodatkowych, np. "wiedzy" lub "zręczności" wprawdzie nie pozbawia gry losowości, jednakże wówczas można mówić jedynie o elemencie losowości, ale już nie o charakterze losowym. W ocenie odwołującego się gry na urządzeniu mają jedynie element losowy, co oznacza się nie są one grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. W ocenie skarżącego oparcie przez organ I instancji decyzji jedynie na podstawie eksperymentu w postaci gier kontrolnych pracowników urzędu oraz niejasnej opinii biegłego jest niewystarczające dla oceny materiału dowodowego i wyciągania jakichkolwiek wniosków. Dalej podniesiono, że w stosunku do skarżącego toczy się postępowanie karno-skarbowe mające istotne znaczenie dla prowadzonego postępowania podatkowego. Po rozpoznaniu odwołania skarżącego Dyrektor Izby Celnej w[...], decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji uznał za bezzasadny zarzut błędnego ustalenia przez organ I instancji stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że gry na urządzeniu skarżącego stanowią gry na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Podkreślono, że ustawodawca zdefiniował "gry na automatach" w dwojaki sposób. W art. 2 ust. 3 u.g.h. określił je jako urządzenia mechaniczne, elektromechaniczne lub elektroniczne, w tym komputerowe, na których gra się o wygrane pieniężne lub rzeczowe, a gra zawiera element losowości. Z kolei użycie w art. 2 ust. 5 powołanej ustawy zwrotu "są także" oznacza, że wskazany przepis dotyczy również tych gier na automatach, które spełniają kryteria w nim zawarte. W związku z powyższym wyjaśniono, że grą na automacie jest również gra na urządzeniu mechanicznym, elektromechanicznym lub elektronicznym, w tym komputerowym, organizowana w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Odnosząc się do zarzutów naruszenia zasady prawdy obiektywnej organ odwoławczy wyjaśnił, że zarówno eksperyment jak i ekspertyza biegłego nie pozostawiają wątpliwości co do charakteru gry na urządzeniach skarżącego. Zaznaczono przy tym, że z opinii biegłego sądowego wynika, że automaty skarżącego dawał możliwość prowadzenia gier, których rezultat zależał od losu, a nie od gracza. Dyrektor Izby Celnej w [...] wyjaśnił również, że badane automaty stanowią urządzenia elektromechaniczne sterowane za pomocą oprogramowania pełniącego funkcję generatora losowego. Urządzenia skarżącego nie wypłacały żadnych nagród, grający nie otrzymywał żadnych wygranych nawet w postaci przedłużonego czasu gry. Podniesiono jednak, że nie ulega wątpliwości, że gry na urządzeniu skarżącego organizowane były w celach komercyjnych. W ocenie organu odwoławczego kolejnym niebudzącym wątpliwości faktem jest to, że użytkownik automatów nie miał żadnego, nawet najmniejszego wpływu na wynik gry, jak też na szybkość działania licznika czasu. W urządzeniach skarżącego biegły sądowy nie stwierdził żadnego elementu zręcznościowego, czy też innego, który pozwoliłby grającemu osiągnąć lepszy wynik. Czas gry jak też jej wynik nie zależał od zręczności gracza. Wynik gry zależał wyłącznie od losu. Odnosząc się do argumentacji zawartej w odwołaniu wyjaśniono, że ustawodawca zdefiniował gry na automatach jako m. in. gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w[...] automaty będące przedmiotem sporu niewątpliwie spełnią powyższą definicję, gdyż jak wynika z poczynionych ustaleń po wybraniu gry i stawki, rola gracza ogranicza się jedynie do naciśnięcia przycisku "start", który powoduje uruchomienie bębnów z symbolami, a gracz nie ma żadnego wpływu na wynik gry. Organ odwoławczy nie zgodził się z argumentacją skarżącego o celowym rozróżnieniu przez ustawodawcę użytych w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. pojęć "element losowy" i "charakter losowy". W ocenie organy II instancji rozumienie użytych pojęć jako synonimów oraz brak ich definicji przemawia za tym, aby pojęcia te traktować zgodnie z ich powszechnym znaczeniem. Powszechnie losowość jest przy tym rozumiana jako brak celu, przyczyny, porządku lub przewidywalnego zachowania. Wyjaśniono przy tym, że nie budzi wątpliwości fakt, że gry na automacie były sterowane za pomocą generatora liczb losującego dany układ znaków. Można zatem stwierdzić, że na wynik gry miał wpływ przypadek, gdyż dla poznania wyniku gry niezbędne było przeprowadzenie losowania przez generator liczb losowych. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w [...] prowadzenie postępowania karno-skarbowego nie stanowi przesłanki do zawieszenie postępowania podatkowego. Powołując się na orzecznictwo wyjaśniono, że z zagadnieniem wstępnym, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Stwierdzono przy tym, że od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Prowadzenie postępowania karno-skarbowego i jego zakończenie nie oznacza zaistnienia jakiejkolwiek kwestii prawnej, której to uprzednie rozstrzygnięcie dawałoby dopiero możliwość orzekania organowi celnemu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji mógł samodzielnie poczynić ustalenia w zakresie stanu faktycznego odnośnie gier na automatach urządzanych w lokalu A , nie czekając na wynik postępowania karno-skarbowego, z uwagi na to że sprawa karna nie miała wpływu na niniejsze postępowanie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z decyzją organu I instancji w całości. Skarżący wniósł również o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] zarzucono: 1) błędne ustalenie stanu faktycznego i przyjęcie, iż automat stanowi "grę na automatach" w rozumieniu ustawy o grach hazardowych; 2) naruszenie prawa materialnego tj. art. 2 ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1a, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h.; 3) naruszenie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez jego niezastosowanie i prowadzenie postępowania, podczas gdy zachodziły przesłanki do obligatoryjnego zawieszenia postępowania w związku z toczącym się postępowaniem karnoskarbowym przed Sądem Rejonowym w [...] mającym związek z toczącym się postępowaniem przed organem I instancji; 4) naruszenie prawa procesowego tj. art. 122, 125 § 1 i 187 § 1 O.p. poprzez naruszenie w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej; 5) naruszenie prawa procesowego tj. art. 181 O.p. poprzez pominięcie przez organ I i II instancji materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania o przestępstwo skarbowe; 6) naruszenie art. 2 Konstytucji RP tj. zasady demokratycznego państwa prawa urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej, a w szczególności wynikającej z niej zasady zaufania obywateli do państwa. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania poza kasynem gier na automatach. Podstawę prawną działania organów stanowią przepisy u.g.h. Stosownie do art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Przepis art. 89 ust. 2 u.g.h. stanowi, że wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100 % uzyskanej wygranej (pkt 3). W pierwszej kolejności istotne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy było ustalenie, czy organ celny miał uprawnienie do nałożenia na skarżącego kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. w sytuacji, gdy przepis ten nie był notyfikowany Komisji Europejskiej. Kwestia ta została rozstrzygnięta przez podjętą uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 [dostępną pod adresem orzeczenia nsa.gov.pl], w której Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu, nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Powołana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować [por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. W świetle wiążących w niniejszej sprawie rozważań NSA zawartych w ww. uchwale należy stwierdzić, że stan faktyczny sprawy podlega subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2. Odnosząc się do zarzut dotyczący błędnego ustalenia stanu faktycznego i przyjęcia, iż automat stanowi "grę na automatach" w rozumieniu u.g.h. wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Natomiast na mocy art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Kluczowym dla prawidłowej wykładni wskazanych przepisów – uwzględniającej płynący z założenia o racjonalności ustawodawcy zakaz przypisywania różnym zwrotom tego samego znaczenia, jak też nakaz konsekwentnego przypisania tym samym zwrotom tego samego znaczenia – jest prawidłowe ustalenie, co należy rozumieć pod sformułowaniem, że gra zawiera element losowości oraz co należy rozumieć pod sformułowaniem, że gra ma charakter losowy. Na gruncie reguł języka powszechnego zwrot "element" oznacza tyle, co część składowa jakiejś całości [tak: Słownik języka polskiego PWN, dostępny pod adresem: http://sjp.pwn.pl] lub jeden z obiektów, który w określonym układzie z innymi tworzy całość [tak: Wielki słownik języka polskiego, dostępny pod adresem: http://www.wsjp.pl]. Z kolei przez sformułowanie "charakter" należy rozumieć zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju [tak: Słownik języka polskiego PWN, dostępny pod adresem: http://sjp.pwn.pl] lub zespół cech, którymi odznacza się dany przedmiot, organizacja, zjawisko, zdarzenie itp. [tak: Wielki słownik języka polskiego, dostępny pod adresem: http://www.wsjp.pl]. Charakter losowy gier na automacie rozumiany jako zespół cech właściwych danej grze odróżniających ją od innych gier podobnego rodzaju zakłada, że gra mająca taki charakter z konieczności logicznej musi charakteryzować się elementem losowym, rozumianym jako pewna część składowa gry. Z kolei wystąpienie elementu losowego w danej grze nie świadczy automatycznie o tym, że dana gra ma charakter losowy, bowiem gra zawierająca element losowy może charakteryzować się wystąpieniem innych elementów, np. o charakterze zręcznościowym. Ustalając relacje, jakie zachodzą między grą o charakterze losowym a grą mającą element losowy stwierdzić należy, że losowy charakter gry implikuje, że posiada ona również element losowy. Omawiana relacja nie zachodzi jednak w drugą stronę, więc gra zawierająca element losowy nie zawsze będzie grą o takim charakterze. Tym niemniej jednak dla uznania gier na automacie za grę hazardową w świetle postanowień art. 2 ust. 3 u.g.h., wystarczające jest, aby odbywała się ona na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe i zawierała jedynie element losowości. Zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do uprawnionego systemowo wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 tej ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dominującym elementem gry musi być "losowość", rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu tej gry [tak: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11, LEX nr 1212391]. Dla prawidłowej wykładni przepisów art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., kluczowe jest również ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie losowości. Na gruncie reguł języka powszechnego losowy oznacza tyle co zależny od losu – kolei, wydarzeń życia, dotyczący tego losu [tak: Słownik języka polskiego PWN, dostępny pod adresem: http://sjp.pwn.pl]. W orzecznictwie podnosi się również, że na gruncie języka ogólnego (naturalnego) pojęciom "los", "losowy" nadawane są również inne znaczenia niż "przypadek" ("przypadkowy"), o losowości danej sytuacji (gry, zdarzenia) można także mówić w znaczeniu jej nieprzewidywalności z perspektywy uczestnika tej sytuacji. Uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania w określony sposób generatora liczb pseudolosowych. Nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia "procesów" zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie [tak: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11, LEX nr 1212391]. Losowość rozumianą jako niemożność przewidzenia rezultatu gry należy oceniać w normalnych a nie ekstremalnych warunkach [por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 18 maja 1999 r., sygn. akt II SA 453/99, LEX nr 46205]. W świetle powyższych wyjaśnień stwierdzić należy, że organ prawidłowo uznał, że skarżący urządzał gry na automacie do gier w rozumieniu tej ustawy. Sąd nie podziela również pozostałych zarzutów skargi. W kontrolowanej sprawie organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Prawidłowo organ uznał, że postępowanie karno – skarbowe jest odrębnym postępowaniem, natomiast organ celny prowadził odrębne postępowanie w przedmiocie zakreślonym w postanowieniu o wszczęciu postępowania i w tym zakresie zbierał dowody niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Tym samym organy nie naruszyły naruszenie art. 122, 125 § 1 i 187 § 1O.p. poprzez naruszenie w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej, normy wnikliwego działania oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, które obligują organ podatkowy do podjęcia wszelkich niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia w pełni stanu faktycznego sprawy. Z akt sprawy wynika, że organy ustaliły okoliczności faktyczne sprawy w zakresie niezbędnym do wydania rozstrzygnięcia na podstawie prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. W sytuacji stwierdzenia zatem organizowania gry na automacie w warunkach naruszających obowiązujące przepisy, m.in. gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, funkcjonariusze wykonujący kontrolę mieli prawo do przeprowadzenia eksperymentu w celu zbadania urządzenia, jego funkcjonowania i właściwości [podobnie: wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 sierpnia 2015 r., sygn. akt II SA/Go 375/15, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. W niniejszej sprawie z protokołu kontroli wynika, że funkcjonariusze celni w poddanym kontroli lokalu stwierdzili obecność urządzeń do gry, które wyglądem, budową oraz widocznymi elementami sterownia przypominało automaty do gry. Ta okoliczność w sposób wystarczający świadczy o zaistnieniu w sprawie uzasadnionego przypadku upoważniającego funkcjonariuszy celnych do przeprowadzenia czynności opisanych w art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. Nadto na etapie postępowania odwoławczego włączono do akt sprawy dwie opinie biegłego sądowego sporządzonych dla automatów [...] oraz[...], z których wynika, że gra na urządzeniach ma charakter losowy. W tym kontekście przypomnieć należy, że zgodnie z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z kolei z art. 181 O.p., dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Treść przytoczonego przepisu w sposób dobitny świadczy o tym, że w postępowaniu podatkowym dopuszcza się odstępstwo od zasady bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu. W rezultacie organy nie naruszyły art. 181 O.p. poprzez pominięcie przez organ I i II instancji materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania o przestępstwo skarbowe. W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę stan faktyczny sprawy został dostatecznie wyjaśniony innymi zgromadzonymi w sprawie dowodami. Tym samym nie zasługuje na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie i prowadzenie postępowania, podczas gdy zachodziły przesłanki do obligatoryjnego zawieszenia postępowania w związku z toczącym się postępowaniem karnoskarbowym przed Sądem Rejonowym w [...] mającym związek z toczącym się postępowaniem przed organem I instancji Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie: gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p., nie pozostawia wątpliwości, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji musi być uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W tym kontekście podkreślić należy, że wydanie decyzji w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 u.g.h. nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia postępowania w sprawie o przestępstwo karne skarbowe. Oba te postępowania są od siebie całkowicie niezależne, a przesłanką orzeczenia przez organ celny kary pieniężnej nie jest wcześniejsze podjęcie rozstrzygnięcia w sprawie karnej skarbowej. Brak związku obu tych postępowań wyraża się także w tym, że rozstrzygnięcie jednego z nich nie zależy od treści rozstrzygnięcia podjętego w drugim postępowaniu. W rezultacie kara pieniężna może zostać orzeczona przez organ celny na podstawie art. 89 u.g.h. niezależnie od tego, czy toczy się postępowanie w sprawie karnej skarbowej i niezależnie od ewentualnej treści orzeczenia wydanego w tej sprawie. Z uwagi na powyższe orzeczono, w oparciu o postanowienia art. 151 p.p.s.a., jak w sentencji wyroku.